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最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第八七六號
原 告 甲○○
被 告 高雄市稅捐稽徵處
代 表 人 洪東煒
右當事人間因地價稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年十一月二十日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告以其所有坐落高雄市○鎮區○○段四小段二五、二八、三五地號等三筆土地，係供公共停車場使用，民國八十七年地價稅申請按千分之十核課，被告以停車場登記證發證日期超過審核基準日，乃否准其所請。
原告不服，提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂：一、原告所有高雄市○○○○段二五、二八、三五號土地為收費停車場（以下簡稱系爭停車場），乃向高雄市政府工務局申請建造執照，領有建造執照，並於八十四年十月間全部完成供公眾停車之用。
原告於八十七年十月七日之前向被告提出申請依土地法第十八條規定，按特別稅率千分之十課徵地價稅。
被告以系爭停車場非八十七年十月七日前興建完成為由，予以退件不准。
經原告再三舉證，提出轄區里長證明，且被告承辦人於原告申請地價稅複查親至現場會勘，該三筆土地均供停車使用。
而工務局核准補領建造執照，因收費室及司機休息室早已完工使用，故處以罰鍰，足資證明系爭停車場在八十七年十月七日之前已完成使用。
被告始報請高雄市政府轉陳財政部釋示，依該部八十一年三月二十日台財稅第000000000號及八十二年四月二十一日台財稅第八二一四八三八一六號函辦理。
亦即地價稅減免應在八十七年十月七日前申請，系爭停車場完成使用應在十月七日審查基準日之前完成，本件符合財政部函釋示。
二、系爭停車場設置均依法向高雄市政府工務局申請建造執照及使用執照，符合法令規定，亦即其停車場所使用之土地係土地稅法第十八條第一項第五款所指「依都市計畫法規定設置之供公眾使用之停車場用地」。
而土地稅法係中央法令，被告、訴願及再訴願機關引用財政部八十三年二月十六日台財稅字第八三○○四二七四一號函釋之行政命令推翻中央法令，顯不適法。
三、系爭停車場是否應取得登記證始得營業為本件爭議關鍵：許多私人停車場均未申請停車場登記證而照常營業，未見有關機關依法取締，可見停車場非取得登記證始得營業；
尤其各縣市警察局所轄之路邊停車場，亦未取得登記證照常收費營業，法令理應公私一體遵守。
再訴願機關對此點無法依據法令明確說明，竟以路邊停車場係公地依法令規定免稅，是原告誤解法令不足採信云云，忘記系爭停車場是否應取得登記證始能營業，認為停車場應取得登記證始得營業，駁回原告。
再訴願決定之理由，難以令人信服，請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：一、原告所有坐落高雄市○鎮區○○段四小段二五、二八、三五號等土地，設置系爭停車場，雖持有高雄市政府工務局八十七年九月九日核發之建造執照，並於八十七年十月七日提出申請自八十七年起適用特別稅率按千分之十計徵地價稅，惟其遲至八十七年十二月十七日始取得高雄市路外停車場登記證，案經被告審理結果，乃以該停車場核准登記日期已超過其用地是否符合特別稅率及減免要件審核基準日（即申請期限截止日－十月七日）為由，遂於八十八年二月五日、二月二十二日分別以高市稽財字第七五二九號函及第九五七三號函否准其請，於法並無不合。
二、原告設置路外平面停車場，供公眾停車使用，依獎勵民間參與交通建設條例規定，是否可以免徵地價稅或減稅之優惠一節，經中央主管機關交通部八十八年一月十三日路台（八七）機字第○二四三○號函示：「查有關獎勵民間參與建設條例及相關子法之適用，須符合該條例第六條所規定之三種方式辦理，台端來函所稱之路外公共停車場，若非依據該條例相關條例規定申請設置，自不得適用獎參條例相關稅賦減免之規定。」
附原處分卷可稽，則系爭停車場用地顯然並無前開條例相關稅賦減免規定之適用，又依高雄市獎勵投資興建公共設施辦法第十六條第四款所定，本件可否減免稅捐及獎勵，仍應依其他法令規定辦理，而原告依停車場法規定設置之供公眾使用之停車場用地申請按千分之十計徵地價稅，自應依土地稅法第十八條第一項第五款及第四十一條規定辦理，亦即除應在每年十月七日前提出適用特別稅率之申請外，其用地尚須在基準日前符合規定之要件，當期始可按特別稅率課徵地價稅，此觀財政部八十八年一月十九日台財稅第八八○○○二八五六號函釋：「仍請依本部八十一年三月二十日台財稅第000000000號及八十二年四月二十一日台財稅第八二一四八三八一六號函辦理」自明。
又財政部八十三年二月十六日台財稅第八三○○四二七四一號函示：「依停車場法規定取得停車場登記證者，其設置供公共使用之停車場用地，准依土地稅法第十八條第一項第五款及平均地權條例第二十一條第一項第五款規定按千分之十計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之。」
，係闡明土地稅法第十八條第一項第五款之原意所為之解釋，因停車場用地是否符合「按目的事業主管機關核定規劃使用」要件之審核，應以該目的事業主管機關核發之停車場登記證為據，是上開財政部各該函釋意旨，均以法條固有之效力為其範圍，自法律生效之日有其適用。
被告依稅法規定及財政部函示，否准原告八十七年地價稅適用特種稅率核課，洵屬有據。
三、按私人依停車場法規定設置供公共使用之停車場用地，如未依前揭相關規定辦理，即於用地是否符合特別稅率及減免要件審核基準日前取得停車場登記證送核，自不得減免稅捐。
反之，私人停車場用地，若不申請適用按千分之十計徵地價稅，稅法並無應先取得停車場登記證始能營業之規定。
至民間停車場未申請停車場登記證照常營業之取締，則非稅捐稽徵機關之職權範圍；
而各縣市政府警察局所管轄之路邊停車場因係供公共使用之公有土地，依其他法令規定免稅。
是土地稅之減免，以其土地使用合於法令所定減免標準，並依規定程序申請核定者為限，自有一定審查標準及程序，並無二致。
從而本件復查、訴願及再訴願以系爭停車場登記證發證日期超過審核基準日為由決定駁回，於法難謂有違。
故其所訴，要無可取，請判決駁回原告之訴等語。
理 由按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。
但未按目的事業主管機關核定規則使用者，不適用之：．．．經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法設置之供公眾使用之停車場用地。」
及「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。」
分別為土地稅法第十八條第一項第四款及第四十一條第一項所明定。
又「得適用特別稅率之用地及各種減免稅地之申請期限，依土地稅法第四十一條及土地稅減免規則第二十四條規定，應於地價稅開徵四十日前提出申請，至於其用地是否符合特別稅率及減免之要件，亦應以上開申請期限截止日（十月七日）為審核之基準日。」
、「有關申請適用特別稅率及各種稅率減免之土地，其用地是否符合規定要件之審核，應以申請日為準，至申請日未符合規定要件者，始依照本部（八一）台財稅第000000000號函規定，以申請期限截止日（十月七日）為最後審核基準日。」
分別經財政部八十一年三月二十日台財稅第000000000號及八十二年四月二十一日台財稅第八二一四八三八一六號函釋有案。
本件原告以其所有坐落高雄市○鎮區○○段四小段二五、二八、三五地號等三筆土地，設置公共使用之停車場，乃持高雄市政府核發之建造執照，向被告申請自八十七年起按千分之十特別稅率計徵地價稅。
被告以原告遲至八十七年十二月十七日始取得高雄市路外停車場登記證，已超過其用地是否符合特別稅率及減免要件審核基準日（即十月七日）為由，否准其所請。
原告不服，循序起訴主張：系爭土地規劃為收費停車場，為符合法令規定，向高雄市政府工務局申請領有建造執照，於八十四年十月間全部完成供公眾停車之用，於八十七年十月七日向被告提出符合土地稅法第十八條規定，申請按特別稅率千分之十課徵地價稅，被告以停車場非八十七年十月七日前興建完成為由予以退件，原告再三舉證轄區里長證明外，複查至現場會勘該三筆土地均停車使用，八十八年九月九日工務局核准補領建造執照，因停車場收費室及司機休息室已完工使用，故處罰鍰，足資證明停車場早在八十七年十月七日之前已完成使用，被告始報請財政局轉報財政部釋示。
次查停車場之設置是否符合都市計畫法規定，係工務局權責範圍，系爭停車場設置均依法向高雄市政府工務局申請建造執照及使用執照，符合土地稅法第十八條規定。
而土地稅法係中央法令，被告、訴願及再訴願機關引用財政部函釋之行政命令推翻中央法令，顯不適法。
系爭停車場是否取得登記證始能營業為爭議關鍵，許多民間停車場均未申請停車場登記證，照常營業，未見取締，足見停車場非取得登記證始得營業，尤其各縣市政府警察局所管轄之路邊停車場未設立及登記照常收費營業，法令理應公私一體遵守，再訴願機關對此無法依據法令明確說明，忘記本件系爭停車場是否應取得登記證始能營業，再訴願決定之理由，難以令人信服云云。
經查土地稅法第十八條第一項第四款明定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。
但未按目的事業主管機關核定規劃者，不適用之．．．經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法規定設置之供公眾使用之停車場用地。」
是則，停車場用地申請適用優惠稅率，既須符合「按目的事業主管機關核定規劃使用」之要件，自應以該目的事業主管機關核發之停車場登記證為審核之依據。
本件原告雖依停車場法規興建領有高雄市政府工務局核發使用執照並於八十七年十月七日之前完成使用；
但原告依停車場法規定設置之供公眾使用之停車場用地申請按千分之一計徵地價稅，其在審核基準日前尚未取得停車場登記證，當期自不得按特別稅率課徵地價稅。
被告否准原告八十七年地價稅適用特種稅率核課，洵屬有據。
又私人依停車場法規定設置供公共使用之停車場用地，如未依前揭相關規定辦理，自不得減免稅捐。
至於私人停車場用地若不申請適用按千分之十計徵地價稅，稅法並無應先取得停車場登記證始能營業之規定。
另民間停車場未申請停車場登記證照常營業之應否取締，與能否減免地價稅，二者並無關聯。
而各縣市政府警察局所管轄之路邊停車場，因係供公共使用之公有土地，依其他法令規定免稅。
是土地稅之減免，以其土地使用合於法令所定減免標準，並依規定程序申請核定者為限，稅捐稽徵機關已有一定審查標準及程序，並無二致。
原告主張各節，均不足採。
從而本件復查以系爭停車場登記證發證日期超過審核基準日為由決定駁回，揆諸首揭規定及說明，於法難謂有違。
一再訴願決定遞予維持，俱無不合。
原告起訴意旨，並無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十三 日
最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 吳 明 鴻
法 官 趙 永 康
法 官 林 清 祥
法 官 鍾 耀 光
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 雅 琴
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十三 日
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