最高行政法院行政-TPAA,109,裁,1498,20200917,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
109年度裁字第1498號
上 訴 人 王滋林

訴訟代理人 黃昱璁 律師
被 上訴 人 新北市政府稅捐稽徵處

代 表 人 張世玢

上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國109年7月2日臺
北高等行政法院109年度訴字第15號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由
一、本件上訴不合法而裁定駁回之規範依據說明：
1.按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。
依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；
而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。
2.當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；
若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；
倘為司法院大法官解釋，則應揭示該解釋之字號及其內容。
如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。
3.上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，或表明內容與判決合法性判斷缺乏關連性者，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、案件之原因事實及爭訟經過說明：
1.緣因死亡之訴外人王林木身後遺有新北市○○區○○段00○號等94筆土地(以下合稱系爭土地，其中應稅土地共計71筆)。
而由上訴人與另36人(下稱上訴人等37名繼承人)所共同繼承，為其等所公同共有。
2.系爭土地經被上訴人核定107年地價稅新臺幣(下同)8,844,134元。
3.而上述37名繼承人中之王泰基、王泰峰、王泰烈、呂舜正、呂佳慧、王麗榕、王麗坤、游王久代、王泰東、王泰欽、王泰宗、王淑惠、王淑芬、陳淑真、王美堅、陳遠斌、王淋、王仟金、王敬業、王淑芳、王淑玲、王美惠、王美容、王美君、王麗麗、王泰鏈、王泰雄、王元明等28人(下稱王泰基等28人)於民國107年9月5日對被上訴人及新北市政府地政局(下稱地政局)出具經其等用印之承諾切結書，申請以王林木所遺土地徵收補償費保管款(保管專戶戶號為地政局97年度保管字第20號，下稱系爭補償款)，抵繳系爭土地107年地價稅。
4.被上訴人受理前開抵繳申請後，即依法為以下之處理：A.先以107年9月25日新北稅土字第1073068322號函(下稱系爭函一)，回覆王泰基等28人及范秋雲、王林生、王林鑛、王保林、王美滿等5人(下稱范秋雲等5人；
該5人亦在上訴人等37名繼承人之內，並於上開承諾切結書中列名為申請人，惟並未用印)。函文內容為：被上訴人將於系統核
稅後，開立107年全額地價稅繳款書，連同課稅明細表1份另案檢送地政局，並副知王泰基等28人及范秋雲等5人，由地政局於繳納期限內辦理抵扣事宜。
B.繼以107年10月22日新北稅土字第1073076189號函(下稱系爭函二)，檢送系爭土地107年地價稅繳款書及課稅明細表各1份予地政局，函請地政局以王林木所遺系爭補償款抵
繳，並副知王泰基等28人及范秋雲等5人。
C.再以107年12月3日新北稅土字第1073087042號函(下稱系爭函三)，通知上訴人等37名繼承人，告以：系爭土地107年地價稅額為8,844,134元，已於107年11月9日由地政局於系爭補償款項下扣繳完成。
5.上訴人對系爭函一至系爭函三表示不服，認該3函示為行政處分，而提起訴願。
經訴願機關為訴願不受理之決定，乃向原審法院提起下述處分撤銷訴訟及金錢給付訴訟，經原審法院作成109年度訴字第15號判決(下稱原判決)，駁回上訴人之起訴，上訴人因此提起本件上訴。
A.處分撤銷訴訟聲明：
訴願決定、系爭函一至系爭函三均撤銷。
B.金錢給付訴訟聲明：
撤銷之8,844,143元應給付予上訴人；
若上述8,844,143元不准給付予上訴人時，則應歸還土地徵收補償保管款帳戶
。
三、原判決之認事用法說明：
1.指明系爭函一及系爭函二，非屬行政處分，上訴人對之不得提起處分撤銷訴訟，理由如下：
A.相關法規範之引用及其規範意旨說明：
(1).土地徵收條例第26條第1項規定：
直轄市或縣(市)主管機關應於國庫設立土地徵收補償費
保管專戶，保管因受領遲延、拒絕受領或不能受領之補
償費，不適用提存法之規定。直轄市或縣(市)主管機關
應於本條例規定應發給補償費之期限屆滿次日起3個月
內存入專戶保管，並通知應受補償人。自通知送達發生
效力之日起，逾15年未領取之補償費，歸屬國庫。
(2).土地徵收條例第26條第4項規定：
第1項未受領補償費保管辦法，由中央主管機關定之。
(3).內政部依土地徵收條例第26條第4項規定之授權，訂有法規命令「土地徵收未受領補償費保管辦法」，該辦法
第7條規定：
應受補償人請求領取未受領補償費時，應檢具有關證明
文件，經直轄市或縣(市)主管機關審核無誤後填具領款
單交應受補償人向保管處所具領，保管處所核對印鑑及
保管清冊無誤後准予領取。
(4).前開三組法規範之規範意旨呈明：
因土地徵收條例第26條第1項前段所定事由，致未經受
領而存入保管專戶之補償費，應受補償人得否領取，係
由直轄市或縣(市)土地徵收主管機關審核決定。
B.將前開三組法規範對本案事實為法律涵攝，則將導出「系爭函一及系爭函二，非屬行政處分」之終局判斷結論，其
推理過程如下：
(1).按王泰基等28人提出承諾切結書，申請「以被繼承人王林木所遺、存放於地政局97年保管字第20號保管專戶之系爭補償款，抵繳系爭土地107年地價稅」一事，應否
准許，非屬被上訴人之權責。
(2).則被上訴人對王泰基等28人及范秋雲等5人所發系爭函一，記載「其將於系統核定系爭土地107年地價稅額後
，開立地價稅繳款書連同課稅明細表檢送地政局，由地
政局於繳納期限內辦理抵扣事宜」等情。以及另對地政
局所發系爭函二，載明「將系爭土地107年地價稅繳款
書及課稅明細表檢送地政局，請該局由被繼承人王林木
所遺系爭補償款中抵繳，並以副本通知王泰基等28人及
范秋雲等5人」等情。在事實認定層次上，應為以下之
理解。相對應之規範評價，則應將該二函文定性為「單
純之事實敘述，不發生上訴人所稱『由被上訴人核准，
以系爭補償款，抵繳系爭土地107年度地價稅』之規制
效力」。故該二函文自非行政處分，訴願機關為訴願不
受理之諭知，於法無違。上訴人對不具行政處分之該二
函文提起撤銷訴訟，乃不備起訴要件，且無從補正，自
有行政訴訟法第107條第1項第10款所定不合法之情形。
(A).本於行政互助之精神，促請地政局將其享有「准發」職權之保管款，用為支付系爭土地107年地價稅。
(B).向列名為承諾切結書申請人之上述33人，說明其對該申請案件之處理方式與進度。
2.指明「上訴人對系爭函三所提之處分撤銷訴訟，因為未經合法之訴願程序，不備合法起訴要件，且不能補正，亦應裁定駁回」等法律適用結論。並說明法律涵攝理由如下：
A.系爭函三之記載內容為「通知上訴人等37名繼承人：系爭土地107年地價稅稅額為8,844,134元，已於107年11月9日自系爭補償款項下扣繳完成」。並於說明二中表明「如對
該函核定之107年度稅額不服，得依稅捐稽徵法第35條規定申請復查」等法律適用意見。
B.上訴人本人則於收受系爭函三後，而為以下之對應處置：(1).上訴人先於107年11月23日提出復查申請，經被上訴人於108年1月25日以新北稅法字第1083016379號復查決定(下稱復查決定)，駁回上訴人之復查申請。
(2).上訴人再於108年1月25日又提出「復查申請書」，經新北市政府於108年3月28日發函通知補正(即闡明上訴人提出該書狀之真意)後，上訴人乃於108年4月9日具狀表明「其係對系爭函三及復查決定不服，要提起訴願」等
情。
新北市政府於108年5月30日訴願決定(下稱前訴願決定；
發文字號新北府訴決字第1080440224號，案號則為0000000000號)，表明以下之法律意見。
(A).系爭函三僅係將「系爭土地107年地價稅已於107年11月9日由地政局自系爭補償款項下扣繳完成」之事實
通知上訴人。
(B).系爭函三「未生扣繳之法律效果，並非行政處分」為由，不予受理。
C.上訴人在前訴願決定作成後，再於108年9月20日對系爭函三提起訴願，即係對已決定之訴願事件重行提起訴願。訴
願決定就此部分依訴願法第77條第7款規定不予受理，自屬有據。上訴人復對系爭函三提起撤銷訴訟，未經合法訴
願程序，不備起訴要件，且不能補正，亦屬於法不合。
3.對上訴人所提金錢給付訴訟部分，原判決則認「若其金錢給付請求，係依行政訴訟法第7條規定，於上開撤銷訴訟之同一程序所為之附帶請求，即因處分撤銷訴訟為不合法而失所依附，非屬合法；
若其請求係依行政訴訟法第8條第1項規定，則因實體法缺乏公法上請求權而無理由」。
其理由如下：A.行政訴訟法第7條規定之規範意旨與對本案事實之適用可能性說明。
(1).行政訴訟法第7條規定「提起行政訴訟，得於同一程序中，合併請求損害賠償或其他財產上給付。」該條文所
稱之「合併請求」損害賠償，應指當事人於提起行政訴
訟時，就同一原因事實請求之國家賠償事件，得適用行
政訴訟程序「附帶」提起損害賠償，行政法院於此情形
取得國家賠償訴訟審判權之意。
(2).若上訴人提起之行政訴訟，經行政法院審理結果，因有行政訴訟法第107條第1項第2至10款情形而不合法，應予裁定駁回者，依國家賠償法附帶提起之國家賠償訴訟
，屬附帶請求性質，非可單獨提起之行政訴訟，因而失
所附麗，自得一併裁定駁回。
(3).本案依前所述，處分撤銷訴訟均不合法，若上訴人係依行政訴訟法第7條規定，附帶提起損害賠償，依前所述
，該附帶請求，即因處分撤銷訴訟為不合法而失所附麗
，應予駁回。
B.行政訴訟法第8條規定之規範意旨說明與對本案事實之適用可能性說明。
(1).行政訴訟法第8條第1項規定「人民與中央或地方機關間，因公法上原因發生財產上之給付或請求作成行政處分
以外之其他非財產上之給付，得提起給付訴訟。因公法
上契約發生之給付，亦同。」同條第2項規定「前項給
付訴訟之裁判，以行政處分應否撤銷為據者，應於依第
4條第1項或第3項提起撤銷訴訟時，併為請求。上訴人
未為請求者，審判長應告以得為請求。」
(2).故提起行政訴訟法第8條第1項所定之給付訴訟者，以人民因公法上原因，得請求中央或地方機關作成財產上之
給付或行政處分以外其他非財產上之給付，為其要件。
所謂公法上原因，指人民依公法法規之規定，對國家享
有公法上請求權而言。
(3).若上訴人係依行政訴訟法第8條第1項提出本件金錢給付之訴，經查：
(A).依其書狀中記載之原因事實內容(因為上訴人於原審法院中之準備期日或言詞辯論期日到庭以言詞闡明其
聲明或主張之真意，原審法院只能依其書狀所載，認
定其原因事實主張)，原因事實應係「其曾因王林木
所遺系爭土地之地價稅，致其銀行存款及股票遭強制
執行，依民法第281條、第828條第2項及第312條等規定，得向其他繼承人請求償還」等情。
(B).此等事實主張，涉及上訴人與王林木其他繼承人間之民事債權債務關係，上述民法條文並未賦與其得對被
上訴人請求作成前述金錢給付訴訟聲明內容(即「將
系爭補償款經抵繳系爭土地107年地價稅之8,844,143元給付上訴人」，或「將之歸還地政局97年保管字第
20號保管專戶」之公法上權利。復查無上訴人另有何
得請求被上訴人為前開聲明所示給付之公法上依據，
該等金錢給付請求，因欠缺公法上原因，為無理由。
四、上訴人之上訴理由則謂：
1.系爭函一及系爭函二所載內容，乃同意納稅義務人(王林木之全體繼承人)以其等尚未受領之土地徵收補償費保管款抵繳地價稅，業已具備「新債清償」之效力，自屬行政處分。
原判決認系爭函一及系爭函二非屬行政處分，顯有違背法令情事。
2.依土地徵收條例第26條第3項規定：「未受領之徵收補償費，依第1項規定繳存專戶保管時，視同補償完竣。」
，復參酌其立法理由，與本院103年判字第424號判決意旨，應認「在本案中存於地政局管理之保管專戶之王林木土地徵收補償款，其所有權已歸王林木之全體繼承人所有，而為其等所公同共有。
而公同共有物之處分及其權利行使，依民法第828條第3項之規定，除法律另有規定外，應得全體共有人之同意。
但被上訴人僅憑部分繼承人之承諾切結書，未待繼承人間相關私法爭議之民事判決確定，復未移送強制執行，逕以系爭函一及系爭函二，同意「新債清償」，再以系爭土地補償款抵充系爭稅款(處分行為)，違反民法第828條第3項、行政執行法第11條第1項、土地或土地改良物徵收補償費核計核發對象及領取辦法第7條第1款之規定。
原判決卻未究明前開具行政處分性質之系爭函一及系爭函二上述違法瑕疵，竟予維持，有判決違背法令情事。
五、經查：
1.前開上訴意旨對原判決之各項指摘，實非屬對原判決違背法令之具體指摘，爰說明如下：
A.按上訴人之上訴理由將爭點集中在「對系爭函一及系爭函二」所提出之「處分撤銷訴訟」，而強調該二函文具有「
行政處分」之規範屬性，且處分規制內容違反民法第828條第3項、行政執行法第11條第1項、土地或或土地改良物徵收補償費核計核發對象及領取辦法第7條第1款之規定。
B.但前開二函文之記載，既非核課處分(確認稅捐債權存在之諭知)，亦非徵收處分(為命稅捐債務人繳納稅捐之下命處分)，更非移送強制執行之諭知(因為本案根本沒有進入強制執行程序)，甚至也不是「稽徵程序中，在稅捐債權
作用法上、由稅捐機關作成，使稅捐債權內容發生變動」
之單方公法上意思表示(如抵銷、免除等等)。
事實上使被上訴人能通過地政局向保管專戶，而取得王林木之土地徵
收補償款，並非出於其機關之公法上單方高權作為，而係
因有王泰基等28人及范秋雲等5人之承諾切結書，使地政局願意讓被上訴人從保管專戶中提領王林木所遺之系爭補
償款。故該二函文非屬行政處分，乃極其明顯之事。
C.上訴意旨雖謂「該二函文之記載內容，依其稅捐徵收程序之規範定位，應被評價為『新債清償』」云云。但此等主
張並非可採，且不影響前開二函文非屬行政處分之法律涵
攝結論。因為：
(1).新債清償被定義為「(債務人在經債權人同意之情況下)以新債務來清償舊債務」。而其在債權法上之法律效果
則是「新債務未履行前，舊債務不消滅」。但在本案中
，上訴人所稱之「新債務」，究竟是何項債務？而所清
償之「舊債務」為何？凡此種種，均難理解。故其此等
主張，難謂於法有據。
(2).再者，就算本案有「新債清償」之事實存在，但新債清償之基礎，也建立在債權人與債務人間之合意上，其間
全無「單方行政作為導致外部法律效果產生」之「行政
處分」概念存在餘地。因此上訴人有關「新債清償」主
張，也同樣無法導出「前開二函文應屬行政處分」之法
律涵攝結論。
D.至於上訴意旨稱「在前開二函文屬行政處分」之前提下，該處分之規制內容違反相關實證法規定云云。此等主張亦
與原判決之法律適用，缺乏關連性，爰說明如下：
(1).首先應指明，本案根本沒有進入「行政(強制)執行」階段，因此無上訴意旨所稱「違反行政執行法第11條第1
項規定」之問題存在。
(2).再者，土地或土地改良物徵收補償費核計核發對象及領取辦法第7條第1款之規定內容，主要在規範「就未辦竣
繼承登記土地，如何決定其徵收補償費之發放主體」，
亦與本案相關事實之實證特徵不同。因此本案也無違反
該規定之問題存在。
(3).至於上訴意旨指摘「前開二函文違反民法第828條第3項規定」一節，經查：
(A).留存於保管專戶內之王林木徵收補償款，在外部法律關係上，為王林木全體繼承人對管理機關地政局所享
有之債權。且應定性為民法第293條所定之「不可分
債權」，尚難逕以民法第827條所定之「公同共有物
」視之，故無民法第828條第3項規定之直接適用。
(B).至於本院103年度判字第424號判決之意旨，乃是從內部法律關係出發，強調「第三人欲對享有徵收補償款
之債權人，行使民法第225條之讓與權，或民法第242條之代位權者，應直接向享有該徵收補償款債權之人
提起私權爭訟，而不能逕向管理保管專戶之地政機關
提起公法上之請求」。並不能導出「徵收補償款之貨
幣物權(所有權)，已為享有提領權限之主體取得」。
(C).至於地政局同意王泰基等28人及范秋雲等5人之申請，讓被上訴人得以用「扣繳」方式，自保管專戶領得
地價稅稅款，是否合法有據，縱令上訴人有所爭議，
爭議對象亦應是地政局或王泰基等28人及范秋雲等5
人，而非本案之被上訴人。
2.是以上訴人所提前開上訴理由，論之實質，乃係對原判決正確認事用法過程所為之空泛指摘，而非具體表明原判決有何「不適用法規」、「適用法規不當」、或有「行政訴訟法第243條第2項所列各款」之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。
依首開規定及說明，應認其本件上訴為不合法。
六、據上論結，本件上訴為不合法。
依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 109 年 9 月 17 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 鄭 小 康
法官 王 碧 芳
法官 劉 介 中
法官 林 玫 君
法官 帥 嘉 寶

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 109 年 9 月 17 日
書記官 徐 子 嵐