最高行政法院行政-TPAA,90,判,725,20010503,1

最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第七二五號
原 告 臺灣傑偉世股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 黃虹霞 律師
被 告 財政部關稅總局
代 表 人 傅仁雄
右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服行政院中華民國八十八年九月二十八日台八十八訴字第三五八六八號再訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實緣原告委託萬達報關股份有限公司於八十七年五月四日向財政部基隆關稅局申報自馬來西亞進口音響一批，報單號碼：ＡＥ＼八七＼二三○四＼○○一○號，其中第二項DIGITAL AUDIO DISC PLAYER MX-505T 報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第八五一九．九九．一○號，稅率百分之十五，貨物稅率百分之十，經該局改列稅則第八五二一．九○．一○號，按稅率百分之二十七‧五課徵關稅，並從價課徵貨物稅百分之十三。

原告不服，就稅則號別部分，向基隆關稅局聲明異議，經該局加具意見，報請被告評定異議駁回，發給關評台第八七○一一六號評定書。

原告提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

茲摘敘兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨及補充理由略謂：一、系爭貨品之型錄上固載稱貨名為Compact Component System無訛，惟貨品應歸列於那一個稅則，應視其主要功能而定，不能以型錄上所載之名稱作為判定之依據（此所以被告於型錄名稱無爭執之情形，仍需另函請經濟部工業局表示意見之理由，否則何需再函經濟部工業局？）。

因此，系爭貨品之型錄名稱為何，並非本件關鍵，本件唯一關鍵應在於本件貨品之主要功能為何。

二、AmpIifier：（無線電）放大器、擴音機：Tuner：（無線電）調諧器：3-CD Triple Tray：三片式CD托盤：Changer：電唱機上之自動換片機；

Cassette Deck卡式錄音座：Speaker Systems ：揚聲機、擴音喇叭系統，既有英漢字典可證，則依再訴願決定書所列舉認定複合而為系爭貨品之上述各個機器，其中無一顯示具影像功能，再訴願決定竟憑以認定系爭貨品之主要功能為「影」音放映，顯然有認定事實不依憑證據之理由上之矛盾。

三、依再訴願決定書之記載，被告係以檢附型錄之方式函詢經濟部工業局，惟查型錄名稱不能作為系爭貨品主要功能認定之依據，既如前所述，則經濟部工業局依據型錄所為之答覆，是否堪為本件判定系爭貨品主要功能之依據，已非無疑。

尤其不論被告、訴願或再訴願機關均不曾提示經濟部工業局復函與原告表示意見，因此，原告不知經濟部工業局實際之答復內容為何，究係稱本件貨品為音響與影像組合之多功能複合體，本身具播放影音光碟功能，抑或稱本件貨品之主要功能為影像功能，不得而知。

若經濟部工業局之答復僅稱本件貨品具影音光碟功能，則本件貨品具影音光碟功能原為兩造所不爭，兩造所爭執者為就影像與音響兩者何者始為本件貨品之主要功能，而非本件貨品是否具音響與影像兩種功能，從而，經濟部工業局之回函不足採為不利於原告認定之依據。

若經濟部工業局之答復為本件貨品之主要功能在影像，則因經濟部工業局並未見過實物，僅憑被告所檢附之型錄說明書並無法了解本件貨品之構造，根本不可能據以判定本件貨品之主要功能為何，因此，究竟經濟部工業局據以判定本件貨品主要功能為影像功能之理由為何，亦有究明之必要，亦請惠予傳訊經濟部工業局人員到庭說明，並給與原告言詞辯論之機會。

四、所謂複合機及其主要功能之判定，相關規定如左：（一）兩種或兩種以上不同種類之機器或應用品裝配成一整體，連續或同時分別進行其各自功能，且一般係作互相補充作用及於第十六類不同節述及之複合機器，亦依其主要用途而分類。

（二）下列諸例為此類複合機器之樣例：印刷機器，附有輔助之擢紙機器者；

製紙箱機器，附有可印名稱或簡單設計用之輔助機器者；

工業用熔爐，附有起重或搬運機器者；

製香煙機，附有輔助包裝機器者。

為適合上文之規定，不同之機器如一件製置於另一件之中，或另一件上，或共同裝於同一基座或框架上，或共同之箱單內者，視為已組合成一部機器之整體。

機器之裝配，除非其設計係固定性互相結合或裝於共同基座、框架上，箱罩等內者，不得視為組合為整體。

依此規定，暫時性裝配者，或正常情形下不裝配成為複合機器者，皆不視為複合機器。

（三）由前所述可知，所謂複合機係原可相互獨立發揮功能之兩個以上之不同機器組合在一起而成為一部機器之整體者而言。

如果原不是兩個以上原可獨立發揮功能之不同機器之組合，則非所謂複合機。

又所稱機器雖不以完整者為限，但必也各部分零件組合之程度已具有該機器之主要特性者為限。

五、本件原告於訴願程序中一再主張本件貨品中能發揮影像功能者僅為一片MPEG-1解碼電路板而已（其價值低廉），該MPEG-1解碼電路板如與其他貨品之組件分離，其本身無法獨立發揮功能，因此該MPEG-1解碼電路板依前所述，並非「機器」，從而本件貨品依前所述不是典型之影像機器與音響機器複合機（自然更非所謂以影像功能為主之複合機），乃訴願決定完全棄置原告之上開重要主張於不顧，未說明其憑以認定本件貨品為所謂音響機器與影像機器之複合機之依據，即率予認定本件貨品為音響機器與影像機器之複合機；

並進一步無視MPEG-1解碼電路板價值偏低之事實，而為該所謂複合機之主要功能為影像之認定，原處分及決定自難昭折服。

六、又由訴願決定書之理由觀之，財政部係認定本件貨品為主機與揚聲器之複合機，查揚聲器部分與本件爭議無關，因此，單就主機部分言，財政部並未認定主機本身為複合機；

又主機部分既非複合機，則何以適用複合機之規定，認定本件應依影像為主要功能之複合機核定稅則？其邏輯上顯有矛盾（由於涉及機器專業，行政院訴願委員會可能不完全了解其所稱之複合機係何種機器與何種機器之複合，此所以本件有行言詞辯論，勘驗實物之必要）。

七、本件貨品之本體為音響設備，發揮影像功能者僅為一片可有可無之MPEG-1解碼電路板（有該解碼電路板可以發揮影像功能；

無之，則仍為完整之音響設備，可獨立發揮音響功能），故該解碼電路板非絕對必要之零件，依前述規定，應不視為複合機器。

尤其以該解碼電路板之價值與其他部分機器之價值相較，該MPEG-1解碼電路板顯然不是主要材料或零件，從而依海關進口稅則解釋準則三、（乙）之規定，本件不應列入為 Video（影像）類，而應如原告之申報判屬 Audio（音響）類無訛。

又如果凡具影像功能之商品，被告均按稅則第八五二一．九○．一○稅率百分之二十五核課關稅及從價課徵貨物稅百分之十三，則本件改列稅則或尚非不合理，但事實上就市售具有影像功能之家用攝錄放影機等商品，其稅率最高僅為百分之四，獨對本件貨品從高課徵百分之二十五之關稅，實不合理。

又因MPEG-1解碼電路板價值有限，只要稍具機械知識者即可於購買音響設備後，自行加裝，而不必按百分之二十五稅率課徵關稅，貨物稅亦較低，類此關稅及貨物稅課徵上之重大差異只徒然增加原告之成本負擔，不但將妨害原告在市場上之競爭地位之不合理結果，而且也徒然使消費者無法獲得原裝優良並價值較低之進口產品享受，對原告及消費者均非有利。

且原告確已具體舉證說明本件貨品本質為Audio （音響）產品，再訴願機關避而不談之，稱原告未予舉證云云，其認定顯與卷內證據不符。

八、本件貨品為主機與揚聲器二單元之複合機，為兩造不爭之事實；

本件貨品應依「主機」與「揚聲器」複合機中之「主機」之主要功能判定本件貨品之稅則號別歸屬，亦應為原告與被告所不爭，因此，本件兩造關於稅則號別歸屬之爭議，與其如被告所主張者在複合機上打轉，無寧應單純回歸「主機」主要功能之判定（原告從未以「揚聲器」為由主張本件貨品為音響設備，所以「揚聲器」及所謂複合機規定均非本件之關鍵）。

本件貨品「主機」內包含有APLIFIER-TUNER、3-CD TRIPLE-TRAYCHANGER、CASSETTE DECT等組件，除為被告及一再訴願決定所認定之事實外，被告答辯既再予肯認，而以上各主機內之組件均為音響設備零件，無一涉及影像，復為原告所述，被告答辯亦未予爭執，則本件貨品「主機」之主要功能自為「音響」而非「影像」，至為昭然，從而依海關進口稅則解釋準則三、（乙）之規定，本件自應係音響設備（只是附帶影像效果而已），應從稅則號別八五一九號課稅無訛。

被告所辯係在複合機上打轉，尤其對於（一）何以本件貨物之主要功能為影音播放，未見說明。

（二）「音頻」與「影像」係完全不同之功能，在「音頻」與「影像」兩項功能兼具之情況，何者為主要功能，未見說明。

（三）為何具影音播放功能者，即可不問其主要功能在「影」或在「音」，即應適用八五二一號稅則號別，亦未見說明等情形下，即可跳躍式判定本案系爭貨物自應按其影音播放之主要功能，歸列稅則第八五二一．九○．一○號，原處分顯然違背邏輯論理法則。

九、本件經濟部工業局固曾應被告之要求以書面答復被告，但一則由被告答辯觀之，被告向經濟部工業局所查詢者為KENWOOD 產品，非本件JVC產品；

二則被告於函中已表明其意見為該貨品主要功能為VCDPLAYER（影像），宜歸屬八五二一稅則號別，已對經濟部工業局給與不當之明示或強烈暗示（至於該函稱SPECIAL FEATURE為首要特色，由所附KENWOOD型錄之用語－將VIDEOCD PLAYER與EASY OPERATION、DYNAMIC ROTARY VOLUME CONTROL．．．等併列為SPECIL FEATURE，顯然被告據該SPECIL FEATURE該貨品之主要功能為VCD PLAYER等語，係出自被告之誤解；

又關於KENWOOD 價格之陳述，一則與本件貨品無關，二則其評比基礎是否相同且合理，亦非無疑）；

三則經濟部工業局回函僅稱該KENWOOD 貨品主要功能應在具影音光碟之播放功能，並未在「影」與「音」之間再進一步區分何者為主要功能，故經濟部工業局回函顯然不足為本件貨品之主要功能在於影像，從而應歸屬八五二一號稅則類別之依據（無寧由經濟部工業局回函中特予加註「而並不需再加裝影像解壓縮IC」字樣，可知：該局應知悉本件貨品之所以具影像功能係因在音響設備之上加裝一片MPEG-1解碼壓縮板之故，去之，仍為音響設備但無影像，故就機械本體言，本件貨品主要功能仍在「音」，而不在「影」，如有進一步究明之必要，請傳訊經濟部工業局人員）。

十、本件被告固曾發函我國駐比利時代表處要求該處向WCO 查證，並經我國駐比利時代表處回函，惟由被告所提出之致比利時代表處函及其回函內容可知：（一）被告致比利時代表處函主旨即以VIDEO CD PLAYER及VIDEO CD CO MPACTCOMPONENT SYSTEM為名向比利時代表處查詢，用語上已作強烈暗示，其查詢結果已不言可喻；

（二）比利時代表處回函謹說明其查詢結果，但一則並未附WCO 人員書面意見，二則說其以如何之文件，如何之方式向WCO人員查詢，俱未說明；

WCO人員是否已完全明瞭而無誤解，非無疑義，在相關事實未究明前，何得逕引比利時代表處回函而為不利原告之認定？十一、公平正義係法律追求之不二目標，平等原則是憲法之基本原則，所有法律不能悖離公平正義與平等原則，稅法亦然。

其影像功能之產品，其稅賦理應類同，豈可以所謂稅率結構不同，主張稅則分類可以不同，並因而使同具影像功能之產品，其稅賦差異有百分之四與百分之二十五間之重大差別，被告答辯所述違背公平正義與平等原則，顯不足以令人民信服。

又除了被告就本件貨品之稅則號別歸屬曾函請我國駐比利時代表處向WCO 查詢已如前述外，另案台北關於原告就其處分提起訴願後，亦曾為求慎重而擬另送相關單位鑑定貨名，顯見本件貨品之主要功能為何？貨名應為何？確有爭議，亦可知本件確有進一步查明本件貨品之主要功能之必要。

被告等未進一步究明即為原處分及決定，原處分及原決定等自均有應予調查之證據未予調查之違法（原告曾於接獲另案台北關八十七年八月十一日函後與台北關接洽，請求告知擬送請鑑定單位及鑑定內容，惟台北關認無告知必要，該鑑定因而未繼續進行，併此說明）。

十二、綜上所述，請求行言詞辯論及撤銷原處分及一再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂：一、查系爭貨物依型錄所示，其組成分為主機與揚聲器二單元（主機與揚聲器係分離），主機內包含有AMPLIFIER、TUNER、3-CD TRIPLE-TRAY CHANGER、CASSETTE DECT 等組件。

參據國際商品統一分類制度註解中文版第一○三○、一○三一頁第十六類總則（VI）多用途機器及複合機器（類註三）之詮釋：「兩種或兩種以上不同種類之機器或應用品裝配成一整體，連續或同時分別進行其各自功能，且一般係作互相補充作用及於第十六類不同節內述及之複合機器，亦依其主要用途而分類」、「為適合上文之規定，不同之機器如一件製置於另一件之中，或另一件上，或共同裝於同一基座或框架上，或共同之箱罩內者，視為已組合成一部機器之整體」，故系爭貨物顯為複合機。

按海關進口稅則第十六類類註三之規定：「複合機係由兩具或兩具以上機器組合成另一具完整之其他機器，使兼具兩種或兩種以上補助或交互功能者，按其主要功能之機器歸入應列之節」，本案系爭貨物自應按其影音播放之主要功能，歸列稅則第八五二一．九○．一○號。

二、系爭貨物具有聲音及影像放映之功能，為徵納雙方所不爭。

被告曾就音響與影像組合之多功能複合體，本身已具播放影音光碟功用之類同貨品，檢附原廠型錄函詢經濟部工業局，經該局八十七年五月二十九日工（八七）二字第○一四八五八號函復稱：「．．．應屬音響與影像組合之多功能複合體，本身已具播放影音光碟功用，．．．主要功能應在具影音光碟之播放功能」。

是則，本案系爭貨物基隆關稅局核其主要功能為影音放映，應屬妥適。

三、查因類同貨品時有爭議，被告為慎重計，於八十七年十二月十一日檢附原廠型錄及原告提供之中、英文說明書等詳細資料，以台總局稅字第八七一○九○九二號函請我駐比利時代表處就近向世界關務組織（WCO ）經辦人查詢系爭貨物之稅則分類意見，經駐比利時台北代表處八十八年一月六日比利（八八）字第○○三號函稱：「VIDEO CD COMPACT COMPONENT SYSTEM（MODEL：MX-V505T）（誤寫為NX-V505T）主功能應為 VIDEO，亦宜歸列八五二一」，益證系爭貨物之主要功能為影像放映無誤。

又查第十六類類註三之規定複合機應按其主要功能之機器歸入應列之節，本案系爭貨物自應按其影音播放之主要功能，歸列稅則第八五二一．九○．一○號，並非以內裝各組件之價值作為稅則分類之依據，原告顯有誤解。

四、原告又主張：「市售具有影像功能之家用攝錄放影機等商品，其稅率最高僅為百分之四，獨對本件貨品從高課徵實不合理．．．」乙節。

查稅率高低，係屬稅率結構問題，核與貨品之稅則分類無涉。

綜上所述，原告訴訟理由均無可採，請求判決駁回原告之訴等語。

理 由按行為時海關進口稅則第八五二一．九○．一○號為「雷射光學系統碟式放影機」，第一欄稅率百分之二十七．五；

同稅則第八五一九．九九．一○號為「磁碟放音機」，第一欄稅率為百分之十五（無第二欄稅率）。

次按「錄影機：凡用電力錄、放影像音響之機具，如電視磁性錄影錄音機、電視磁性影音重放機等均屬之，從價徵收百分之十三。」

為貨物稅條例第十一條第一項第五款所明定。

本件原告委託萬達報關股份有限公司於八十七年五月四日（進口日期八十七年四月三十日）向財政部基隆關稅局申報自馬來西亞進口音響一批，報單號碼：ＡＥ＼八七＼二三○四＼○○一○號，其中第二項DIGITAL AUDIO DISC PLAYER MX-505T 報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第八五一九．九九．一○號，稅率百分之十五，貨物稅率百分之十，經該局改列稅則第八五二一．九○．一○號，按稅率百分之二十七．五課徵關稅，並從價課徵貨物稅百分之十三。

原告不服，就稅則號別部分，向基隆關稅局聲明異議，經該局加具意見，報請被告評定異議駁回，發給關評台第八七○一一六號評定書。

原告循序提起本件行政訴訟，主張如事實欄所載。

經查：（一）、系爭貨物依型錄所示，其組成分為主機與揚聲器二單元（主機與揚聲器係分離），主機內包含有AMPLIFIER、TUNER、3-CD TRIPLE-TRAY CHANGER、CASSETTE DECT及SPEAKER systems等組件。

參據國際商品統一分類制度註解中文版第一○三○、一○三一頁第十六類總則（VI）多用途機器及複合機器（類註三）之詮釋：「兩種或兩種以上不同種類之機器或應用品裝配成一整體，連續或同時分別進行其各自功能，且一般係作互相補充作用及於第十六類不同節內述及之複合機器，亦依其主要用途而分類」、「為適合上文之規定，不同之機器如一件製置於另一件之中，或另一件上，或共同裝於同一基座或框架上，或共同之箱罩內者，視為已組合成一部機器之整體」，故系爭貨物顯為複合機。

按海關進口稅則第十六類類註三之規定：「複合機係由兩具或兩具以上機器組合成另一具完整之其他機器，使兼具兩種或兩種以上補助或交互功能者，按其主要功能之機器歸入應列之節」，本案系爭貨物自應按其影音播放之主要功能，歸列稅則第八五二一．九○．一○號。

（二）、被告曾就音響與影像組合之多功能複合體，本身已具播放影音光碟功用之類同貨品，檢附原廠型錄函詢經濟部工業局，經該局八十七年五月二十九日工（八七）二字第○一四八五八號函復稱：「有關貴局函詢”Kendwood” UD-823v UD Component System/Compact Hi-Fi System 貨品之功能一案，．．．應屬音響與影像組合之多功能複合體，本身已具播放影音光碟功用，而並不需再加裝影像解壓縮IC，故本案貨品主要功能應在具影音光碟之播放功能。」

是則，基隆關稅局核定系爭貨物之其主要功能為影音放映，應屬妥適。

又被告為慎重計，復檢附原廠型錄及原告提供之中、英文說明書等詳細資料，以八十七年十二月十一日台總局稅字第八七一○九○九二號函請我駐比利時代表處就近向世界關務組織（W.C.O）查詢有關系爭貨物 VIDEOCD COMPACT COMPONENT SYSTEM (Model:MX-V505T)之稅則分類意見，該函說明三、並敍明：「進口人（即原告）認為不論就外觀或功能而言，均係以音響系統（Audio ）為主，VCD 功能僅為附加功能，來貨具收音、錄音、放音、對拷、音樂CD播放功能，相對於VCD 播放功能，顯見Audio功能大於Video功能甚多，因而主張應歸屬第八五一九節或第八五二七節下」等語。

嗣經駐比利時台北代表處以八十八年一月六日比利（八八）字第○○三號函復稱：「經洽WCO經辦人，主張"VIDEO CD COMPACT COMPONENTSYSTEM" (MODEL：MX-V505T)（回函誤寫為NX-V505T）主功能應為VIDEO，亦宜歸列八五二一。」

有上開函影本附卷可按，足徵系爭貨物之主要功能為影像放映無訛。

（三）、原告又主張：「市售具有影像功能之家用攝錄放影機等商品，其稅率最高僅為百分之四，獨對本件貨品從高課徵實不合理．．．」乙節，惟查稅率高低，係屬稅率結構問題，核與貨物之稅則分類無涉，尚難僅憑本件核課較高之稅率，遽認有違公平正義與平等原則。

（四）、綜上所述，原告所訴各節，均無足採，基隆關稅局將系爭貨物列為稅則第八五二一．九○．一○號，按稅率百分之二十七‧五課徵關稅，並從價課徵貨物稅百分之十三，並無不合。

從而，被告評定駁回原告對基隆關稅局核定稅率之異議，核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴意旨，並無理由，應予駁回。

至原告聲請本院傳訊經濟部工業局承辦人員及勘驗實物並行言詞辯論乙節，因系爭貨物為音響與影像組合之多功能複合體，已具播放影音光碟功用，為原告所陳明，且有產品型錄註明該機各項功能附卷可按，核其所請尚無必要，併此敍明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

中 華 民 國 九十 年 五 月 三 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 葉 振 權
法 官 鍾 耀 光
法 官 吳 錦 龍
法 官 劉 鑫 楨
法 官 吳 明 鴻
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信
中 華 民 國 九十 年 五 月 三 日