最高行政法院行政-TPAA,106,裁,726,20170504,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
106年度裁字第726號
上 訴 人 林進春
訴訟代理人 張立業 律師
陳孟嬋 律師
被 上訴 人 財政部中區國稅局
代 表 人 蔡碧珍

上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國106年2月2日臺
中高等行政法院105年度訴字第349號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。
依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；
而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。
是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；
若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。
如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。
上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之如何違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、緣上訴人於民國99年6月4日出售○○縣○○鄉○○段0000、0000、0000、0000、0000、0000、0000、0000、0000、0000、0000-0、0000-0、0000、0000地號等14筆土地（下稱系爭土地）予訴外人○○○，經被上訴人所屬○○分局查獲○○○並未支付價金，乃按該等土地99年度公告土地現值，核定本次贈與總額新臺幣（下同）48,348,000元，應納稅額4,614,800元，並處罰鍰4,614,800元。
上訴人不服，就贈與總額及罰鍰申請復查，經被上訴人復查決定追減罰鍰2,307,400元，其餘復查駁回，上訴人仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，求為判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）不利於上訴人部分。經原判決駁回。
三、本件上訴人對於原判決上訴，主張：（一）按遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）第10條第3項前段規定，同條第1項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準。
本件原處分機關雖以公告土地現值作為核定系爭土地贈與時的時價，惟遺贈稅法第10條第1項及第3項既然規定得以評定標準價格作為核定贈與財產價值之計算基準，倘若系爭土地的評定標準價格相較於公告土地現值，計算所得的價值較低，基於課稅及罰鍰處分屬課以人民負擔及對於人民不利之處分，應選擇對於人民侵害較小之手段為之，即應以評定標準價格作為核定贈與系爭土地價值之基準。
惟上訴人於原審聲請向○○縣地方稅務局○○分局函詢系爭土地於99年6月時的評定標準價格為何？然該局卻僅於105年12月22日回函提供系爭土地經核定之土地移轉現值，並未提供系爭土地的評定標準價格，上訴人再行聲請原審調查系爭土地於99年6月時的評定標準價格，原審卻未予調查，且未於判決書說明公告土地現值與評定標準價格兩者有何不同，且○○縣地方稅務局○○分局回復原審的函文，並沒有表示無系爭土地之評定價格，而土地的評定標準價格為政府機關內部自行評定，土地所有權人並無法得知，必須由政府機關提供方能得知。
原審未詳加調查系爭土地的評定標準價格為何？亦未調查公告土地現值與評定標準價格兩者核定之價格是否同一？且○○縣地方稅務局○○分局回復原審之函文，亦未表示無系爭土地之評定價格，原判決卻誤認系爭土地無評定價格，容有應調查證據未調查及判決不備理由之違誤。
（二）原判決認為上訴人係無償將系爭土地贈與訴外人○○○，有認定事實錯誤及不適用法規與適用不當之情事。
縱認有贈與關係，該贈與亦屬附負擔之贈與，原判決未自贈與總額中扣除贈與所附之負擔，亦有違背法令。
且原判決忽視系爭土地於99年移轉時之實際價值顯低於其公告土地現值，而仍以公告土地現作為計算贈與稅之稅基，有違核實課徵、量能課稅之憲法精神。
倘鈞院認遺贈稅法第10條已明定應以贈與人贈與時之公告土地現值或評定標準價格為計算稅基之唯一標準，則該規定顯有違憲之疑義，請鈞院裁定停止審判，聲請大法官解釋。
四、本院按：原判決已敘明：（一）上訴人於99年6月4日出售系爭土地予○○○，經被上訴人所屬○○分局函請買賣雙方提示收付價款相關證明文件，上訴人於101年2月23日出具說明書稱，因系爭土地與同段另92筆土地，已於80年2月26日共同擔保向第一商業銀行之借款，雙方協議由買方承受債務金額，因此不另支付任何價金；
被上訴人查核後以系爭土地所擔保之借款，借款人為案外人○○○，貸款本息亦由○○○帳戶內扣繳，且買賣雙方雖約定由買方承擔銀行貸款以代替價金，○○○於取得系爭土地後卻未支付任何銀行貸款本息，顯見買方並無以承受上訴人之債務作為取得土地所有權之對價，認上訴人涉有遺贈稅法第4條規定之贈與情事。
（二）上訴人主張應以當地交易價格計算贈與價值一節，按「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。
第1項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；
房屋以評定標準價格為準。」
遺贈稅法第10條第1項及第3項定有明文。
是贈與土地價值之計算，法既明定以贈與人贈與時之公告土地現值或評定標準價格為準，則有關該土地之市價實際上是否高於或低於公告土地現值，或者該土地有無設定抵押權，均不影響其計算結果。
且公告土地現值之評定，已考量行政區劃及土地利用之公法管制程度等影響地價因素，上訴人主張應以較低之評定價格為計算，惟經原審法院函詢○○縣地方稅務局系爭土地之評定價格，經○○縣地方稅務局○○分局函復原審法院，上訴人與○○○共同辦理移轉系爭土地，係以公告現值核定土地移轉現值，並無系爭土地之評定價格。
則被上訴人以系爭土地之公告現值計算系爭土地之贈與時價，亦無違上揭法律之規定。
上訴人上揭所述，亦無可採。
（三）按公告現值計算系爭土地移轉現值高達48,348,000元，上訴人與○○○雖約定由○○○承擔銀行貸款代替買賣價金，惟上訴人並非銀行貸款之債務人，○○○取得系爭土地後亦未清償銀行債務，顯見上訴人明知其與○○○間就系爭14筆土地實際上並無買賣交易之事實，而無償將系爭土地移轉登記予○○○，又贈與稅申報係採自動申報制，上訴人既有贈與系爭土地，即負有據實申報之責，卻未依規定據實申報，是其99年度贈與總額48,348,000元，已超過當年度贈與稅免稅額2,200,000元，未依規定辦理贈與稅申報，經被上訴人核定贈與淨額46,148,000元，應納稅額4,614,800元，並按核定應納稅額處0.5倍之罰鍰2,307,400元，經核並無不合等由，因將上訴人之訴駁回。
上訴意旨雖以原判決違背法令為由，惟核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使所為：上訴人無償將系爭土地移轉登記予○○○，未依規定辦理贈與稅申報之事實認定，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷及理由不備，而非具體說明其有何不適用法規或適用法規不當之情形，並揭示該法規之條項或其內容，及合於行政訴訟法第243條第2項所列各款之事實，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。
又實際上對土地現行並未評定標準價格，無「評定標準價格」，上訴意旨謂本件應以較低之評定價格為計算贈與價額，原審未詳加調查系爭土地的評定標準價格為何？亦未調查公告土地現值與評定標準價格兩者核定之價格是否同一?且○○縣地方稅務局○○分局回復原審之函文，亦未表示無系爭土地之評定價格，原判決容有應調查證據未調查及判決不備理由之違誤，亦不能認已對原判決如何違背法令有具體指摘。
依首開規定及說明，應認本件上訴不合法。
本件既上訴不合法，亦無裁定停止聲請大法官解釋之必要，併此敘明。
五、據上論結，本件上訴為不合法。
依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 106 年 5 月 4 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 吳 東 都
法官 鄭 小 康
法官 林 文 舟
法官 姜 素 娥
法官 黃 淑 玲

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 106 年 5 月 4 日
書記官 楊 子 鋒