最高行政法院行政-TPAA,108,判,222,20190502,1

最 高 行 政 法 院 判 決
108年度判字第222號
上 訴 人 黃雅琴

訴訟代理人 吳展旭 律師
連星堯 律師
被 上訴 人 財政部臺北國稅局

代 表 人 許慈美
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國107年12月27日臺北高等行政法院107年度訴字第866號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、上訴人民國103年度綜合所得稅結算申報，漏報其本人取自統一育樂事業股份有限公司(下稱統一育樂公司)營利所得新臺幣（下同）19,990,853元，經被上訴人查獲，歸課核定其當年度綜合所得總額22,926,661元，補徵稅額7,437,802元。

上訴人不服，申請復查，經被上訴人106年9月27日財北國稅法二字第1060037543號復查決定（即原處分）駁回，上訴人仍不服，提起訴願，嗣經財政部107年5月22日台財法字第10713918680號訴願決定駁回。

上訴人猶未甘服，循序提起行政訴訟，經原判決駁回後，提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：上訴人確已將因繼承所取得統一育樂公司之股權（下稱系爭股權）移轉予華欣開發股份有限公司(下稱華欣公司)，有關股份轉讓、股東名義應變更為華欣公司等情，業經另案臺灣基隆地方法院104年度訴字第318號民事判決確定，已生判決確定力，被上訴人不得為相反之主張及認定；

縱於基準日前未為股東名義變更登記，僅生不得對抗統一育樂公司，該股息紅利依實質課稅原則，仍應歸屬於受讓人華欣公司，而非上訴人之實質所得，本件應以華欣公司為課稅對象，不應對上訴人課稅。

退萬步言，上訴人實際僅受領統一育樂公司發給7,710,208元，被上訴人竟以19,810,577元課稅，亦有違誤。

又由華欣公司已依法於103年度營利事業所得稅結算申報此投資收入，另遭統一育樂公司剋扣部分11,900,369元亦已列入應收未收財務報表中，且於104年度未分配盈餘申報書中申報此筆所得所產生之未分配之盈餘並繳納加徵10%之稅額，可見本件股利之所得收入事實上係由華欣公司受讓取得。

被上訴人怠於調查上訴人所提出之事實及證據，忽略實際的經濟上事實關係，顯違量能課稅之法規授權目的。

另案臺灣高等法院105年度上字第257號民事判決所為訴訟理由上之判斷，本非可拘束上訴人。

另本件應給付尚未給付之遭剋扣股利部分則並未在另案審判範圍之內等語，聲明求為判決：訴願決定及原處分(即復查決定)均撤銷。

三、被上訴人則以：本件上訴人在配股基準日為統一育樂公司股東名簿所載的股東，且受該公司獲配股息及紅利，並經上訴人領取股利，被上訴人核定上訴人營利所得於法無違。

上訴人稱其早於遺產協議分割前即與華欣公司訂約出售統一育樂公司之股份，與常理有違，亦與民法第1151條規定不符，又華欣公司原依契約以1,600,000元支票2紙給付上訴人及黃倩玉，惟上開支票並無兌現紀錄，華欣公司雖稱改由現金給付，惟該公司提示之交易紀錄作為價金交付之證明，核與約定售價不符，時間、金額均無法勾稽。

上訴人於配股基準日103年7月31日仍為統一育樂公司之股東，統一育樂公司分派股息及紅利予上訴人，開立所得人為上訴人之股利憑單，並無違誤。

華欣公司雖於105年1月28日變更登記為統一育樂公司之股東，然此並不影響上訴人於統一育樂公司配股基準日103年7月31日仍為該公司之股東因而獲配股利，其已取得系爭營利所得之事實等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人之父黃清霖為統一育樂公司的股東，持有該公司股份6,480股，黃清霖於100年12月13日死亡後，其名下股份6,480股遂由其子女即上訴人、訴外人黃倩玉及黃茂原繼承，故上訴人繼承取得統一育樂公司股份2,160股，並於102年間完成變更登記。

統一育樂公司係於103年6月30日召開股東會，於會中決議通過102年度盈餘分配案，並決定發放股息及紅利之基準日為103年7月31日，該公司並依據股東名簿所載股東分派股息及紅利，上訴人於統一育樂公司上開發放股息及紅利之基準日仍為股東名簿上所記載之股東，享有該公司分派股息及紅利之權利，統一育樂公司依據股東名簿所載股東分配屬於102年度盈餘（480,997,555元），依法提列法定盈餘公積48,099,756元後，按上訴人持股比例分派其現金股利19,810,577元，且統一育樂公司103年度分配(102年度盈餘)現金股利通知書上載明上訴人分配股利總額19,990,853元、可扣抵稅額180,276元及現金股利19,810,577元，減除健保補充保費200,000元、黃清霖借貸款11,900,369元，實發金額7,710,208元，並經上訴人委由代理人吳進旭於103年9月1日代為簽章用印具名領取。

是依所得稅法第14條第1項第1類規定，公司股東所獲分配之股利總額，核屬所得人之營利所得，統一育樂公司既已配發盈餘予公司股東，該公司並以前開給付上訴人股利總額19,990,853元之事實，開立予上訴人103年度股利憑單，則被上訴人核定上訴人103年度取自統一育樂公司營利所得19,990,853元，歸課上訴人當年度綜合所得稅，自屬有據。

（二）統一育樂公司係於103年6月30日召開系爭股東會，上訴人於接獲統一育樂公司通知參加系爭股東會後，委任代理人李翰洲律師代理出席與會，代理股東就會議事項行使權利，並得參與議案討論及對會議臨時事宜全權處理。

倘若如上訴人所述，其已於102年6月10日出售轉讓統一育樂公司股份予華欣公司，何以仍於103年6月30日出具出席股東會委託書予統一育樂公司。

又統一育樂公司於系爭股東會中決議通過102年度盈餘分配，並決定發放股息及紅利之基準日為103年7月31日。

上訴人則於103年9月1日委任代理人吳進旭簽名領取統一育樂公司派發予上訴人所持2,160股之股息及紅利，倘若如上訴人所主張其已於103年7月3日出售轉讓統一育樂公司股份予華欣公司，何以上訴人受統一育樂公司通知領取股息及紅利時，竟全無異議，委由代理人吳進旭代為簽章領取，除於領取股利通知書上加註填載「其中有關『保證金』部分的賠償責任歸屬，尚有疑義另待雙方查明」等文字外，亦未見有「已非股息及紅利之所有人」之表示，儼然猶以股東身分自居並據以主張權利，復遲至103年12月19日始將所領取股息及紅利7,710,208元匯入華欣公司帳戶，上訴人所為顯悖於情理。

足見上訴人主張其已於102年6月10日及103年7月3日間將統一育樂公司之持股轉讓予華欣公司云云，委無足採。

（三）況縱如上訴人所述，依股份讓與協議書及股份讓與補充協議書所載，其已將統一育樂公司之股權轉讓予華欣公司。

然依公司法第165條第1項、第2項規定所謂不得以其轉讓對抗公司，係指未過戶前，不得向公司主張因受讓而享受開會及分派股息或紅利而言（最高法院85年度台上字第2310號判決意旨參照）。

因此股份之轉讓，尚須經過更換名義，即所謂「過戶」之手續，始得以其轉讓對抗公司，如未完成過戶手續，自不得向公司主張因受讓股份而享有開會及分派股息或紅利之權利。

本件上訴人於股權過戶之閉鎖期間〔即停止辦理股票過戶期間；

103年5月31日迄103年6月30日（即股東常會開會前30日內）及103年7月26日迄103年7月31日（即發放股利基準日前5日內）〕前，未讓與統一育樂公司股份，亦未有通知統一育樂公司股權移轉並請求變更股東名簿登記之情事，是上訴人於配股基準日103年7月31日仍為統一育樂公司之股東，其享有分配股利之權利，統一育樂公司分派股息及紅利予上訴人，開立所得人為上訴人之股利憑單，並無違誤。

且華欣公司向統一育樂公司起訴請求將上訴人前揭所領取股利憑單重新開立，並將所得人更正為華欣公司之民事事件，亦經臺灣基隆地方法院104年度訴字第318號判決駁回華欣公司之訴，嗣經臺灣高等法院105年度上字第257號判決駁回上訴確定，故上訴人主張統一育樂公司開具股利憑單上記載所得人部分應為華欣公司，股利所得應歸華欣公司所有云云，自無足採。

另華欣公司對統一育樂公司提起給付股利之民事訴訟，亦經臺灣基隆地方法院105年度訴字第532號判決駁回華欣公司之起訴，該民事判決亦認統一育樂公司應以上訴人為102年度股利之發放對象，是上訴人主張華欣公司得向統一育樂公司請求給付股利，並非可採。

又臺灣基隆地方法院民事確定判決，雖然判決統一育樂公司應將其股東名簿所載上訴人之股份變更登記為華欣公司所有，並將華欣公司之姓名記載於股東名簿，華欣公司雖於105年1月28日始變更登記為統一育樂公司之股東，然並不影響上訴人於統一育樂公司配股基準日103年7月31日仍為該公司之股東因而獲配股利，其已取得系爭營利所得之事實，故上訴人為系爭營利所得之歸課主體，核屬有據，上訴人主張，核不足採。

另華欣公司雖於103年度營利事業所得稅結算申報系爭投資收入，將統一育樂公司系爭股利11,900,369元列入財務報表中之應收未收款，另於104年度未分配盈餘申報書中申報該筆未分配之盈餘，同時繳納10%稅款等情。

惟華欣公司本非統一育樂公司103年發放股息及紅利之基準日股東名簿上所記載之股東，即無權享有統一育樂公司分派股息及紅利之權利，華欣公司縱誤為前揭申報，其屬華欣公司事後得否向稅捐機關申請更正或退稅之權利，核與本件認定上訴人為系爭營利所得之課稅主體無涉，難據為有利於上訴人之判斷。

（四）上訴人主張縱其為系爭營利所得之所得人，其僅實際取得股利7,710,208元云云。

然統一育樂公司業已按上訴人持股比例分派其現金股利19,810,577元（加上可扣抵稅額180,276元，股利總額為19,990,853元），業如前述，上訴人取自統一育樂公司之系爭營利所得，實質上已獲實現。

縱統一育樂公司以上訴人之父黃清霖與該公司間有借貸款11,900,369元而抵銷上訴人103年所獲配股利部分金額，仍屬上訴人已實現之營利所得，所為抵銷權之行使，係上訴人與統一育樂公司就該抵銷權得否行使之私權爭執，與營利所得實現之判斷無涉。

上訴人主張應以「實際」拿到之7,710,208元計算，而不得將統一育樂公司無端扣抵之11,900,369元併計課稅云云，自無足採。

（五）本件上訴人於統一育樂公司103年發放股息及紅利之基準日仍為股東名簿上所記載之股東，依本院98年10月第2次庭長法官聯席會議決議意旨，就營利事業配發盈餘所生「營利所得實現」採權責發生制，上訴人本享有該公司分派股息及紅利之權利，由營利所得之實現有關「主體」及「時間」歸屬等所得稅法規範時，均為系爭營利所得之所得人，且上訴人事後並已實際領取股利，是就系爭營利所得，無論採權責發生制或收付實現制，上訴人就系爭營利所得均已實現，與實質課稅原則，並無違背。

綜上所述，被上訴人以上訴人漏未申報103年度取自統一育樂公司之系爭營利所得，乃補徵稅額，並無違誤等情，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。

五、上訴意旨略謂：（一）訴外人黃清霖確有積欠統一育樂公司債務，且該債務全部需由上訴人一人清償，上訴人實際僅領受7,710,208元之股息紅利，原判決竟將雙方有重大爭議，遭統一育樂公司巧立名目，擅自剋扣之11,900,369元併計課稅，不僅有判決理由矛盾，亦違反收付實現原則，更有適用行為時所得稅法第13條、第14條第1項不當之情事，自應依法廢棄。

（二）上訴人早於本件核課綜合所得稅前，已將統一育樂公司股份轉讓予華欣公司，而於收到公司股利後即一併轉讓予華欣公司，另遭統一育樂公司剋扣之11,900,369元華欣公司也按規定列入應收未收財務報表中，且於104年度未分配盈餘申報書中申報此筆所得產生之未分配盈餘，並繳納10%稅額，足徵上訴人確無本件股利收入，依實質課稅原則，應以華欣公司為課稅對象。

是原審法院未適用稅捐稽徵法第12之1第1項、第2項規定，核實認定股利所得，逕以統一育樂公司所製作之不實103年分配(102年度盈餘)現金股利通知書、103年度營利事業所得稅結算申報之營利事業投資人明細、股利憑單等，駁回上訴人之起訴，亦有判決不適用法規之當然違背法令。

（三）針對統一育樂公司不法剋扣上訴人應得股息及紅利11,900,369元部分，為釐清事實，上訴人之妹已具狀向臺灣基隆地方法院提起訴訟，經該院以105年度重訴字第81號判決，認定統一育樂公司應給付之股利，至少為9,150,208元，而非7,710,208元，該營利事業所得金額既有謬誤，影響補徵稅額，原判決自應將原處分撤銷，詎原判決仍援引被上訴人之見解，認定上訴人103年所獲配之股利部分金額，仍屬上訴人已實現之營利所得，所為抵銷權之行使，係上訴人與統一育樂公司就該抵銷權得否行使之私權爭執，與營利所得實現之判斷無涉云云，此種草率認定有違證據法則及判決理由與臺灣基隆地方法院105年度重訴字第81號判決相互矛盾之瑕疵，依法應廢棄。

（四）上訴人分別於102年6月10日及103年7月3日將持有統一育樂公司之2,000股及160股分別出售轉讓予華欣公司，有臺灣基隆地方法院104年度訴字第318號及臺灣高等法院105年度上字第257號確定判決可資佐證。

原判決仍認該股利仍應歸屬於上訴人，認事用法，違反經驗法則、證據法則、論理法則，適用法規顯有違背民法第295條、最高法院70年度台上字第2156號判決意旨、經濟部59年6月23日經商字第29196號函釋、財政部證券期貨管理委員會78年5月4日臺財政㈡字第7345號函釋等瑕疵。

另上訴人將系爭股權移轉予華欣公司部分，業經前開民事判決確定，原審法院自行為相反之認定，違背民事訴訟法第400條第1項關於既判力之規定。

（五）系爭股權於基準日前業已轉讓予華欣公司，雖尚未辦理股東名義變更登記，自僅生「不得對抗統一育樂公司」之問題，其股權移轉仍生法律上之效力，則統一育樂公司雖對上訴人發放股利，然該股利歸屬仍應屬華欣公司。

是原審法院認為華欣公司無權享有系爭權利，確有判決不適用納稅者權利保護法第7條第1項、第2項、司法院釋字第420號解釋及本院92年度判字第1112號判決意旨等瑕疵。

另本院98年10月第2次庭長法官聯席會議決議，乃在於增資發行新股時其股東並未發生股權移轉之爭議，僅涉及所得有無發生之爭議，而未涉及所得應歸屬於何人之爭議，與本件所爭執者系爭股權於股利發放時，業已由上訴人轉讓予華欣公司，則所得究應歸屬於上訴人抑或華欣公司之問題，是原判決錯誤援引該決議，確有判決適用法規不當之當然違背法令情事。

六、本院按：（一）行為時所得稅法第2條第1項規定：「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」

、第13條規定：「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」

、第14條第1項第1類規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、……皆屬之。

公司股東所獲分配之股利總額……，應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之；

……。」

（二）上訴意旨主張上訴人分別於102年6月10日及103年7月3日將持有統一育樂公司之2,000股及160股轉讓予華欣公司，有臺灣基隆地方法院104年度訴字第318號及臺灣高等法院105年度上字第257號確定判決可資佐證，系爭股權雖於股利發放基準日前尚未辦理股東名義變更登記，自僅生「不得對抗統一育樂公司」之問題，其股權移轉仍生法律上之效力，則統一育樂公司雖對上訴人發放股利，然該股利仍應歸屬華欣公司，原判決認該股利仍應歸屬於上訴人，認事用法違反經驗、證據及論理法則，適用法規顯有違背民法第295條、納稅者權利保護法第7條第1項、第2項、司法院釋字第420號解釋及本院92年度判字第1112號判決意旨云云。

原判決就此已論明：依公司法第165條第1項規定：「股份之轉讓，非將受讓人之姓名或名稱及住所或居所，記載於公司股東名簿，不得以其轉讓對抗公司。」

所謂不得以其轉讓對抗公司，係指未過戶前，不得向公司主張因受讓而享受開會及分派股息或紅利而言，因此股份之轉讓，尚須經過更換名義，即所謂「過戶」之手續，始得以其轉讓對抗公司，如未完成過戶手續，自不得向公司主張因受讓股份而享有開會及分派股息或紅利之權利。

本件上訴人於股權過戶之閉鎖期間前，未讓與統一育樂公司股份，亦未有通知統一育樂公司股權移轉並請求變更股東名簿登記之情事，是上訴人於配股基準日103年7月31日仍為統一育樂公司之股東，其享有分配股利之權利，統一育樂公司分派股息及紅利予上訴人，開立所得人為上訴人之股利憑單，並無違誤。

且華欣公司向統一育樂公司起訴請求將上訴人所領取股利憑單重新開立，並將所得人更正為華欣公司之民事事件，亦經臺灣基隆地方法院104年度訴字第318號判決駁回華欣公司之訴，嗣經臺灣高等法院105年度上字第257號判決駁回上訴確定，故上訴人主張系爭股利所得應歸華欣公司所有云云，自無足採。

且適用實質課稅原則解釋法律時，仍應本著租稅法律主義的精神課稅，不可創造或改變租稅主體、客體、稅基、稅率、稅目、納稅方法及納稅期間等語，業已說明上訴人之主張不足採之理由，經核並無不合。

本件上訴人之股利所得，其課稅之主體、客體、稅基、稅率、稅目、納稅方法等，既均有法律明文規範，自無適用實質課稅原則之餘地，上訴意旨核無足採。

（三）上訴意旨主張統一育樂公司於103年7月31日發放股利時，上訴人實際僅領受7,710,208元之股息紅利，原判決竟將雙方有重大爭議，遭統一育樂公司巧立名目，擅自剋扣之11,900,369元併計課稅，不僅有判決理由矛盾，亦違反收付實現原則；

為釐清事實，上訴人之妹黃倩玉已具狀向臺灣基隆地方法院提起訴訟，經該院以105年度重訴字第81號判決，認定統一育樂公司應給付黃倩玉之股利，至少為9,150,208元，而非7,710,208元，該營利所得金額既有謬誤，影響補徵稅額，原判決自應將原處分撤銷云云。

原判決就此已論明：上訴人取自統一育樂公司之系爭營利所得，實質上已獲實現，縱統一育樂公司以上訴人之父黃清霖與該公司間有借貸款11,900,369元而抵銷上訴人103年所獲配股利部分金額，仍屬上訴人已實現之營利所得，所為抵銷權之行使，係上訴人與統一育樂公司就該抵銷權得否行使之私權爭執，與營利所得實現之判斷無涉，上訴人主張應以「實際」拿到之7,710,208元計算，而不得將統一育樂公司無端扣抵之11,900,369元併計課稅云云，自無足採等語，業已說明上訴人之主張不足採之理由，經核並無違誤。

至於臺灣基隆地方法院105年度重訴字第81號判決，認定統一育樂公司應給付黃倩玉之股利（上訴人所分得之股利與黃倩玉相同），至少為9,150,208元，而非7,710,208元等情，乃該案判決確定後，黃倩玉得向統一育樂公司求償短發之1,440,000元（押金）之問題，為黃倩玉（上訴人亦同）與統一育樂公司間之民事糾葛，自與黃倩玉（上訴人亦同）已實現之營利所得無涉，上訴意旨將所得之實現與私權之爭執混為一談，自無足取。

（四）上訴意旨另主張上訴人早將統一育樂公司2,160股股份轉讓予華欣公司，華欣公司並已依法於103年度營利事業所得稅結算申報此投資收入，連同遭統一育樂公司剋扣之11,900,369元，華欣公司也按規定列入應收未收財務報表中，且於104年度未分配盈餘申報書中申報此筆未分配盈餘，並繳納10%稅額，足徵上訴人確無本件股利收入，依稅捐稽徵法第12之1第1項、第2項規定之實質課稅原則，應以華欣公司為課稅對象云云。

原判決就此已指明：華欣公司本非統一育樂公司103年發放股息及紅利之基準日股東名簿上所記載之股東，即無權享有統一育樂公司分派股息及紅利之權利，華欣公司縱誤為前揭申報，其屬華欣公司事後得否向稅捐機關申請更正或退稅之權利，核與本件認定上訴人為系爭營利所得之課稅主體無涉，難據為有利於上訴人之判斷等語。

業已說明上訴人之主張不足採之理由，上訴意旨仍執與本件無涉之實質課稅原則加以爭執，自屬無據。

（五）原判決援引本院98年10月第2次庭長法官聯席會議決議意旨，論及營利事業配發盈餘所生「營利所得實現」採權責發生制，就系爭營利所得，無論採權責發生制或收付實現制，上訴人就系爭營利所得均已實現等語，旨在說明統一育樂公司之營利所得，因採權責發生制而已經實現，雖與本件上訴人之股利所得應採收付實現制無直接關聯，惟不影響本件判決之結果，核屬贅引。

上訴意旨主張原判決錯誤援引上開決議，確有判決適用法規不當之違法云云，亦無足採。

（六）綜上所述，原判決業已說明其認定事實之依據及得心證之理由，其認事用法，經核並無違誤。

上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 108 年 5 月 2 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 鄭 小 康
法官 劉 介 中
法官 林 文 舟
法官 帥 嘉 寶
法官 林 樹 埔

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 108 年 5 月 2 日
書記官 伍 榮 陞