最高行政法院行政-TPAA,108,判,270,20190530,1

最 高 行 政 法 院 判 決
108年度判字第270號
上 訴 人 富味鄉食品股份有限公司




代 表 人 陳錫銘

訴訟代理人 陳守煌 律師
被 上訴 人 財政部關務署臺北關

代 表 人 陳依財
訴訟代理人 吳俊毅
陳麗玉
上列當事人間違反海關緝私條例事件，上訴人對於中華民國106年12月26日臺北高等行政法院106年度訴更一字第77號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、上訴人分別於民國99年1月18日、99年2月2日至23日、99年5月20日至同年9月23日、99年3月11日至同年5月20日、99年9月28日至同年12月27日、100年1月19日至同年9月1日及101年11月22日出具外銷品沖退稅申請書，按經濟部工業局97年12月11日工證化字第09701014850號外銷品原料核退標準（每出口1公斤100％芝麻油成品，可申請退回進口原料芝麻2.26公斤之關稅），申請沖退出口油品「100％芝麻油（100％PURE SESAME OIL）」及「調和芝麻油（BLENDED SESAME OIL）」（下稱系爭芝麻油品）之進口原料芝麻（粒）關稅，經被上訴人核准在案。

嗣臺灣彰化地方檢察署（更名前為臺灣彰化地方法院檢察署，下稱彰化地檢署）檢察官，查獲上訴人之前代表人等，自98年12月起變更油品成分配方，於其產製並標榜頂級、特級、高級100％黑麻油之3項油品內，摻入低價黃麻油及調色用特黑油，銷售予不知情之廠商及通路商，涉犯102年6月21日修正施行之食品衛生管理法第49條第1項製造、販賣攙偽食品罪及修正前刑法第339條第1項詐欺取財罪，於102年10月31日以102年度偵字第8492號起訴書向臺灣彰化地方法院（下稱彰化地院）提起公訴後（按上訴人因其前代表人等涉犯食品衛生管理法製造、販賣攙偽食品罪部分，經彰化地院102年度矚易字第2號刑事判決有罪，為智慧財產法院103年度刑智上易字第94號刑事判決無罪定讞；

另上訴人之前代表人等涉犯修正前刑法詐欺取財罪部分，前開2刑事判決均判決有罪，業已定讞），上訴人旋以102年11月7日2013鄉字第072號函（下稱系爭陳報函），向財政部關務署（下稱關務署，收文日期為102年11月8日）表明其外銷油品亦有加入黃麻油及特黑油，而出口退稅僅申報使用芝麻原料之情事，並陳明願繳回溢退稅額。

案經被上訴人查核結果，審認上訴人出口系爭芝麻油品，就其添加非使用進口芝麻（粒）原料製成之黃麻油及特黑油部分，仍申請沖退進口芝麻（粒）原料關稅，涉以不正當方法請求退稅，乃依海關緝私條例第43條、第44條規定，以103年12月27日103年第10304472號等93份處分書（詳如上訴人104年11月9日行政訴訟陳報狀附表1所示，以下統稱原處分），按溢沖退稅額處2倍之罰鍰總計新臺幣（下同）41,307,282元，並追徵溢沖退稅額總計20,653,641元。

上訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦經決定駁回，續就罰鍰部分提起行政訴訟，並聲明：「訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。」

經原審法院以104年度訴字第1576號判決（下稱原審前判決）駁回，上訴人不服，提起上訴，為本院106年度判字第473號判決（下稱本院發回判決）將之廢棄，發回原審法院更為審理。

嗣原審法院再以106年度訴更一字第77號判決（下稱原判決）駁回，上訴人遂提起本件上訴，並聲明：「原判決廢棄。

訴願決定、原處分（含復查決定）關於裁處罰鍰部分均撤銷。」

二、上訴人起訴主張、被上訴人在第一審的答辯，均引用原判決的記載。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠被上訴人依其查核結果，審認上訴人出口系爭芝麻油品，就其添加非使用進口芝麻（粒）原料製成之黃麻油及特黑油部分，仍申請沖退進口芝麻（粒）原料關稅（即以不實記載之出口報單，申請沖退進口芝麻原料關稅），涉以不正當方法請求退稅，除改按實際用料予以核退外，並依海關緝私條例第43條規定，以原處分按所申請之溢沖退稅額處2倍之罰鍰計41,307,282元，係考量法律目的及個案實際情狀而作適當決定，難認有違比例原則、平等原則或構成裁量瑕疵之情事。

㈡海關緝私案件減免處罰標準（下稱減免處罰標準）第17條所定免罰要件為「於海關或其他協助查緝機關進行調查前」及「主動陳報並因而查獲違法行為」。

玆就本件析述如下：⒈海關已在上訴人陳報前進行調查：關務署係因臺灣新北地方檢察署（下稱新北地檢署）針對上訴人產製油品摻混不實進行調查而調閱上訴人進出口報單，繼而於調閱報單中發現上訴人涉有冒退進口原料關稅之嫌疑，乃於102年10月31日分別以台關業字第1021024213號函（下稱213號函）及第1021024719號函（下稱719號函），責由各關區調閱上訴人之進、出口報單，並請各關加強相關出口油品查核，以防範不肖廠商以混充油品銷售，冒退較高稅率之原料關稅（如芝麻粒），已具體指稱本件上訴人所涉「以混充油品銷售，冒退較高稅率之原料關稅（如芝麻粒）」之違章行為。

單就關務署719號函而言，固無法得知與上訴人及其上開違法行為有所關聯，但關務署213號函轉告各關（包括被上訴人在內），就二者文字合併觀之，可知被上訴人確實自102年10月31日起，即依職權發動蒐集對上訴人上開違章行為資料文件之調查程序，故102年10月31日係被上訴人指定相關調查人員進行調查之基準日。

⒉其他協助查緝機關已在上訴人陳報前進行調查：上訴人產製之內銷或外銷油品摻混不實之違法事證，彰化縣衛生局及新北市政府衛生局已於102年10月21日展開調查；

又彰化地檢署檢察官以102年10月31日102年度偵字第8492號起訴書，將上訴人之前代表人等提起公訴；

另新北地檢署於102年10月23日發函調查，客觀上有助於海關續行查緝本件違章情事，則該等機關當屬「協助查緝機關」，上訴人於102年11月8日始以系爭陳報函向關務署陳報本件違章行為，不符合「於其他協助查緝機關進行調查前」之免罰要件。

⒊系爭陳報函不符「主動陳報並因而查獲違法行為」之要件：系爭陳報函僅概括陳述外銷油品有添加黃麻油及特黑油情事，且僅表明欲釐清近1年退稅案件及願繳回溢退稅額，惟未同時檢附違章期間內之全數違章案件清表，並具體載明出口報單號碼、涉案油品名稱、實際用料比例及溢沖退金額等詳情，亦未提出任何資料為佐證或提供事證供被上訴人查核，被上訴人不能因系爭陳報函而查知上訴人於違章期間內之整體違章情節及具體違章金額，不符合「主動陳報並因而查獲違法行為」之要件。

是本件與減免處罰標準第17條所定免罰要件不符，自不得免罰，被上訴人所為原處分關於罰鍰部分，並無違誤，因將訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分均予維持，駁回上訴人之訴。

四、本院經核原判決駁回上訴人於原審之訴，並無違誤，茲就上訴理由再予補充論述如下：㈠裁處時海關緝私條例第43條規定：「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖退稅額2倍至5倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」

（按上開規定於裁處後之107年5月19日修正為：「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅，而有逃漏稅或溢沖退稅情事者，處所漏或沖退稅額5倍以下之罰鍰，並得沒入其貨物。」

依行政罰法第5條規定，本件仍應適用裁處時之規定。

）第44條規定：「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。

但自其情事發生已滿5年者，不得再為追徵或處罰。」

第45條之1規定：「（第1項）依本條例規定應處罰鍰之行為，其情節輕微者，得減輕或免予處罰。

（第2項）前項情節輕微及減免標準，由財政部定之。」

裁處時減免處罰標準第1條規定：「本標準依海關緝私條例第45條之1第2項規定訂定之。」

第17條規定：「於海關或其他協助查緝機關接獲檢舉或進行調查前，因違法行為人主動陳報或提供違法事證，並因而查獲或確定其違法行為者，免予處罰。」

（按第17條規定已於107年5月9日修正增訂之海關緝私條例第45條之3予以規範，乃於107年9月3日配合刪除。

）據此，依裁處時減免處罰標準第17條規定而予免罰者，必須違法行為人在海關或其他協助查緝機關接獲檢舉或進行調查前，主動陳報或提供違法事證，使海關因而查獲或確定其違法行為者，始有適用。

而所謂「其他協助查緝機關」，依其文義解釋，應指協助海關查緝違反海關緝私條例情事之機關，並不以司法、警察機關為限；

倘其他機關已依其法定職權就特定事實行使調查權，所為之調查有助於海關認定或查獲違反海關緝私條例情事者，即當屬之。

上訴意旨援引與本件無涉之海關處理走私漏稅密報作業要點規定，主張減免處罰標準第17條所稱「其他協助查緝機關」，應以具司法警察身分且有「協助海關查緝違反海關緝私條例之法定職權」者始屬之，核屬其一己之見解，不足為採。

㈡又本件上訴人違章行為時間係介於99年1月至101年11月間，無論依行為時之99年6月15日修正公布海關緝私條例第45條之1第1項規定：「應依第36條第1項、第37條第1項、第2項、第4項規定處以罰鍰之案件，情節輕微者，得免予處罰。

」或96年3月21日修正公布之同條項規定：「應依第36條第1項、第37條第1項、第2項、第4項及第41條第1項規定處以罰鍰之案件，情節輕微者，得免予處罰。」

均僅限於依其所列規定處以罰鍰之案件，符合財政部依第45條之1第2項授權訂定情節輕微標準者，始得免予處罰。

上訴人所涉既屬應依海關緝私條例第43條規定處以罰鍰之案件，本無行為時海關緝私條例第45條之1第1項之適用，遑論以其違章行為情節輕微而依該項規定據以免罰。

惟該項規定嗣於原處分作成（103年12月27日至104年3月31日）前之102年6月19日修正為：「依本條例規定應處罰鍰之行為，其情節輕微者，得減輕或免予處罰。」

其立法理由並揭示：「鑑於違反本條例行政義務之情節輕微行為，不限於依第36條第1項、第37條第1項、第2項、第4項規定處罰之案件，爰……定明依本條例規定應處罰鍰之行為，其情節輕微者得減輕或免予處罰……」是依修正後即裁處時規定，上訴人依海關緝私條例第43條規定受裁罰處分之案件，亦有該項規定之適用，倘其行為符合財政部依同條第2項授權訂定情節輕微標準者，即得減輕或免予處罰，乃屬有利於上訴人，依行政罰法第5條規定，自應適用裁處時之規定。

原判決據以適用，並無違誤。

上訴意旨以比較102年6月19日修正前、後海關緝私條例第45條之1第1項規定，應以修正前之規定有利於上訴人為由，指摘原判決適用修正後之規定而有適用法規錯誤情事，殊非可採。

另行為時海關緝私條例第43條屬漏稅罰性質，立法者明定「以正當方法請求免稅、減稅或退稅者」，處所漏或溢沖退稅額2倍至5倍之罰鍰，乃立法形成自由，並無牴觸憲法第15條及第23條規定之情事，上訴人主張海關緝私條例第43條規定，按所漏或溢沖退稅額倍數處罰，違反憲法基本權保障之誡命及比例原則而違憲，並請求本院聲請司法院大法官解釋，亦無足取。

至於原判決關於海關緝私條例第43條並未以實際發生溢沖退稅結果為必要之論述，固未臻妥適，惟與判決結論尚無影響，上訴意旨執此指摘原判決有適用海關緝私條例第43條規定不當之違法，求予廢棄，難認可採。

㈢事實認定是事實審法院的職權，而如何調查事實或證據的證明力如何，事實審法院有斟酌判斷之權，如其事實認定已經斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，而未違背論理法則、經驗法則或證據法則，縱其證據取捨與當事人所希冀者不同，致其事實的認定不同於當事人之主張者，亦不得謂原判決有違背法令的情形。

查原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，已就其認定「海關已在上訴人陳報前進行調查」，本件不符合減免處罰標準第17條所定免罰要件乙節，論明：⒈依彰化縣衛生局102年10月22日公告最新消息「彰化縣衛生局追查富味鄉公司棉籽油流向」及新北市政府衛生局102年10月24日公告焦點新聞「富味鄉向衛生局坦承內銷油品攙加棉籽油重罰」，可知彰化縣衛生局於102年10月21日赴上訴人處稽查時，即已查得上訴人外銷之「調和花生油」等油品有摻入棉籽油；

新北市政府衛生局亦於同日赴上訴人五股區處，就油品摻混棉籽油乙事進行查核，上訴人前代表人坦承於內銷24項油品中摻有棉籽油，另於「調和花生油」中添加花生香料，該局乃進一步表明將就上訴人所涉相關刑事不法事項移送檢調機關擴大偵辦，並針對「國內流通」及「出口產品」全面清查。

⒉關務署在彰化縣衛生局及新北市政府衛生局發布新聞消息後，於102年10月24日收受新北地檢署請求提供上訴人最近3年進口、出口報單資料之函文，除於102年10月25日檢送上訴人近3年申報進口、出口通關電腦報單明細資料電腦電磁紀錄磁片1片予新北地檢署外，另審酌新北地檢署因上訴人油品摻混不實而調閱報單，而依報單資訊內容可知上訴人為申請沖退稅廠商，該等報單並經上訴人提出申請沖退進口原料稅款在案，因認上訴人申報出口芝麻油之品質成分值得懷疑，上訴人有冒退進口原料關稅嫌疑，有鑒於申請沖退進口原料關稅案件，均係廠商累積多筆報單後進行退稅申請，涵蓋不同進出口關區、不同年度之進口報單及出口報單之報關行為，屬跨關區之多階段行政行為，且上訴人為國內芝麻油外銷品申請沖退原料芝麻（粒）進口稅之大廠，乃於102年10月31日分別以213號函及719號函請所屬各關就業管部分提供上訴人進、出口報單予新北地檢署，並加強相關出口油品查核，以防範不肖廠商以混充油品銷售，冒退較高稅率之原料關稅（如芝麻粒）。

⒊由上可知，關務署因新北地檢署針對上訴人產製油品摻混不實進行調查而調閱上訴人進出口報單，繼而於調閱報單中發現上訴人涉有冒退進口原料關稅之嫌疑，並因上訴人為申請沖退原料芝麻（粒）關稅之大廠，乃於102年10月31日以213號函及719號函責由各關區調閱上訴人之進、出口報單，並請各關加強相關出口油品之查核，以防範不肖廠商以混充油品銷售，冒退較高稅率之原料關稅（如芝麻粒），已具體指稱上訴人所涉「以混充油品銷售，冒退較高稅率之原料關稅（如芝麻粒）」之違章行為，是合併觀察關務署213號函及719號函，即知海關自102年10月31日起即依職權發動蒐集對上訴人上開違章行為資料文件之調查程序等語，核已詳述其認定事實之依據及得心證之理由，亦與論理法則、經驗法則及證據法則無違，且關務署乃辦理全國關務業務之機關，查緝走私、邊境管制等查緝業務之規劃、執行與督導為其職務所掌事項（財政部關務署組織法第2條第4款參看），自屬減免處罰標準第17條所稱之「海關」，原審上開認定並無違誤。

上訴意旨以被上訴人未能提出其內部於作成原處分前，如何指定調查人員及調查人員如何就相關資料進行勾稽之公文或簽呈，遲至訴願決定始提出彰化縣衛生局與新北市政府衛生局公告資料、彰化地檢署與新北地檢署偵查資料作為處分理由及依據為由，指摘原判決前開事實認定違反論理法則、經驗法則及證據法則，並有認定事實未憑證據及適用海關緝私條例第45條之1不當之違背法令情事云云，並無可採。

㈣本院發回判決是以原審前判決事證調查未明，且未就其以關務署213號函及719號函合併觀察可知被上訴人自102年10月31日起已對上訴人違章行為發動調查程序之認定敘明理由，有認定事實未依證據、論證相互矛盾及判決不備理由等違法情事，而發回原審法院重為事實調查，並未自為事實認定。

另上訴人所引與本件爭議及事實相似之本院106年度判字第521號判決（按此案亦涉上訴人就其出口系爭芝麻油品，以不正當方法申請沖退進口芝麻原料關稅之違章行為，可否依行為時減免處罰標準第17條規定而予免罰。

原審法院原以105年度訴字第1247號判決駁回上訴人在原審之訴，經本院106年度判字第521號判決廢棄發回，原審法院再以106年度訴更一字第84號判決駁回上訴人在原審之訴，上訴人提起上訴，由本院另案審理中）亦未自為事實認定，而係以事實未臻明確，發回原審法院重為事實調查，該事件既尚未終局確定，自無就事實認定發生「爭點效」可言。

則本件經發回後，既經原審法院依據各該證據資料，按照具體事件之時序進展，互為勾稽並綜合評價結果而為「海關已在上訴人陳報前之102年10月31日就上訴人以混充油品冒退原料關稅（如芝麻粒）之違章行為進行調查」之事實認定無誤，即無學說上所稱「爭點效」理論之適用。

上訴意旨主張關務署213號函及719號函業經本院106年度判字第521號判決認定無法作為「海關於上訴人陳報前已進行調查」之依據，此認定具有「爭點效」，原判決未受該「爭點效」拘束，仍憑關務署前開2函認定「海關已在上訴人陳報前進行調查」而有違法，且原審未就此有利上訴人之事實及證據予以調查，亦有應依職權調查而未調查之違法云云，容有所誤，不足為採。

至上訴意旨另以關務署719號函為例行政令宣導之產物，旨在對未來防範冒退通案加強查核，關務署213號函僅在通知各關就其通關業管部分檢附相關報單資料逕復新北地檢署，均不得作為溢沖退稅調查基準日成立之依據，若無上訴人主動陳報及事後提供違法事證，被上訴人絕無僅憑上訴人出口報單即知悉出口貨物確切資料等情而為爭議，並據此主張原審認定事實有誤，核屬對原審的事實認定及證據取捨的職權行使事項，以其主觀意見再為指摘，亦無可採。

本件上訴人既不符減免處罰標準第17條所定免罰要件中「於海關進行調查前」主動陳報之要件，而無從適用該條規定據以免罰，則上訴人是否符合同條所定免罰之其他要件，亦即本件是否有「其他協助查緝機關」已在上訴人陳報前進行查調，以及上訴人向關務署提出系爭陳報函是否符合「主動陳報因而查獲違法行為」等爭議，與判決結果已無影響，即無論究之必要，爰不另就上訴意旨關於原判決認定上訴人不符減免處罰標準第17條所定免罰其他要件之爭議再予論究，併此敘明。

㈤綜上所述，上訴人之主張經審查結果均無可採。

原判決將訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，並無違誤。

上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

五、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 108 年 5 月 30 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 吳 東 都
法官 胡 方 新
法官 陳 秀 媖
法官 張 國 勳
法官 程 怡 怡

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 108 年 5 月 30 日
書記官 莊 子 誼