最高行政法院行政-TPAA,93,判,175,20040226,1

最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第一七五號
上 訴 人 甲○○○○○○
被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 許虞哲

右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十一年十二月十一日臺中高等行政
法院九十一年度訴字第五九六號判決，提起上訴。
本院判決如左：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由
一、本件原由臺中市稅捐稽徵處代徵營業稅業務，自九十二年一月一日起回歸財政部臺灣省中區國稅局，自應由該局承受本件訴訟，合先敍明。
二、本件上訴人在原審起訴主張：㈠按違章漏稅案件之處分，應以事實為依據，而事實應依證據認定之，此為審理行政處分案件應遵循之原則。
又行政機關對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。
而認定事實，須憑證據，不得出於臆測；
另僅憑警方談話筆錄，不得作為補稅依據。
此分別經本院三十二年度判字第十六號、三十九年度判字第二號及八十九年度判字第一一四九號判決在案。
次按「違章案件審查除取具談話筆錄外，仍應進一步調查其他補強證據，以察其是否與事實翔符，藉資加強稅捐稽徵之正確公允，並保護人民權益。」
亦為財政部七十七年十二月二十九日台財訴第000000000號財稅救濟案例通報提要表、同部七十七年十月一日台財訴第七七○一○六八三四號函決定在案，本件被上訴人所依據八十五年三月十二日台中市警察局繼中派出所談話筆錄中，均無逃漏稅額之事實存在，僅憑每日營業額約一五、○○○元，推算出其逃漏稅額、漏開發票乃無中生有，被上訴人空言主張並無證據，依行政訴訟法第一三六條規定準用民事訴訟法第二七七條規定，就漏稅額及漏稅事實自應詳細陳述，並提供證據。
且自上開談話筆錄中可得確認課稅主體為瘋馬視廳中心，而被上訴人卻逕行更改為上訴人，按瘋馬視廳中心與上訴人，先後於臺中市○○○街一三五號六樓設立營業，兩者本為不同之法人主體，被上訴人雖以上訴人對外招牌仍為「瘋馬視廳中心」，主張瘋馬視廳中心即為上訴人，惟上訴人雖在同址進駐經營，並無拆除該招牌或使用其名之權利，是被上訴人所認顯有違誤。
㈡次按被上訴人所稱費用還原法計算所得金額為每日營業額為一五、一八二元，惟上訴人據之推算結果為每日營業額七、九五一元，再乘以一八四天可得一、四六二、九八四元，此與系爭八十四年九月十一日至八十五年三月十二日，上訴人所開立發票金額一、四七六、四六一元接近。
被上訴人空言主張上訴人漏開發票金額，卻無法舉證以實其說，所認顯有違法。
㈢再按「營業稅特種稅額查定辦法」適用於小規模營業人，亦即免用統一發票之營業人，而上訴人為經核定使用統一發票之營利事業，是本件自不適用上開辦法。
另上訴人營業額係按每日實際交易金額開立發票，斷無每日營業額未達一五、○○○元而需開立發票一五、○○○元之法律規定，是故本件應可援用本院八十九年度判字第一一四九號判決為斷。
㈣至被上訴人所稱上訴人申報八十四、八十五年營利事業所得稅時，有偏低不實，及八十四年未申報水電瓦斯費用乙節，按營利事業所得稅之課徵採營業淨利，亦即營業收入減去成本、費用，故成本、費用偏低不實，則營業淨利偏高，須多繳營利事業所得稅。
依經驗法則及申報實務，被上訴人所稱情形根本無從發生，反之，申報偏高以減少納稅金額方屬合理，是被上訴人所稱顯不足採。
再者，依加值型及非加值型營業稅法第三十三條及商業會計法第十四條規定，水電瓦斯費用之認列，須於原始憑證之名稱更換為上訴人，方符規定而得認列為費用，然上訴人於八十四年開始營業，水電瓦斯費之原始憑證尚未變更營業人名稱，自無法認列，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。
三、被上訴人則以：㈠本件上訴人於八十四年九月十一日至八十五年三月十二日，銷售貨物金額八六二、五二二元，未依法開立統一發票，致漏報銷售額，案經台中市警察局繼中派出所於八十五年三月十二日查獲，隨案附有上訴人八十五年三月十二日於該局所作談話筆錄，且上訴人八十四、八十五年度申報營利事業所得稅時申報之薪資、租金費用金額，以八十五年三月十二日所稱每日營業額一五、○○○元為基準，按費用還原法算得八十四年度每日營業額為一五、一八二元，與上訴人供稱每日營業額相當，違章事實成立，被上訴人乃核定補徵營業稅四三、一二六元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰一二九、三○○元，於法應無不合。
㈡按刑事訴訟法第一百五十六條規定，被上訴人之自白，非出於強暴脅迫、利誘、詐欺、違法羈押或其他不正之方法，且與事實相符者，得為證據。
於租稅稽徵實務，倘稽徵機關獲案談話筆錄非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺或其他不正之方法，且經調查談話筆錄與事實相符，自亦得採為證據，今上訴人八十五年三月十二日於警察局所作談話筆錄，係經其親自閱讀無訛後始簽名捺印，自得作為本件處分之依據。
另參照財政部發布之營業稅特種稅額查定辦法，合計上訴人申報八十四、八十五年度營利事業所得稅時申報薪資、租金費用金額三、二四九、七四○元，除以類似行業最高費用率百分之三十五所得上訴人每日營業額一九、九六八元，顯較筆錄所稱每日營業額為高。
而由上訴人負責人稱，該店員工十二人，每人月薪約一四、○○○元，即上訴人每月薪資費用約一六八、○○○元，準此，上訴人八十四年十月一日至十二月三十一日應申報薪資五○四、○○○元，然僅申報三五六、二四○元；
同理，八十五年度應申報薪資二、○一六、○○○元，卻僅申報一、三九三、五○○元。
而依上訴人之行業特性，水電瓦斯費用絕無可避免，但八十四年度竟未為申報，均顯示上訴人申報營利事業所得稅時，有偏低不實，在此情況下，八十四年度申報每日營業收入尚有一○、三九九元，原處分採談話筆錄為證，應未脫離上訴人每日營業額有一五、○○○元之事實，且上訴人並未舉證系爭筆錄之製作乃出於不正當之方法，準此，原核定依據上訴人所作筆錄而核算八十四年九月十一日至八十五年三月十二日間實際銷售額，應無不當。
至上訴人所引判決，一因非判例，二因案情與本件不同，無援引適用之餘地等語作為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按原華視廳店為獨資商號，上訴人為負責人，有台中市政府營利事業統一發證登記申請書附原處分卷可稽，是本件上訴人名稱應為甲○○○○○○○○，合先敘明。
㈡按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。
其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」
、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：、．．．短報、漏報銷售額者。」
及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：、．．．短報漏報銷售額者。」
，分別為行為時營業稅法（該法於九十年七月九日修正為加值型及非加值型營業稅法）第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款及第五十一條第三款所明定。
㈢本件上訴人於八十四年九月十一日至八十五年三月十二日，於臺中市○○○街一三五號六樓經營ＭＴＶ，漏報銷售金額八六二、五二二元，未依法開立統一發票，，被上訴人乃核定補徵營業稅四三、一二六元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰一二九、三○○元。
㈣經查，本件係上訴人於臺中市○○○街一三五號六樓經營ＭＴＶ，經臺中市警察局繼中派出所於八十五年三月十二日查獲，依卷附之警局談話筆錄，上訴人稱：「臺中市○○○街一三五號六樓瘋馬視廳中心負責人為我本人．．．於八十四年九月五日開始營業，營業時間廿四小時，每日營業額約一萬五千元．．．共十二名員工，月薪約一萬四千元。」
，上訴人雖為原華視廳店商號負責人，惟其坦承該址瘋馬視廳中心為其所經營，又被上訴人曾派員至該處查明該址「原華視廳店」經營ＭＴＶ，其對外營業招牌仍懸掛「瘋馬視廳店」，有查詢資料附原處分卷可佐，上訴人對此亦不爭執，按經營視廳娛樂業者，因商業考量或營業特性，店面招牌與登記商號名稱有所不同並非少見，是上訴人於上開時日在該址經營ＭＴＶ之事實，自足認定，上訴人以被上訴人認定該事實所有錯誤，難謂有據。
㈤再依上述警局談話筆錄，上訴人既稱該店每日營業時間廿四小時，每日營業額約一萬五千元，僱有十二名員工，月薪約一萬四千元等語，亦可知該店規模非小，且全天時段營業，按上訴人經營該ＭＴＶ，除此十二名員工之薪資外，衡情應有店租、水電、瓦斯、視聽器材及其他固定資產等營業成本，又依上訴人所申報之營利事業所得稅資料，其八十四年十月至同年十二月止之租金支出為三十萬元，八十五年一月至同年十二月之租金則為一百二十萬元，即其每月租金支出為十萬元，再加上每月員工薪資十六萬八千元，二者合計即有二十六萬八千元，又加入上述其他成本因素，是上訴人所稱該店每日營業額約一萬五千元，自屬相當。
㈥是被上訴人以每日營業額約一萬五千元，計算上訴人於八十四年九月十一日至八十五年三月十二日之營業期間，共一百八十四日，扣除內含百分之十之娛樂稅、教育捐（娛樂稅之百分之三十）及營業稅百分之五，得出銷售額二、三三八、九八三元（上訴人質疑此數字來由，惟此計算式見原處分卷五十七頁反面復查決定書理由欄第二項），扣除上訴人申報之銷售額一、四七六、四六一元，漏報銷售金額八六二、五二二元，而上訴人未依法開立統一發票，被上訴人乃依行為時營業稅法第五十一條第三款之規定，核定補徵營業稅四三、一二六元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰一二九、三○○元（計至百元止），依首開規定，並無不合。
㈦按被上訴人以上述警局談話筆錄之上訴人陳詞內容，並參酌該店此期間之租金支出等營業成本，並非僅以警局談話筆錄為唯一依據，而計算本件上訴人每日營業額一萬五千元，採證符合經驗及論理法則，並無上訴人所指有違上開本院判決意旨、財政部函釋及行政訴訟法第一百三十六條規定準用民事訴訟法第二百七十七條規定之可言。
又被上訴人參照財政部發布之營業稅特種稅額查定辦法，以上訴人申報八十四、八十五年度營利事業所得稅時申報薪資及租金費用，除以類似行業最高費用率百分之三十五所得上訴人每日營業額一九、九六八元，此為被上訴人對於上訴人上開警局談話筆錄之補強證據之一，並非以資為計算上訴人本件期營業期間每日營業額之唯一標準。
又上訴人另稱「營業稅特種稅額查定辦法」適用於小規模營業人，而上訴人為經核定使用統一發票之營利事業，被上訴人不得以本件適用該辦法等節，然被上訴人衡諸上開各情，計算本件上訴人之營業額，既取證符合經驗及論理法則，有如上述，因被上訴人即使不用上開還原法之推算結果，仍可以上訴人經營該店之薪資、租金、水電及瓦斯等必要支出費用，合理計出上訴人每日營業額一萬五千元，此與客觀事證相符，而可據以認定，是上訴人此部分主張，亦屬無據，因而為上訴人敗訴之判決。
五、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違背法令。
上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有不適用法規及適用不當以及不備理由之違背法令，聲明廢棄改判。
惟查原判決既已論明被上訴人以上訴人警局之自白談話筆錄內容，並參酌該店此期間之租金支出等營業成本，並非僅以警局談話筆錄為唯一依據，而計算本件上訴人每日營業額一萬五千元，採證符合論理法則，並無上訴人所指有違上開本院判決意旨及財政部函釋以及行政訴訟法第一百三十六條規定準用民事訴訟法第二百七十七條規定之可言。
又被上訴人除依還原推算法外，仍可以上訴人經營該店之薪資、租金、水電及瓦斯等必要支出費用，合理計算出上訴人之每日營業額為一萬五千元，其取證符合經驗及論理法則，則原判決難謂有不適用法規或適用不當以及不備理由之違背法令及應於審判期日調查之證據而不予調查之情形。
次按原判決依據上訴人在警局自白其為本件違章商號負責人之談話筆錄以及台中市政府營利事業統一編號登記資料認定本件違章主體為上訴人，難謂有不適用法規或適用不當之違背法令。
況原判決對上訴人所訴各節，均已詳予剖析論駁，甚為明確，上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，均無足取。
從而本件上訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 二十六 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 鄭 淑 貞
法 官 高 啟 燦
法 官 吳 錦 龍
法 官 林 茂 權
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 雅 琴
中 華 民 國 九十三 年 三 月 一 日