最高行政法院行政-TPAA,97,裁,3162,20080619,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
97年度裁字第3162號
上 訴 人 甲○○
訴訟代理人 陳昆明 律師
被 上訴 人 乙○○○○○
代 表 人 丙○○
上列當事人間土地增值稅事件，上訴人對於中華民國97年3月25日高雄高等行政法院96年度訴字第911號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。

依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；

而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。

是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；

若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；

倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。

如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。

上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

二、本件上訴人就其所有台南市○○段1008-8、1008-9、1008-10、1008-11、1008-12、1008-13、1008-14、1008-15、1008-30、1008-31、1008-32、1008-33地號等12筆土地（下稱系爭怡中段1008-8地號等12筆土地）及同段1037-15、1037-16、1037-17地號等3筆土地（下稱系爭怡中段1037-15地號等3筆土地，與系爭怡中段1008-8地號等12筆土地合稱系爭土地 )，分別於民國92年12月22日、93年2月3日及93年4月12日、13日、14日向被上訴人申報土地移轉現值，經被上訴人核定其稅額為0元。

惟後經被上訴人依財政部93年8月11日台財稅字第09304539730號令規定，查獲系爭怡中段1008-8地號等12筆土地有與同段1038地號、華南段1262地號土地（農業用地），取巧安排形成共有關係後，再辦理共有物分割，藉地價改算提高系爭怡中段1008-8地號等12筆土地之前次移轉現值後，復與台南市○○段1007-4、1009、1021-1、1038-3地號土地合併後再分割再移轉之情形。

又查獲系爭怡中段1037-15地號等3筆土地有與台南市○○段1038、1008-4、1024-1、1009-4等地號土地，分別經取巧安排形成共有關係後，藉地價改算提高系爭怡中段1037-15地號等3筆土地之前次移轉現值，再合併、再分割再移轉之情形，被上訴人乃依上開財政部令及稅捐稽徵法第21條第2項規定，向上訴人補徵系爭土地之土地增值稅額計新台幣（下同）7,706,765元。

上訴人不服，循序提本件行政訴訟，經原審法院駁回其訴。

其上訴意旨略以：土地分割時，是否應課徵土地增值稅，依土地稅法施行細則第42條第2項規定：「分別共有土地分割後，各人所取得之土地價值與其分割前應有部分價值相等者，免徵土地增值稅。」

即足以證明共有土地分割時，原則上應課徵土地增值稅，祗有符合該條項例外規定時，始免徵土地增值稅，法律規定甚明。

被上訴人仍執「共有物之原物分割，只是將所有權之型態由共有變為單獨所有，將應有部分變為特定部分，故未符土地稅法第28條所定『移轉』之要件，不屬土地增值稅課徵標的。

換言之，土地稅法第28條所定之『移轉』並不包括『共有物分割』在內，故縱使共有土地在分割前已有漲價，該漲價之利益對所有人而言，仍尚未實現，則因分割使各共有人就存在於共有物全部之應有部分，互相移轉之結果，各共有人就其取得部分土地既存價值業已概括承受。」

云云為辯，顯然與上開規定相悖。

原判決既然認為本件共有土地分割係刻意安排，不符合免稅規定，則應向共有土地分割當時依法應繳納土地增值稅之原地主補課土地增值稅，方屬正辦。

原判決卻認為被上訴人不向逃避繳稅之原地主補課以前土地自然漲價之增值稅，符合憲法第19條「依法納稅」之基本原則及「實質課稅」與「課稅公平」原則，自有判決適用法規不當及判決理由矛盾之違法，且因原審認定事實不依證據，亦有判決不備理由之違法等語。

惟查本件原審判決依調查證據所得而敘明：本件係藉由小部分應有部分土地之移轉創造共有關係，再辦理共有物分割，與單純共有土地之分割係在消滅共有關係之情形，顯然有別；

且上訴人藉「移轉」、「取得」、「共有物分割」及「再移轉」之程序，即創設土地共有之事實後，再辦理共有物分割登記，並藉地政機關之改算地價，使其土地登記簿謄本登載之前次移轉現值因此墊高，再由上訴人移轉他人，以達之後再移轉時得以規避土地增值稅之目的。

是以分割之後系爭土地之地價現值，並非系爭土地之自然漲價，而係上訴人以上開方法刻意墊高，再由上訴人移轉他人，以圖達到規避稅捐之目的，此舉實已違反實質課稅及租稅公平之原則。

故本件所謂「前次移轉現值」，應以共有物分割改算前之移轉現值為準，始符合實質課稅與租稅公平之要求。

被上訴人依土地稅法第28條前段、第31條第1項第1款之規定，以共有物分割改算前之原地價或移轉現值，核計系爭土地之增值稅，於法並無違誤等情甚詳。

上訴意旨就原審已論斷者，泛言未論斷，指摘原審判決有理由不備之違法，而未具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。

依首揭說明，應認其上訴為不合法。

三、據上論結，本件上訴為不合法，依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

中 華 民 國 97 年 6 月 19 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 吳 慧 娟
法官 鄭 忠 仁
法官 黃 本 仁
法官 吳 東 都
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 97 年 6 月 20 日
書記官 王 福 瀛