最高行政法院行政-TPAA,106,判,341,20170630,1

最 高 行 政 法 院 判 決
106年度判字第341號
上 訴 人 紘映實業有限公司
代 表 人 李德隆
訴訟代理人 蔡文燦 律師
被 上訴 人 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠
訴訟代理人 劉桂英
上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國105年5月12日臺北高等行政法院104年度訴字第1901號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、上訴人96年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額虧損新臺幣（下同）10,845,683元，被上訴人以其未依限提示帳簿憑證等資料供核，依查得資料按同業利潤標準，核定全年所得額35,163,751元，應補稅額8,779,892元。

上訴人不服，申請復查，遭被上訴人以民國104年5月25日北區國稅法一字第1040008640號決定駁回；

上訴人仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟，經原審以104年度訴字第1901號判決（下稱原判決）駁回。

上訴人仍不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：㈠針對華震精機有限公司（下稱華震公司）與上訴人交易部分，上訴人業與稅捐稽徵處承辦人員說明確實有此染布機加藥裝置專利權出售乙事，況稅捐相關資料均已交付被上訴人。

被上訴人請求上訴人提供資料以實其說之公文係於104年4月13日發文，距系爭交易業已9年，方請求提供資料實係強人所難，被上訴人因行政怠惰率而據以認定交易不實，令人難服。

㈡被上訴人以濠鉦實業有限公司（下稱濠鉦公司）實際負責人吳天銘認罪協商之判決為裁罰之依據，以此免除被上訴人自身之舉證責任，違反行政機關應依職權調查證據不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意，及行政程序法第36、43條之規定。

㈢就喬帝國際股份有限公司（下稱喬帝公司）部分，被上訴人不應僅因與資本額顯不相當即認定為交易不實，應另行提出確切證據以實其說。

鴻億精機科技有限公司（下稱鴻億公司）及棋勝實業股份有限公司（下稱棋勝公司）遭被上訴人主張不實交易，均經法院裁判獲得勝訴在案。

況被上訴人認定鴻億公司及棋勝公司不實交易需裁處之稅額占本件總額之30％左右。

益證原處分除吳天銘之供述外無任何真憑實據，全係被上訴人承辦人員誘導訴外人濠鉦公司認罪協商所致，上訴人並非確實存在不實交易之事實。

妙祥實業股份有限公司（下稱妙祥公司）部分，其購買之價格非被上訴人所述機械設備科目列報之鉅額，然係另尋他地需要設置許可證、空汙排放檢測許可證之費用。

永采染整有限公司（下稱永采公司），則因自身經營不善與上訴人無涉。

觀音浩盛有限公司（下稱觀音公司）經被上訴人查核但並無發現問題。

繼德印染科技股份有限公司（下稱繼德公司）之裁罰案，亦於102年間遭撤銷。

詠捷實業有限公司（下稱詠捷公司）部分，應與濠鉦公司負責人吳天銘經被上訴人誘導認罪協商之始末相同。

順臆股份有限公司（下稱順臆公司）配合查帳並未接受承辦人員之利誘而細查3年。

而國毓精機有限公司（下稱國毓公司）無法提供資料則係因不可抗力因素造成（火災），其與上訴人間之交易並無不實。

以上均足證被上訴人認定交易不實僅基於自身經驗率爾認定，並未提出有力證據證明交易不實之相關事項，被上訴人未依職權調查與上訴人有利或不利之相關證據，顯違反行政程序法第36條規定等語，為此，訴請將訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

三、被上訴人則以：㈠依司法院釋字第537號解釋意旨，上訴人負有申報之協力義務。

本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，經本院104年度裁字第110號抗告駁回確定在案。

依前開營業稅查核內容，上訴人於95年1月至96年12月間無銷貨事實，虛開統一發票予華震公司等14家營業人合計302紙；

同期間無進貨事實，取得國毓公司等5家營業人開立之統一發票48紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，經被上訴人查獲。

上訴人與國毓公司等5家營業人進貨交易、向喬帝公司購買商標權及設備與頂讓分店、取具詠捷公司及濠鉦公司進項等部分，上訴人僅陳述意見並未提示相關具體事證供核，自不能認其主張之事實為真實。

另其中棋勝公司前經被上訴人補徵營業稅及裁處罰鍰乙節，業經原審102年度訴字第1831號判決撤銷及本院103年度裁字第865號裁定上訴駁回確定在案，本件在相同事實情況之前提下，依相關規定，重行核算全年所得額仍為35,163,751元，是原核定全年所得額並無不合。

㈡上訴人雖係經被上訴人核定為使用統一發票之營業人，惟與上訴人與華震公司等營業人間並無實際進銷貨事實之爭議，上訴人需提示之相關事證不同，是其起訴主張每期既經被上訴人准予核發購票證明，即可證得與上開系爭營業人有進銷貨事實，顯有誤解。

又上訴人僅提示96年度帳簿，其他相關入帳之傳票憑證及本件系爭進銷貨事實之物流及資金證明等資料，並未提示，是被上訴人實難僅就其提示之帳簿即認定為有進銷貨事實等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：㈠上訴人係經營紡織及成衣機械批發業，96年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額416,072,976元、其他收入2,057,148元及全年所得額虧損10,845,683元，被上訴人以其未依限提示帳簿憑證等資料供核，依所得稅法第83條第1項暨同法施行細則第81條規定，按該業（行業標準代號：4541-13）同業利潤標準淨利率8％核算營業淨利33,285,838元，加計非營業收入總額2,092,142元，減除非營業損失及費用總額214,229元，核定全年所得額35,163,751元，應補稅額8,779,892元，並無不合。

又本件同一漏稅事實營業稅行政爭訟部分，前經本院104年度裁字第110號抗告駁回確定在案。

而依前開營業稅查核內容，上訴人於95年1月至96年12月間無銷貨事實，虛開統一發票予華震公司等14家營業人合計302紙，銷售額合計779,522,249元（含95年度387,230,065元及96年度392,292,184元），同期間無進貨事實，取得國毓公司等5家營業人開立之統一發票48紙，銷售額合計1,384,056,514元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額19,087,644元，經被上訴人查獲，有若干臺灣桃園地方法院、臺灣新北地方法院刑事判決、相關資料影本可稽。

㈡有關上訴人與國毓公司等5家營業人進貨交易部分：⒈向國毓公司購買專利權之金額高達9億9千萬元部分，經查統一發票品名欄記載為「自動加藥」及「自動溫差降溫」，惟依經濟部智慧財產局97年3月10日智專字第09700021580號函復內容，上開2項產品專利登記之創作人及申請人，並非國毓公司，足證國毓公司並無前述專利權可供銷售，亦證其無交易事實。

次就上訴人提示付款明細查核，其中支票號碼AQ0000000至AQ0000000共16紙連續開立，金額均為55,625,000元，合計890,000,000元，支票日期為96至111年之每年5月30日，期間長達15年，有違一般商業付款常情；

另支票號碼AQ0000000、TU0000000、WB0000000至WB0000000、WB0000000、WB0000000、TU0000000、UA0000000及TU0000000等11紙，金額均為55,625,000元，該等付款予國毓公司之支票，旋即於95年5、6月間由與國毓公司無交易往來之榮鑫實業有限公司、繼德公司、棋勝公司、觀音公司、潤興工業股份有限公司及順臆公司等，以渠等公司名義轉入系爭華震公司及濠鉦公司帳戶，顯係虛偽製作資金流程。

至國毓公司因無銷貨事實，虛開統一發票予上訴人，其負責人柯開發違反商業會計法等案件，業經臺灣桃園地方法院101年度簡字第145號判決有期徒刑在案。

⒉向喬帝公司購買商標權及設備與頂讓分店之支出，金額合計1億2千萬元部分，喬帝公司於94年9月設立後截至其銷售該商標權前，列報之營業額合計僅3,700餘萬元，卻可銷售系爭商標權高達9,200萬元，顯屬異常。

另購買頂讓之分店及生財器具、設備等金額2,800萬元，依喬帝公司95年12月31日之資產負債表明細，其中固定資產僅列報2,267,655元，核與該金額差異懸殊，益見交易之不實。

次就上訴人提示付款明細查核，其中現金付款計7筆，金額高達33,889,360元，顯與商業交易常態有違，又以客票付款金額計92,110,640元中，有87,110,640元係由李德隆及張良旭（上訴人員工）所提領，顯見該資金流程係虛偽製作。

⒊其餘取具詠捷公司及濠鉦公司進項部分，渠等負責人開立不實之統一發票，違反商業會計法等案件，分別經臺灣新北地方法院99年度簡字第4061號及99年度簡字第6577號判決有期徒刑在案，鴻億公司實際負責人張良旭，亦因填製不實會計憑證，違反稅捐稽徵法等刑事案件，經臺灣桃園地方法院檢察署檢察官提起公訴在案。

又上訴人與華震公司、棋勝公司、觀音公司、詠捷公司、濠鉦公司、鴻億公司、國毓公司、繼德公司、順臆公司、東蔚環保工程有限公司、元泉染整股份有限公司、永采公司、妙祥公司及赫麗佳姿生化科技股份有限公司等14家銷貨交易部分，除上開多家營業人，經被上訴人依查得資料，認定屬配合上訴人製作虛偽之交易外，另查得其取得棋勝公司開立第一銀行桃園分行支票34紙，其中21筆票款金額，於支票兌領當日旋即匯回棋勝公司負責人林祈山之配偶許玉琳於該分行之帳戶內，亦證該交易為虛偽之資金安排。

此外，妙祥公司95及96年度主要進項來源為上訴人及濠鉦公司，其營業項目為未分類其他服飾品及綜合商品零售業，該2年度資產負債表並未列報存貨，卻於機械設備科目內列報鉅額之金額（95及96年度分別列報9,385,500元及11,065,500元），並自96年11月起即無申報銷售額，該公司於短期內購置鉅額機械設備，卻無再繼續營業，有違一般營業型態。

前開疑義上訴人並未提示相關具體事證供核，自不能認其主張之事實為真實。

㈢關於其中棋勝公司於94年9月至95年8月間無進貨事實，取具上訴人開立統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，前經被上訴人補徵營業稅及裁處罰鍰部分，業經原審102年度訴字第1831號判決撤銷及本院103年度裁字第865號裁定上訴駁回確定在案，是被上訴人以上訴人主張本件相同事實之情況應依前開判決撤銷意旨變更等語，尚屬可採。

爰以上訴人96年度銷貨與棋勝公司152,463,300元認定為有交易事實，其96年度列報營業收入淨額416,072,976元應扣減其虛開統一發票金額239,828,884元（392,292,184元─152,463,300元），重行核算營業收入淨額176,244,092元，又其未能提示帳簿憑證供核，按該業同業利潤標準淨利率8％核算營業淨利14,099,527元，並按其虛開統一發票金額239,828,884元之8％核算其他收入19,186,311元，加計漏報利息收入3,601元及原申報非營業收入總額2,088,541元，減除原申報非營業損失及費用總額214,229元，重行核算全年所得額仍為35,163,751元，是原核定全年所得額35,163,751元，並無不合。

㈣上訴人雖係被上訴人核定為使用統一發票之營業人，然被上訴人依營業稅法及統一發票使用辦法相關規定，予以核辦其購買、使用及申報統一發票部分之作業，核與本件上訴人與華震公司等營業人間並無實際進銷貨事實之爭議，上訴人需提出之相關事證不同。

又上訴人僅提示96年度帳簿（包括總分類帳、日記帳、原物料明細帳、財產目錄、薪資印領清冊及成本分析表等），至相關入帳之傳票憑證及本件系爭進銷貨事實之物流及資金證明等資料，並未提示，是被上訴人核定上訴人96年度全年所得額35,163,751元，應補營利事業所得稅稅額8,779,892元，於法並無違誤等由，駁回上訴人在原審之訴。

五、本院按：

(一)行為時所得稅法第24條第1項前段：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」

第83條第1項「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；

其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」

同法施行細則第81條第1項：「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」

又財政部78年6月24日台財稅第781146897號函釋：「營利事業非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨憑證者，其虛開統一發票之收益，依查獲收益資料核實認定，若無收益資料可供認定者，則按其所開立之統一發票金額百分之八標準認定。」

此函釋於法無違而得適用（見本院99年度裁字第2101號裁定、100年度判字第599號及103年度判字第275號判決）。

(二)原判決認定上訴人96年度營利事業所得稅，僅提示96年度帳簿（包括總分類帳、日記帳、原物料明細帳、財產目錄、薪資印領清冊及成本分析表等），至相關入帳之傳票憑證及本件系爭進銷貨事實之物流及資金證明等資料，並未提示，被上訴人難僅就其提示之帳簿即認定為有進銷貨事實。

據此事實，揆諸首揭規定，被上訴人自得依同業利潤標準核定上訴人之所得額。

因而原判決依上訴人96年度列報營業收入淨額416,072,976元，扣減其虛開統一發票金額239,828,884元（被上訴人原認定為392,292,184元，嗣減除有實際交易棋勝公司部分之152,463,300元），核算營業收入淨額176,244,092元，按上訴人經營之紡織及成衣機械批發業同業利潤標準淨利率8％核算營業淨利14,099,527元，並按其虛開統一發票金額239,828,884元之8％核算其他收入19,186,311元，加計漏報利息收入3,601元及原申報非營業收入總額2,088,541元，減除原申報非營業損失及費用總額214,229元，核算全年所得額仍為35,163,751元，而維持上訴人原核定全年所得額35,163,751元，揆諸首揭規定，結果於法無違。

原判決已敘明其心證理由，上訴意旨空言原判決未敘明得心證理由，原判決對於究竟係依何理由認定上訴人96年度營利事業所得，前後認定標準並不一致云云，並不足採。

又上訴人爭議其有無虛開統一發票及金額，然而由於本案適用之同業利潤標準淨利率8％，與計算虛開統一發票金額之其他收入，是依統一發票金額之8％核算，兩者比率相同。

是以本件認定虛開統一發票金額之多寡，並不影響所得額之計算，所差者乃歸屬於營業淨收入或其他收入而已。

本件關於上訴人有無虛開統一發票及其金額之認定，並不影響判決結果。

(三)原判決係依被上訴人查核上訴人95年1月至96年12月間虛開統一發票，逃漏營業稅之相關資料，認定上訴人96年度營利事業所得稅期間虛開統一發票之事實。

此96年度期間既為上述被上訴人查核上訴人虛開統一發票，逃漏營業稅期間所涵蓋，上訴人自不得以兩者期間不一致，而指原判決之認定不當。

又上訴人僅提示帳簿未提示憑證，提示不完全，亦屬未提示有關各種證明所得額之帳簿文據。

上訴意旨指摘就上訴人有無提示96年帳簿乙節，原判決認定前後相互矛盾云云，尚有誤會。

(四)原判決最後認定之上訴人營業收入淨額是176,244,092元，按上訴人經營之紡織及成衣機械批發業同業利潤標準淨利率8％核算營業淨利14,099,527元，並按其虛開統一發票金額239,828,884元之8％核算其他收入19,186,311元，加計漏報利息收入3,601元及原申報非營業收入總額2,088,541元，減除原申報非營業損失及費用總額214,229元，核算全年所得額為35,163,751元，並非上訴意旨所指之「按同業利潤標準淨利8％核算營業淨利33,285,838元」與「按虛開統一發票金額8％核算其他收入31,383,375元」相加，其指摘上開3,285,838元與31,383,375元相加，與全年所得額為35,163,751元不一致云云，殊有誤會。

又上訴人申報「其他收入」2,057,148元，另申報「利息收入6,937元」及「出售資產增益24,456元」，合計申報「非營業收入總額」2,088,541元（見核定通知書），上訴意旨誤「其他收入」為「非營業收入總額」，指摘原判決認定之「其他收入2,057,148元」與「原申報非營業收入總額2,088,541元」，前後並不一致，原判決相互矛盾，原判決當然違背法令云云，自屬無據。

(五)綜上所述，原判決並無上訴人所指有違背法令之情形，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 106 年 6 月 30 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 吳 東 都
法官 劉 介 中
法官 江 幸 垠
法官 林 文 舟
法官 姜 素 娥

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 106 年 6 月 30 日
書記官 莊 子 誼