最高行政法院行政-TPAA,98,判,284,20090319,1

最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第284號
上 訴 人 臺灣中油股份有限公司石化事業部
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 周中臣 律師
黃錫耀 律師
被 上訴 人 高雄市稅捐稽徵處
代 表 人 蘇進步

上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國96年1月18日高
雄高等行政法院95年度訴字第1040號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由
一、上訴人所屬前鎮儲運所所有坐落高雄市○鎮區○○里○○路11號之120座儲槽，原經被上訴人核定屬合法登記之工廠直接供生產使用之自有房屋，依房屋稅條例第15條第2項第2款規定，按營業用稅率減半徵收房屋稅在案。
嗣被上訴人所屬前鎮分處執行民國94年房屋稅籍清查，查得上訴人前鎮儲運所非直接生產單位，核與房屋稅條例減半徵收房屋稅之規定未合，乃依稅捐稽徵法第21條規定，核定補徵自89年至93年及更正94年之差額房屋稅，合計59,417,683元。
上訴人不服，申請復查及提起訴願均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴意旨略謂：房屋稅條例第15條第2項第2款係規定「合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋」，其中並無「供直接生產使用之自有房屋須屬合法登記工廠範圍內」之文義，亦無「專供」生產使用之限制，故只要係合法登記工廠供直接生產使用之自有房屋，即應給予減半徵收房屋稅之獎勵。
中油公司轄下之高雄煉油廠、大林煉油廠及林園石化事業部等工廠，均領有工廠登記證，而前鎮儲運所系爭儲槽埋設有長途地下管線，提供上開3工廠生產所需之相關原料，足見系爭儲槽為上開工廠供直接使用之自有房屋，當有房屋稅條例第15條第2項第2款規定之適用；
至部分儲槽雖出租供民間石化業使用，然此乃前鎮儲運所經營業務之彈性調整，並不妨礙系爭儲槽仍係直接供上開3工廠直接使用之性質。
又縱認系爭儲槽非屬合法工廠登記範圍內，然其確有助於工業發展，仍應依房屋稅條例規定減徵房屋稅。
再者，前鎮儲運所未領有工廠登記證，且非屬高雄煉油廠之工廠登記範圍，既為被上訴人所知悉，則被上訴人既已准許減徵房屋稅在先，茲竟變更前核定，洵有未洽。
為此請判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷等語。
三、被上訴人則以：按前鎮儲運所係為該公司並協助國內石化工業廠商以散裝方式，進出口石化品之原料與成品外；
另方面亦可配合及輔導我國石油化學工業之積極發展，避免廠商自行分別辦理裝卸儲運工作，導致紛亂與浪費。
然系爭前鎮儲運所位於高雄市○鎮區○○路11號，距高雄煉油總廠15公里，為目前南部最大之石化品原料進出口儲運集散地。
另按現行房屋稅條例第15條第2項第2款規定，合法登記之工廠自有供直接生產使用之房屋，減半課徵房屋稅，所稱「供直接生產使用之房屋」，係指從事生產所必需之建物、倉庫冷凍廠及研究化驗室等房屋，當指專供直接生產使用而言。
經查系爭前鎮儲運所經營「油槽設備租賃、石化品及油品轉運及進出口、油駁業務及港外加油」等業務，且上訴人自陳「前鎮儲運所儲槽之用途並非固定一成不變，需視各種業務狀況全面彈性調度，某一儲槽有時供存放成品油用、有時供客戶租賃使用、有時又供存放原料使用，如此方可物盡其用，每一座儲槽皆可能作為存放進口原料供生產使用」，則系爭儲槽顯非供直接生產使用，既非供直接生產使用，自與房屋稅條例有關減半課徵房屋稅之合法登記之工廠「供直接生產使用」之要件不符。
復依稅捐稽徵法第21條、房屋稅條例第15條第2項、高雄市房屋稅徵收自治條例第5條、工廠管理輔導法第43條規定及財政部67年8月16日台財稅第35605號與84年6月8日台財稅第841527350號函釋及高雄市政府建設局95年3月22日高市建設一字第0950005588號函以觀，系爭前鎮儲運所既非屬合法登記之工廠，當無房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅之適用等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）按「（第1項）本法所稱工廠，指有固定場所從事物品製造、加工，其廠房或廠地達一定面積，或其生產設備達一定電力容量或熱能者。
（第2項）前項所稱從事物品製造、加工之範圍、一定面積及一定電力容量、熱能，由中央主管機關公告之。
」「工廠應以其隸屬之事業名稱為廠名；
一事業有二廠以上者，應標示廠別。」
「工廠設廠完成後，應依本法規定申請登記，經主管機關核准登記並發給工廠登記證後，始得從事物品製造、加工。
但國防部所屬軍需工廠，不在此限。」
「工廠申請設立許可或登記，其廠地及建築物面積為應載明事項。」
工廠管理輔導法第2條、第7條、第10條第1項及第13條定有明文。
又「…於工廠設立登記規則（90年3月14日改訂為工廠管理輔導法）登記之房屋同一圍牆內，新建無使用執照違章房屋，該違章房屋依工廠設立登記規則第6條第2款規定，既不得設立許可，尚難屬於合法登記之工廠，應無房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅之適用。」
「…增建之廠房部分非屬依工廠設立登記規則登記範圍之建物，在未辦理工廠變更登記前，自不得依房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅。」
亦分別經財政部81年12月23日台財稅第000000000號及84年6月8日台財稅第841527350號函釋在案，核與前引房屋稅條例第15條第2項第2款規定之意旨無違，本院自得適用。
（二）查系爭儲槽並未在高雄煉油廠、大林煉油廠及林園石化事業部工廠登記範圍，亦未在高雄市依法辦理工廠登記等情，為上訴人所是認，是系爭儲槽縱有提供上開3個工廠使用之事實，惟依房屋稅條例第15條第2項第2款規定所謂「合法登記之工廠供直接生產使用之房屋」必須該房屋經合法工廠登記且屬於該合法登記工廠範圍內直接生產使用之自有房屋，則系爭儲槽既非屬合法工廠登記範圍內之房屋，即與房屋稅條例第15條第2項第2款規定得減半徵收之要件不符，自無減半徵收之適用，亦不因系爭儲槽是否坐落於高雄煉油廠廠區內而異。
上訴人訴稱房屋稅條例第15條第2項第2款規定僅以房屋直接供生產使用為要件，不以坐落於合法登記工廠範圍內為限，且縱令非在合法工廠登記範圍內，祇要確有助於工業發展，均有上開房屋稅條例規定減徵房屋稅之適用云云，殊屬誤解法律之規定，並非可採。
（三）次查，中油公司於89年9月1日正式成立石化事業部，納入前鎮儲運所，經營油槽設備租賃、石化品及油品轉運及進出口、油駁業務及港外加油等業務；
而前鎮儲運所係為配合石化業之發展、統籌辦理散裝石化品進出口之裝卸儲運業務，於56年奉行政院指示，所規劃興建，目的除為解決中油公司自身及協助國內石化工業廠商以散裝方式，進出口石化品之原料與成品外，另一方面亦可配合及輔導我國石油化學工業之積極發展，同時可避免廠商自行分別辦理裝卸儲運工作，導致紛亂與浪費，並於89年納入隸屬石化事業部（林園廠），為目前南部最大石化品原料進出口儲運集散地。
又系爭前鎮儲運所位於高雄市○鎮區○○路11號，距高雄煉油總廠15公里，緊臨高雄港60～62碼頭，自57年開始設計、規劃並興建儲槽，於61年竣工正式營運；
該所之服務業務項目計有：１、灌裝服務業務：針對客戶所需之油品包括LPG、丙烯、丁二烯、溶劑、化學品、石化產品等提供代客戶油灌車灌裝業務。
２、油槽租賃業務：針對客戶進出口之石化品、一般油品、溶劑等提供油槽存放收取租賃費用。
３、石化品進出口業務：針對客戶（包括事業部）自行進出口石化品或其他油品、溶劑等之油輪停靠碼頭卸油裝油等業務收取操作管理費用。
４、油駁加油業務：針對高雄港內油輪及碼頭附近加油站、漁船等提供陸地或海上加油服務業務。
至系爭儲槽之功能除供中油公司進出油品外，亦可提供業者承租使用等情，有上訴人所不爭之林園石化事業部及前鎮儲運所業務簡介附原處分卷可憑。
由此可知，前鎮儲運所既係以經營「油槽設備租賃、石化品及油品轉運及進出口、油駁業務及港外加油」為業務，而系爭儲槽之功能又係提供中油公司進出油品，或提供業者承租使用，則系爭儲槽顯與生產無關，即非從事生產所必需之建物、倉庫冷凍廠及研究化驗室甚明。
是系爭儲槽即與房屋稅條例第15條第2項第2款規定之構成要件即「合法登記之工廠自有供直接生產使用之房屋」不符，自無該條規定減徵房屋稅之適用。
上訴人訴稱系爭儲槽係直接供高雄煉油廠、大林煉油廠及石化事業部林園廠生產使用云云，並非可取。
（四）又「稅捐之核課期間，依左列規定：…二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。
…在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；
在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」
為稅捐稽徵法第21條第1項2款及第2項所明定。
而所謂「經另發現應徵之稅捐」只須其事實不在行政救濟裁量範圍內，均屬另發現應徵之稅捐。
此觀諸本院58年判字第31號判例：「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關審查核定之案件，如經過法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分固具形式上之確定力，惟稽徵機關如發現原處分確有短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額。」
之意旨自明。
上訴人87年時係檢具高雄煉油廠之工廠登記證，並以系爭儲槽為高雄煉油廠工廠登記範圍內之房屋向被上訴人申辦房屋稅籍，惟經被上訴人事後查得，系爭儲槽設置於距高雄煉油總廠15公里而緊臨高雄港60～62碼頭，不僅並非高雄煉油廠工廠登記範圍內之房屋，亦非前鎮儲運所嗣後隸屬之石化事業部林園廠之工廠登記範圍內房屋，復未另行辦理工廠設立登記，為上訴人所不爭，並有高雄煉油廠87年10月3日總產Ｃ87102049號函、89年7月20日總產Ｃ89071169號函、高雄煉油廠工廠登記證及高雄市政府建設局95年3月22日高市建設一字第0950005588號函附原審卷及原處分卷可憑，則被上訴人基此事後發現之新事實，為維持課稅之公平，基於公益上之理由，於核課期間內，補徵上訴人89年度至93年度應徵之稅額，並更正補徵94年度差額房屋稅，並無不合。
再者，系爭儲槽並未辦理工廠登記且不在高雄煉油廠工廠登記範圍，實為上訴人所能明知，乃上訴人竟為與事實不符之陳述，則被上訴人事後於查得實情後以系爭處分撤銷前所為核准系爭儲槽減徵房屋稅之處分，進而為補稅之處分，自無損害上訴人可言。
上訴人主張被上訴人之前應知前鎮儲運所未領有工廠登記證，且非屬高雄煉油廠之工廠登記範圍，其既已准許系爭儲槽減徵房屋稅在先，不得再為變更處分云云，洵非可取等由，乃駁回上訴人在原審之訴。
五、本院經核原判決駁回上訴人之訴，並無違誤，再論斷如下： （一）依上開房屋稅條例第15條第2項第2款所規定「合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋。」
，係指該房屋經辦妥合法工廠登記且屬於該合法登記工廠範圍內供直接生產使用之自有房屋，始克當之；
系爭儲槽非屬直接生產單位，為原審經調查證據後所認定之事實；
是原審以上訴人所有系爭儲槽與房屋稅條例減半徵收房屋稅之規定未合，乃依稅捐稽徵法第21條規定，核定補徵自89年度至93年度及更正94年度之差額房屋稅，核無違誤。
上訴人主張該條款並未規定供直接生產使用之自有房屋尚須屬合法登記工廠範圍內之文義云云，自屬誤解法律規定，殊無足採。
（二）按「…於工廠設立登記規則（90年3月14日改訂為工廠管理輔導法）登記之房屋同一圍牆內，新建無使用執照違章房屋，該違章房屋依工廠設立登記規則第6條第2款規定，既不得設立許可，尚難屬於合法登記之工廠，應無房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅之適用。」
「…增建之廠房部分非屬依工廠設立登記規則登記範圍之建物，在未辦理工廠變更登記前，自不得依房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅。」
為財政部81年12月23日台財稅第000000000號及84年6月8日台財稅第841527350號函釋意旨，乃財政部基於主管機關地位對於執行房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收之疑義所為之解釋，且符合房屋稅條例第15條第2項第2款之立法目的，原審法院予以適用，自無不合。
上訴人指訴上開2函釋與房屋稅條例第15條第2項第2款規定之文義相悖等語，難認有理由。
（三）綜上所述，原判決對上訴人在原審之主張如何不足採之論據取捨等，均已詳為論斷，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無上訴人所稱判決不適用法規或判決不備理由等違背法令情事。
上訴人其餘所訴各節，無非就原判決業已論駁之理由及就原審認定事實之職權行使事項，任加爭執，指摘原判決有違背法令情事，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 3 月 19 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 吳 明 鴻
法官 吳 慧 娟
法官 林 茂 權
法官 侯 東 昇
法官 黃 秋 鴻
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 98 年 3 月 19 日
書記官 吳 玫 瑩