最高行政法院行政-TPAA,111,上,233,20220421,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
111年度上字第233號
上 訴 人 賴雪惠即大榔頭皮鞋
送達代收人 劉維平
訴訟代理人 王日春 會計師
被 上訴 人 財政部中區國稅局
代 表 人 吳蓮英
上列當事人間請求退還罰鍰事件，上訴人對於中華民國110年12月22日臺中高等行政法院110年度訴字第233號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。

依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；

而判決有同法條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。

是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；

若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；

倘為司法院大法官解釋，則應揭示該解釋之字號或其內容。

如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。

上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

二、被上訴人依據檢舉及查得資料，認為上訴人於民國96年1月至98年6月及99年3月至99年4月間銷售貨物或勞務銷售額，計新臺幣（下同）38,789,243元，未依規定開立統一發票及報繳營業稅，核定補徵營業稅1,939,462元，被上訴人乃依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第3款及行為時稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，按所漏稅額1,939,462元，處1.5倍罰鍰2,909,193元。

嗣上訴人於101及102年就同一事實申請更正重核，經被上訴人審核結果，分別註銷稅款262,571元及157,351元，註銷罰鍰629,879元，更正核定補徵營業稅1,519,543元及罰鍰2,279,314元（下稱原裁罰處分）。

上訴人不服，對上揭罰鍰2,279,314元部分，認應改處0.5倍罰鍰759,771元，並應加計利息退還溢繳罰鍰1,519,543元，循序提起行政訴訟，經臺中高等行政法院（下稱原審法院）104年度訴字第216號判決駁回，並經本院105年度裁字第115號裁定駁回上訴確定。

上訴人復於110年3月10日向被上訴人申請加計利息退還溢繳罰鍰，經被上訴人以110年5月17日中區國稅臺中銷售字第1100154643號函（下稱原處分）否准其申請。

上訴人不服，提起訴願遭駁回，循序提起行政訴訟，聲明：「1.訴願決定及原處分均撤銷。

2.被上訴人應按本院105年7月份第1次庭長法官聯席會議決議（最新法律統一見解）依行為時稅捐稽徵法第28條第2項規定退還溢繳罰鍰1,519,543元，並依同條第3項規定按日加計利息一併退還，不以5年為限。」

經原判決駁回。

三、上訴人對原判決上訴，主張略以：被上訴人（第1次）錯誤核定上訴人系爭96年1月至98年6月及99年3至4月期間漏報銷售額38,789,243元，核定補徵營業稅，並處1.5倍罰鍰，前經被上訴人所屬臺中分局以101年7月17日中區國稅臺中三字第1010027620號函（下稱臺中分局101年7月17日函）同意上訴人於101年5月30日撤回對錯誤核定復查申請，按稅捐稽徵法第17條規定在原處分稅單繳納期限內改依查對更正程序重核，自始即不以行為時稅捐稽徵法第35條及第38條規定復查、訴願、訴訟程序救濟。

直至103年4月11日經被上訴人以103年度財營業更字第49101000069號裁處書（第2次）變更核定漏報銷售額為30,390,850元，應補徵本稅1,519,543元，始為行政程序法第92條規定所稱正確原處分，取代第1次錯誤核定之原處分之關鍵重要證據為真實。

上訴人預先於101年11月13日將錯誤核定之營業稅及1.5倍罰鍰全部繳清，以配合財政部頒「愛心辦稅」違章減免改為裁處0.5倍但書條件，故103年4月11日「查對更正」結果已無需再重開稅單，改訂繳納期限，通知上訴人重複繳納之必要。

原審法院有未依行政訴訟法第133條規定本於職權採探知主義調查，審認被上訴人違反行政訴訟法第135條規定故意隱匿系爭臺中分局101年7月17日函同意上訴人於101年5月30日撤回對錯誤核定復查申請，並在原稅單展延繳納期限自101年11月21日至101年11月30日，在原處分稅單繳納期限內改依查對更正程序始以第2次裁處書變更核定漏報銷售額為30,390,850元，應補徵本稅1,519,543元始為行政程序法第92條規定所稱正確原處分，取代第1次錯誤核定之原處分之關鍵重要證據事實是否為真實？原判決遽予駁回上訴人之訴，似有嫌草率等語。

四、惟原判決已敘明：㈠、稅捐稽徵機關在核課期間內發單開徵，嗣重新發單更正稅額並改訂限繳日期，係就原核定應納稅額為一部撤銷之性質，並非將原核定全部撤銷，而另為新處分，是以稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表就營業稅法第51條第1項第3款之稅務違章情形所訂定裁罰標準，其但書乃規定「於裁罰處分『核定前』已補繳稅款」而非「於裁罰處分『核定確定前』已補繳稅款」，則納稅義務人於裁罰後始繳清稅款，即不符合該但書規定之情形，要不受稅捐稽徵機關事後就原核定為一部撤銷而影響。

被上訴人係於101年2月24日作成原裁罰處分，而上訴人則於101年11月13日繳清本稅及罰鍰，其後被上訴人再於103年4月11日作成更正處分為將原核定之補徵稅額及罰鍰金額為一部撤銷，並非將原核定全部撤銷，另為新的核定處分，則本件上訴人既在原核定繳納期限後繳清稅款，縱使其符合裁罰標準但書規定「1年內經第1次查獲」之情形，仍不具備「於裁罰處分核定前已補繳稅款者」之要件，自不得按所漏稅額處0.5倍之罰鍰，是被上訴人仍維持原核定按所漏稅額處1.5倍罰鍰，並無不法。

㈡、被上訴人以原裁罰處分對上訴人裁處漏稅額1.5倍罰鍰，並無不法，故原裁罰處分自無「適用法令錯誤」、「計算錯誤」或「其他可歸責於政府機關之錯誤」可言，是上訴人當不得依行為時稅捐稽徵法第28條第2項規定，請求退還罰鍰，並不得依同條第3項之規定，請求退還利息。

另上訴人所主張之本院105年7月份第1次庭長法官聯席會議決議，其內容無非認為行為時稅捐稽徵法第28條第2項條文所稱之「適用法令錯誤」，尚包含「因事實認定錯誤所致適用法令錯誤」之情形，惟不論如何，本件亦無「事實認定錯誤」情形，是本院決議仍不得為有利上訴人之認定。

因此，上訴人既於原裁罰處分作成後，始繳清本稅及罰鍰，自不符現行稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關營業稅法第51條「裁罰處分核定前已補繳稅款」之規定，原裁罰處分對上訴人裁處漏稅額1.5倍罰鍰，並無違誤等得心證之理由。

上訴意旨雖以原判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，復執其主觀之法律見解，就原審所為之論斷，泛言論斷違法，而非具體表明原判決究竟有如何合於不適用法規或適用不當，或有行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，尚難認為已對原判決之如何違背法令有具體之指摘。

依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。

五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

中 華 民 國 111 年 4 月 21 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 帥 嘉 寶
法官 鄭 小 康
法官 李 玉 卿
法官 洪 慕 芳
法官 林 玫 君

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 111 年 4 月 21 日
書記官 邱 鈺 萍