最高行政法院行政-TPAA,98,判,208,20090305,1

最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第208號
再 審原 告 上鋼股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 邱秀珠 律師
再 審被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 陳文宗
上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國96年3月29日本院96年度判字第527號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主 文

再審之訴駁回。

再審訴訟費用由再審原告負擔。

理 由

一、再審原告民國（下同）88年度未分配盈餘申報，原列報未分配盈餘新臺幣（下同）70,311,887元，其中未分配盈餘減項第14項「處分固定資產之溢價收入作為資本公積者」申報為36,519,442元，後更正申報為202,920,885元，經再審被告核定為36,519,442元，未分配盈餘核定為123,246,619元，應補徵10%營利事業所得稅5,293,472元（下稱原處分），再審原告不服，就「處分固定資產之溢價收入作為資本公積者」項目申請復查，未獲變更，提起訴願，案經財政部92年7月29日臺財訴字第0921354162號訴願決定將原處分（復查決定）撤銷，責由再審被告另為處分。

嗣再審被告依訴願決定撤銷意旨重新查核結果，仍維持原核定。

再審原告不服，循序提起本件行政訴訟，經原審法院94年7月7日以93年度訴字第2112號判決，將訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，再審被告遂向本院提起上訴，本院則以96年度判字第527號判決（下稱原判決）廢棄原審判決自為判決確定在案。

茲再審原告猶不服，以原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之事由，提起本件再審之訴。

二、再審原告起訴主張：（一）所得稅法第66條之9第2項第8款業已於95年5月30日修正公布，當時本件係屬未確定案件，原判決於96年3月29日判決時，未適用修正後之新法，而適用不利再審原告之舊法，自屬適用法規顯有錯誤。

（二）縱認應適用修正前所得稅法第66條之9第2項第8款，惟行為時公司法第238條第3款既僅明訂處分「資產」之溢價收入，並未區分固定或非固定資產，適用公司法第238條第3款之範圍時，自難予以限縮解釋。

是故依公司法之規定，系爭增益本應列為資本公積，而不得作為盈餘加以分配，故其溢價收入之稅後金額，自應於「未分配盈餘課稅所得額」中減除。

本件原判決就修正前所得稅法第66條之9第2項第8款之解釋，違反其立法理由，並與上引公司法規定意旨不符，顯有錯誤等語，求為判決廢棄原判決，再審被告對原審法院93年度訴字第2112號判決之上訴駁回。

三、再審被告則以：（一）按「中央法規標準法第18條所稱『處理程序』係指主管機關處理事件之程序而言，並不包括行政救濟之程序在內。

故主管機關受理人民聲請許可案件，其處理程序終結後，在行政救濟程序進行中法規有變更者，仍應適用舊法。」

本院62年判字第507號著有判例。

查再審原告主張原判決於96年3月29日判決時，未適用修正後之新法，而適用不利再審原告之舊法，自屬適用法規顯有錯誤，不但忽略所得稅法第126條第1項「本法自公布日施行」之規定，更誤以租稅事件實體法規範可追溯適用，而有溯及既往效力，顯與前揭判例要旨不合。

（二）行為時公司法第238條規定應累積為資本公積之項目，依行為時所得稅法第66條之9第2項規定，並非均可列為計算未分配盈餘之減除項目，再審原告忽略並非所有累積為資本公積之盈餘均可列為未分配盈餘減項，即如依再審原告之主張結果，單憑立法理由原則上之宣示推論，導致其結論為行為時公司法第238條規定之內容均可列為本條款規定計算未分配盈餘之減項之內容，並擴大法條規定可列為計算未分配盈餘之減除項目，而違反依法行政原則，此等推論顯屬錯誤，自不應以系爭資產溢價收入應否轉列資本公積為判斷未分配盈餘減項之計算基礎等語，資為抗辯，並求為判決駁回再審之訴。

四、本院按：稅捐稽徵法第48條之3從新從輕原則僅適用於違反作為或不作為義務而裁處之行政罰，如罰鍰金額或倍數修正之情形，尚不及於除此以外之事項。

課徵本稅有關之法律規定或漏稅額之計算等，雖於行為後法律經修正，本稅及據以科處之行政罰所涉及之漏稅額計算，如免稅額、扣除額、稅率等，均適用行為時法律。

（本院86年1月份庭長法官聯席會議決議參照）。

故再審原告主張：所得稅法第66條之9第2項第8款業已於95年5月30日修正公布，當時本件係屬未確定案件，原判決於96年3月29日判決時，未依稅捐稽徵法第48條之3規定適用修正後之新法，而適用不利再審原告之舊法，自屬適用法規顯有錯誤云云，顯屬誤解法律規定，殊無足取。

次按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由」本院分著有61年裁字第153號及62年判字第610號判例。

本件原判決為不利再審原告之判決，係以：經查再審原告於88年度出售土地增益166,401,443元，原列盈餘，嗣於90年8月30日經臨時股東會決議更正列為資本公積，並申請更正申報未分配盈餘減項「處分固定資產之溢價收入作為資本公積者」為202,920,885元，惟依再審原告提供87、88年度資產負債表，88年度固定資產-土地減少數僅為3,593,593元，該出售土地增益36,519,442元，業於89年8月30日股東會時轉列資本公積，未含系爭出售土地。

而系爭二筆土地於資產負債表上非列於固定資產-土地項下，依會計師查核報告為其他資產，性質為閒置資產和出租資產，依其性質亦非屬遞耗、無形資產，揆諸商業會計處理準則第17條規定及財政部87年10月29日臺財稅第871970203號函釋意旨，原核定否准認列「處分固定資產之溢價收入做為資本公積者」之減除項目並無違誤。

次查行為時公司法第238條第3款所定應累積為資本公積乃為「處分資產之溢價收入」，而所謂之資產依商業會計法第27條第1項第1款規定乃係指流動資產、基金及長期投資、固定資產、遞耗資產、無形資產及其他資產。

從而應累積列為資本公積之處分資產之溢價收入，其所指雖包括上開流動資產等資產之溢價收入，惟可作為所得稅法第66條之9第1項所定營利事業當年度未分配盈餘分配加徵百分之十營利事業所得稅之減項，依同條第2項第8款之規定，則僅限於處分資產中之「固定資產」之溢價收入作為資本公積者，至處分其餘資產之溢價收入，除依同條項第10款經財政部核准之項目外，尚無准許作為加徵百分之10營利事業所得稅之減項，此參照財政部稅制委員會將財政部87年10月29日臺財稅第871970203號函准將「營利事業處分遞耗、無形資產之溢價收入及受領贈與所得，其稅後餘額如已列入資本公積者，作為計算未分配盈餘之減除項目」列於所得稅法第66條之9第2項第10款經財政部核准列為減項之項目自明，否則倘依原審判決所認於適用所得稅法第66條之9第2項第8款之規定減項，不分該資產屬「固定資產」與否，均可因該資產已列為資本公積認不屬於營利事業之未分配盈餘，而無庸依所得稅法第66條之9第1項規定加徵百分之十之營利事業所得稅，則財政部自無須再就上開處分遞耗資產、無形資產之溢價收入列為資本公積，重複函釋准予作為加徵營利事業所得稅之減項。

至原審判決引用所得稅法第66條之9第2項立法理由第2段載為「為正確計算應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，爰於第2項明定未分配盈餘之計算基礎。

原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準．．．，同時各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得，亦准予減除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理」，作為「依法應分配之盈餘而未予分配」可作為加徵核課之減項依據，惟查該立法理由說明僅在敘明該條項所可列為減項均具有公司未分之盈餘而實際不能分配之特性，惟尚非凡屬公司未分配盈餘實際不能分配者均可作為加徵課稅之減項，原審判決遽認所得稅法第66條之9第2項第8款之處分固定資產之溢價收入作為資本公積者，依公司法第238條第3款之規定，凡處分資產之溢價收入列為資本公積者即並無庸再區分究否該資產為固定資產，倘該列入資本公積因屬不能分配之公司未分配盈餘，自可作為加徵課稅之減項，自有未洽等由，資為判斷之論據，已敘明其得心證之事由，並詳予指駁再審原告主張不可採及原審判決違誤之理由，是原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規，或與解釋判例，均無牴觸。

再審意旨猶執原判決所不採之前開起訴意旨，作為再審之事由，無非係法律上見解之歧異，揆諸上引本院判例意旨，要難謂為原判決適用法規錯誤，而據為再審之理由。

綜上，本件再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。

五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 3 月 5 日
最高行政法院第七庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 廖 宏 明
法官 張 瓊 文
法官 姜 素 娥
法官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 98 年 3 月 5 日
書記官 彭 秀 玲