最高行政法院行政-TPAA,106,裁,814,20170511,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
106年度裁字第814號
上 訴 人 林肇源
訴訟代理人 張進德 會計師
被 上訴 人 財政部中區國稅局
代 表 人 蔡碧珍

上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國106年2月9日臺
中高等行政法院105年度訴字第387號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。
依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；
而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。
是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；
若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；
倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。
如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。
上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、上訴人之祖父即被繼承人林軟於民國83年4月23日死亡，被檢舉其生前於82年間將出售土地所得款項計新臺幣（下同）52,195,380元贈與其子，未依法申報及繳納贈與稅，案經被上訴人（當時為財政部臺灣省中區國稅局，102年1月1日更名為財政部中區國稅局）依行為時稅捐稽徵法施行細則第4條規定以全體繼承人（即林隆欽、林隆棟、林隆陞、林隆鎮、林隆雄、林秋助及黃林愛玉7人）為納稅義務人課徵贈與稅20,093,940元（下稱原核定處分）。
繼承人林隆棟（上訴人之父，100年4月22日死亡）等7人不服，申請復查，提起訴願，均遭駁回，繼承人林隆棟仍表不服，向臺中高等行政法院（下稱原審）提起行政訴訟，經原審89年度訴字第698號判決駁回後，提起上訴，經本院91年度判字第2197號判決「原判決廢棄，訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。」
被上訴人不服，提起再審之訴，經本院93年度判字第385號再審判決，將本院91年度判字第2197號判決廢棄，駁回林隆棟在該院前審之上訴而告確定。
林隆棟復表不服，提起再審之訴，經本院95年度判字第889號判決駁回其再審之訴。
因繼承人林隆棟等人逾93年12月27日繳納期屆滿日30日後仍未繳納，被上訴人遂移送法務部行政執行署臺中分署（改制前為法務部行政執行署臺中行政執行處，下稱臺中執行分署）強制執行。
上訴人於105年2月1日及105年2月4日向被上訴人具文主張，被繼承人林軟贈與稅案依行政程序法第128條規定再開程序，變更繼承人為未違反稅捐稽徵法第14條第1項規定，以受贈人為納稅義務人，依稅捐稽徵法第28條第2項至第4項規定，退還繼承人錯誤溢繳之贈與稅等。
嗣以被上訴人遲未作成處分，於105年5月4日逕行提起訴願。
嗣後被上訴人以105年5月17日中區國稅豐原服務字第1050103633號函，否准其申請。
訴願機關財政部審理後，以105年8月26日台財法字第10513939390號訴願決定駁回，上訴人仍不服，向原審提起行政訴訟，經原審105年度訴字第387號判決（下稱原判決）以：被繼承人林軟贈與稅案，既經行政法院實體判決確定，且繼承人林隆棟提起再審之訴亦經駁回，已踐行通常之救濟途徑，即與行政程序法第128條規定不符，自無該法條所定程序再開之適用，被上訴人否准其申請，經核並無不合；
又本贈與稅案係屬司法院釋字第622號解釋公布前即已確定之案件，自無該號解釋之適用；
上訴人及其他繼承人有未完納被繼承人林軟之稅捐債務（贈與稅）前為遺產分割之行為，故發生稅捐稽徵法第14條第2項所定之情事，被上訴人基於同一事實認定其他繼承人有違反稅捐稽徵法第14條第1項規定，而以繼承人為代繳義務人為執行對象，並無違誤，從而上訴人主張被上訴人以繼承人有未完納被繼承人林軟之稅捐債務前，而為遺產存款350萬元分割之行為，故發生稅捐稽徵法第14條第2項所定之情事，被上訴人已完成更正被繼承人林軟遺產稅，將遺產總額減除350萬元存款，該新事實新證據，被上訴人錯誤處分繼承人違反稅捐稽徵法第14條第1項規定，符合行政程序法第128條規定重開行政程序，並非足採；
本贈與稅案，已經本院93年度判字第385號再審判決，將本院91年度判字第2197號判決廢棄，並駁回林隆棟在該院前審之上訴而告確定在案，依行政訴訟法第213條規定，訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力，依本院72年判字第336號判例及95年2月份庭長法官聯席會議㈠決議，對於確定判決意旨範圍內，納稅義務人不得為相反主張，以核課處分適用法令錯誤或計算錯誤而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故上訴人無適用稅捐稽徵法第28條規定退稅之情事等由，為其論據，駁回上訴人於原審之訴。上訴人猶未服，遂提起本件上訴。
三、上訴意旨略以：（一）原判決認「……又繼承人申報被繼承人林軟臺中市豐原區農會存款遺產計3,517,572元，縱事後被告因無法證明其中350萬元定期存款，於被繼承人死亡時仍存在，而將該筆存款自遺產總額中減除，惟存簿中尚餘之銀行存款已分別於被繼承人死亡後83年4月28日及5月9日(即在繳清稅捐前)遭提領，僅餘572元，亦即被繼承人之遺產總額，於稅款未繳清前既已被領取而變動減少，自有違反稅捐稽徵法第14條第1項規定情事……」被繼承人83年4月27日申報死亡登記後，存款於83年4月28日及5月9日提領合計17,000元，係被繼承人之喪葬費用支出，並未牴觸財政部84年3月15日台財稅第000000000號函規定，免付遺產稅繳清或免稅證明准予提領之存款餘額標準，繼承人未違反稅捐稽徵法第14條第1項規定，原判決理由與上開函釋規定理由明確矛盾。
原判決又以被繼承人之遺產存款350萬元，於83年4月6日被轉成88萬元及87萬元之定存各2張，並於中途解約以現金提領之理由，與該筆款項為被繼承人係按83年3月5日定存方式存續，非特於83年4月6日被轉成88萬元及87萬元之定存各2張之事實，顯有矛盾。
（二）被上訴人93年12月1日中區國稅中縣一字第0930043545號函說明二以「原核係以贈與人為納稅義務人，因贈與人已歿，方依稅捐稽徵法第14條規定以全體繼承人為納稅義務人開徵本稅」，依稅捐稽徵法第14條規定及被上訴人前開函，以全體繼承人為納稅義務人開徵贈與稅，係因稅捐稽徵法第14條第2項之違反規定者，應就未繳清之稅捐，負繳納義務。
準此，因繼承人未分割被繼承人350萬元之存款，並未違反稅捐稽徵法第14條第1項規定，不適用同條第2項之違反規定，被上訴人原核定處分適用法令錯誤，原判決顯有不適用法規或適用不當之違誤。
（三）被上訴人依稅捐稽徵法第14條第2項規定以繼承人為納稅義務人，違背法令，已如前述，而臺中執行分署於105年3月3日中執辛94贈稅執特專字第00000000號函說明「……停止繼承人財產執行，因涉及貴局業務職權，有請查明之必要」，惟被上訴人未予查明，未以被繼承人之財產執行，錯誤以繼承人之財產執行，造成繼承人溢繳贈與稅，故上訴人應適用稅捐稽徵法第28條第2、3、4項規定申請溢繳退稅云云。
經核上訴意旨雖以原判決違背法令為由，惟其上訴理由，業經原審於判決理由內詳為論述，上訴人就原審所不採之事由再為爭執，或執其個人主觀歧異之法律見解，就原審所為論斷或駁斥其主張之理由續予爭執，無非係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。
依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 106 年 5 月 11 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 林 茂 權
法官 張 國 勳
法官 劉 介 中
法官 帥 嘉 寶
法官 鄭 忠 仁

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 106 年 5 月 12 日
書記官 蘇 婉 婷