最高行政法院行政-TPAA,107,判,585,20181011,1

最 高 行 政 法 院 判 決
107年度判字第585號
上 訴 人 沈明達
被 上訴 人 財政部臺北國稅局

代 表 人 許慈美
上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國106年10月31日臺北高等行政法院106年度再字第7號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、被上訴人以上訴人於民國98年間以個人名義與他人共同銷售臺北市○○街00號8樓之5、6及7等3戶房屋及坐落基地，暨臺北市○○區○○○路0段000號1、2樓及000號1、2樓等4戶房屋及坐落基地（下稱「系爭中山北路房地」），乃為營利事業，未依規定辦理98年度營利事業所得稅結算申報，依查得資料，核定上訴人98年度營業收入淨額新臺幣（下同）7,357萬2,095元、營業淨利及全年所得額為1,250萬7,256元、免徵所得稅之出售土地增益1,147萬7,382元及課稅所得額102萬9,874元，另徵怠報金4萬9,493元；

嗣以查得上訴人出售其中之中山北路2筆房屋屬受贈取得，重行核定其98年度營業收入淨額6,473萬8,650元、營業淨利及全年所得額均為1,100萬5,570元、免徵所得稅之出售土地增益1,039萬9,492元及課稅所得額為60萬6,078元，並變更怠報金為2萬8,303元。

上訴人申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回後，提起行政訴訟，經原審104年度訴字第1622號判決（下稱「原審前判決」）駁回後，復經本院105年度判字第471號判決（下稱「原確定判決」）駁回其上訴而確定。

嗣上訴人以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第14款之再審事由，向本院提起再審之訴，其中行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由部分，經本院105年度裁字第1754號裁定移送原審審理（另行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由部分，經本院105年度裁字第1753號裁定駁回）後，原審以106年度再字第7號判決（下稱「原判決」）駁回。

上訴人仍不服，遂提起本件上訴，並聲明：原判決廢棄，發回原審更為審理。

二、上訴人起訴主張略以：㈠依上訴人申報財產交易所得稅文件2件、上訴人98年度綜合所得稅申報核定書及核定稅額繳款書各1件可證，上訴人98年出售系爭中山北路房屋應有部分已申報於98年綜合所得稅，且經被上訴人核准。

被上訴人於5年後再命上訴人申報營利事業所得稅，並逕行核定所得稅額，即有矛盾。

㈡依抵押權設定契約書、切結書、安信建築經理股份有限公司（下稱「安信公司」）結算明細表、結算單、存款存入存根、匯款委託書、台北銀行（現為台北富邦商業銀行）存摺封面及內頁，及被上訴人提出之安信公司提供被上訴人之代收價款明細所載實收價款之記載等，可證明上訴人與共有人於83年取得共有之系爭中山北路房地，並向銀行借款，是上訴人出售上開房地，經扣除銀行借款後，實收價款為7,875萬5,856元，並由各共有人收取應有部分之價款。

被上訴人未依上訴人實收價款計算，另將83年、88年已收之1億3千萬元押租金及所繳納之土地增值稅485萬73元，計入98年之所得，違背所得稅法第22條第1項及本院78年度判字第1751號、80年度判字第1315號、84年度判字第2113號、93年度判字第966號判決要旨，對於綜合所得稅之課徵，以收付實現為原則，及現金收付制之規定。

又依共有人共同設定抵押權契約書、切結書、價款分配可證，登記在上訴人名下之土地應有部分尚包括訴外人沈明世、沈明彥、楊琦共有之房屋基地，而該土地價款及房屋價款按房屋之應有部分比率分配，惟被上訴人就沈明世、沈明彥、楊琦享受之土地價款向上訴人課稅，違背稅捐稽徵法第12條之1第2項規定及本院94年度判字第702號判決要旨，足見原審前判決及原確定判決對於上訴人所提出實收價款之證據及各共有人實際收入之證據，漏未斟酌。

另83年、88年已收之押租金收入及土地增值稅之支出，不應列入98年之所得，自非出售上開房地之成本、費用。

㈢依臺北市○○○路0段00號地下二樓測量成果圖、○○街00號建物謄本、○○街00號0樓00、00、00、00建號之建物謄本、○○街0樓00建號之建物登記謄本等，足證被上訴人將上訴人95年出售地下二樓之停車位持分，誤認為供居住2房屋計算，將出售78年即已取得之○○街房屋之固定資產，誤認為經常性、繼續性之營利行為，將87年出售○○街00號8樓4個建號各4分之1，等於一戶，誤算為8戶，98年轉讓胞妹之子楊士璋一個建號之4分之1等於4分之1戶，誤算為3戶，違背財政部95年度台財稅字第9504564001號令釋，將96年以前已報繳財產交易所得稅確定，於5年後，已超過核課期間之該資料，據為應另申報98年營利事業所得稅之依據，已有違誤。

又將上開4年內銷售房屋，95年2戶、97年1戶、98年0.25戶、0.7戶，合計4年內銷售3.95戶誤算為4年內銷售21戶，顯有矛盾等語。

並聲明：原審前判決、原確定判決均廢棄。

三、被上訴人答辯略以：當事人對於原確定判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。

而所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」者，則指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或就依聲請或依職權調查之證據未為判斷者而言，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限；

若於判決理由項下說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為本款規定之再審理由。

原確定判決已於理由六、㈤就上訴人主張之證物敘明得心證之理由，自難謂有行政訴訟法第273條第1項第14款所定「就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由，上訴人提起本件再審之訴，難認有理由，應予駁回等語。

四、原審斟酌兩造陳述意旨及調查證據之結果，以：上訴人據以主張關於行政訴訟法第273條第1項第14款所漏未斟酌之重要證物，均經其於原審前訴訟程序及上訴本院時所提出，且經原審前判決調查審酌後認定略以：「原告（即上訴人）雖另主張中山北路房地之銷售金額，應扣除銀行借款後，以實付金額按各共有人持有部分計算云云，惟查，原告自承上開借款係為償還系爭中山北路房地承租人台北富邦銀行之押租金所致，經核其借款用途非為購置上開房地之支出，難謂為出售中山北路房地之成本、費用，原告援引無關之最高行政法院78年度判字第1751號、80年度判字第1315號及93年度判字第966號判決所闡釋之收付實現原則，指摘原處分違法，亦無足採」、原確定判決審酌後略以：「上訴人雖爭執原處分就營利事業所得額之認定不以被上訴人當年度就上訴人營業稅所核定之營業額為基礎，與本院78年度判字第1282號判決所示意旨有違；

且中山北路房地銷售額，應扣除銀行借款後，以實付金額按共有人持有部分計算，原處分就此有所疏漏，原判決復未糾正，有違本院94年度判字第702號判決所示實質課稅原則，以及本院93年度判字第966號判決所示收付實現原則云云。

然則：……2.出售房地之收入用以清償債務者，清償債務部分難認係出售房地之費用、成本，計算所得時本無庸扣除；

而收入既然得以清償債務，則顯然業已實現。

是上訴意旨猶指摘原判決認定營業所得額未扣除清償債務款項，有違本院94年度判字第702號判決所示實質課稅原則、本院93年度判字第966號判決所示綜合所得稅採收付實現原則云云，難認有理。

……」等語，而予以駁回。

則上訴人所據以主張之上開證物，既經上訴人於原審前訴訟程序及上訴本院時所提出及經斟酌，自難認本件有「足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之情事。

至上訴人其餘主張，亦無非係以其主觀之法律見解，就業經其於原審前訴訟程序及上訴本院時所主張及經斟酌認定者再為爭執，與行政訴訟法第273條第1項第14款之要件不符，乃不經言詞辯論，逕以判決駁回其所提再審之訴。

五、上訴意旨略謂：原判決就足以影響於判決之原證12證物、抵押權設定契約書、切結書、安信公司結算明細表、結算單、存款存入存根、匯款委託書、台北銀行存摺封面及內頁及被上訴人提出之處分卷第17頁、安信公司提出上訴人代收價款明細所載實收價款之記載等重要證物，漏未斟酌。

蓋上訴人98年變價分割系爭中山北路房地實際收入之總價款為7,875萬5,856元，惟被上訴人將83年、88年已收入之1億3千萬元押租金及所繳納之土地增值稅485萬73元計入98年所得，顯然有誤。

上訴人於此主張不應將83年之押租金計入98年之營利事業所得，惟原判決卻認定難認係出售房地之費用、成本，計算所得時無庸扣除，顯有牛頭不對馬嘴之矛盾。

又依共有人共同設定抵押權契約書、切結書、價款分配可證，登記在上訴人名下之土地應有部分包括上訴人與訴外人沈明世、沈明彥、楊琦共有之房屋基地，該土地價款及房屋價款按房屋之應有部分比率分配，惟被上訴人就沈明世、沈明彥、楊琦享受之土地價款向上訴人課稅，違背稅捐稽徵法第12條之1第2項規定及本院94年度判字第702號判決要旨。

原判決對此恝置不論，有判決不備理由之違法。

六、本院經核原判決之結論，並無違誤。茲就上訴理由再予補充論述如下：㈠按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。

但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……。

十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」

行政訴訟法第273條第1項第14款定有明文。

所謂原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者，係指當事人在前訴訟程序已經提出，而原判決漏未於理由中斟酌者而言。

亦即原判決就該訴訟程序中已經存在並據聲明之證物未予調查，亦未說明不予調查之理由，或已為調查而未就調查之結果予以判斷，如經調查判斷，可使再審原告受較有利益之判決者而言。

故如該證物業經原判決斟酌，自無漏未斟酌之情事，縱未經採納，核屬證據取捨問題，亦不得據為再審之理由。

㈡本件上訴人主張原審前判決及原確定判決「就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之理由，無非係再度引述其於不服原審前判決提起上訴時之理由，有上訴人行政訴訟上訴理由狀及補充上訴理由狀（見本院105年度判字第471號卷第18頁背面至第19頁、第20至22頁、第24至25頁、第76頁背面至第78頁、第79頁背面）可參，並經原確定判決分別審究如下：1.針對上訴人主張再審理由㈢部分，經本院斟酌上訴人所提出之測量成果圖、建物登記謄本等後，以原確定判決敘明：「本件上訴人雖未經商業登記為獨資，但原判決以上訴人於4年間出售21戶房屋之銷售頻率、數量，足認係基於營利目的，持續性地獨立從事特定經濟活動，採取本院104年度判字第625號判決相同之經濟觀察模式，認上訴人合於所得稅法第11條第2項規定之獨資營利事業之定義，業已詳論其得心證之理由，及解釋法律之方式。

核其認事於經驗法則與論理法則無違，其用法合於稅捐稽徵法第12條之1所示之經濟觀察法，無悖於租稅法定原則。

上訴意旨就原判決依經濟觀察法認定上訴人為營利事業乙節，指摘原判決違背所得稅法第11條第2項，且不當引用本院104年度判字第625號判決，又違背宣示租稅法定原則之司法院釋字第597號解釋及本院95年度判字第1712號判決云云，委無可採」等語，肯認原審前判決依上訴人出售房屋之銷售頻率、數量，依經濟觀察法認定上訴人為獨資營利事業一節，於法無違。

縱未採納上訴人主張之事實，核屬證據取捨問題，上訴人亦不得據為再審之理由。

2.針對上訴人主張再審理由㈠部分，亦經本院斟酌上訴人所提出之申報財產交易所得稅文件、上訴人98年度綜合所得稅申報核定書及核定稅額繳款書後，以原確定判決論駁略以：「上訴人既經確認為所得稅法上之獨資營利事業，依行為時所得稅法第71條第1項及第2項規定，即應於每年5月1日至5月31日結算申報營利事業收入總額，以營利事業所得額列為個人營利所得報繳綜合所得稅。

原判決就兩稅合一制度下，獨資營利事業之資本主應以獨資之『營利事業所得額』為其營利所得，而非以『營利事業課稅所得額』為營利所得，從而，依所得稅法第4條第1項第16款規定，出售土地之免稅所得亦應列入上訴人營利事業所得額（即盈餘總額），歸課上訴人個人綜合所得稅乙節，亦引據上開法文予以詳述，自無違誤。

上訴人不明兩稅合一此賦稅制度設計，猶爭執既已申報繳納個人綜合所得稅，即無須以獨資營利事業身分申報營利事業所得額，且出售土地所得乃免稅所得，不應列入營利事業所得，也無庸歸課個人綜合所得稅課徵，而指摘原判決違背所得稅法第71條第2項、第4條第1項第16款規定云云，即無可採。

至於本院88年度判字第778號判決、87年度判字第2318號判決所示意旨，乃免稅所得與應稅所得之收入與費用、成本如何配合，此為稅務會計上計算應稅所得方式，原處分核定上訴人獨資營利事業所得額，乃為財務會計數字，原無援引上開判決所示原則計算之必要，上訴意旨指摘原判決有違上開判決，亦無可採」等語，因認上訴人於申報綜合所得稅後，被上訴人再命上訴人申報營利事業所得稅，並逕行核定所得稅額，並無不合，亦即上開證物縱經斟酌，亦不影響被上訴人所為原處分合法性之認定，自不該當「就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由。

3.針對上訴人主張再審理由㈡部分，除經原審前判決調查審酌後認定略以：「原告（即上訴人）雖另主張中山北路房地之銷售金額，應扣除銀行借款後，以實付金額按各共有人持有部分計算云云，惟查，原告自承上開借款係為償還系爭中山北路房地承租人台北富邦銀行之押租金所致，經核其借款用途非為購置上開房地之支出，難謂為出售中山北路房地之成本、費用，原告援引無關之最高行政法院78年度判字第1751號、80年度判字第1315號及93年度判字第966號判決所闡釋之收付實現原則，指摘原處分違法，亦無足採」等語；

上訴人不服，提起上訴時復再執以主張原審未調查審認上訴人出售系爭中山北路房地收入是否實現云云，又經本院斟酌後，以原確定判決：「上訴人雖爭執原處分就營利事業所得額之認定不以被上訴人當年度就上訴人營業稅所核定之營業額為基礎，與本院78年度判字第1282號判決所示意旨有違；

且中山北路房地銷售額，應扣除銀行借款後，以實付金額按共有人持有部分計算，原處分就此有所疏漏，原判決復未糾正，有違本院94年度判字第702號判決所示實質課稅原則，以及本院93年度判字第966號判決所示收付實現原則云云。

然則：……2.出售房地之收入用以清償債務者，清償債務部分難認係出售房地之費用、成本，計算所得時本無庸扣除；

而收入既然得以清償債務，則顯然業已實現。

是上訴意旨猶指摘原判決認定營業所得額未扣除清償債務款項，有違本院94年度判字第702號判決所示實質課稅原則、本院93年度判字第966號判決所示綜合所得稅採收付實現原則云云，難認有理。

……」等語，予以論駁，並肯認原審前判決就此部分所為之事實認定。

原判決因認上訴人所據以主張之上開證物，既經上訴人於原審前訴訟程序及上訴本院時提出並經斟酌，自難認本件有「足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之情事等情，經核於法尚無違誤。

上訴人主張原判決有不備理由及理由矛盾之違法云云，要非可採。

況原判決係審究上訴人所主張原審前判決及原確定判決是否有「就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由，而非審究上訴人於再審程序所指摘前訴訟程序漏未斟酌之證物而重為事實之認定，則上訴人主張原判決漏未斟酌其提起再審所指摘原審前判決及原確定判決漏未斟酌之證物，據此指摘原判決有不備理由之違法云云，無非執其於原審業經主張而為原判決所不採之事項再予爭執，並執其歧異之法律見解，就原審所為論斷、證據取捨及事實認定職權之行使再為爭議，殊無足採。

㈢綜上所述，上訴人之主張均無可採。

原判決駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。

上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，發回原審更為審理，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 107 年 10 月 11 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 吳 東 都
法官 胡 方 新
法官 陳 秀 媖
法官 程 怡 怡
法官 張 國 勳

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 107 年 10 月 11 日
書記官 張 玉 純