最高行政法院行政-TPAA,98,判,296,20090326,1

最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第296號
上 訴 人 臺灣泰科電子股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 陳彥希律師
劉致慶律師
被 上訴 人 財政部臺北關稅局
代 表 人 饒平
上列當事人間虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國95年11月30日臺北高等行政法院95年度訴字第1903號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、上訴人之代表人原為邱明宏，民國（下同）97年5月9日改由甲○○擔任；

被上訴人之代表人原為江安雄，嗣先後變更由王次朗、李茂、饒平擔任，茲各據彼等任代表人時具狀承受訴訟，均核無不合，應予准許。

二、上訴人於90年至91年間，分別委由訴外人華昇企業股份有限公司及洋基通運股份有限公司報運進口貨物計296批（報單明細詳如附表，下稱系爭貨物），原申報貨物名稱為RESISTOR（電阻器）或POLYSWITCH DEVICE（PTCTHERMISTORS-VARIABLE RESISTOR，熱敏電阻器-可變電阻），海關進口稅則第8533.21.00號或第8533.40.00號，稅率為FREE（免稅），經被上訴人查核結果，貨名為POLYSWITCH RESETTABLE FUSE（自復保險絲），應歸列稅則第8536.30.00號，稅率為7.5%，認上訴人涉有虛報進口貨物名稱、逃漏進口稅款之行為，除所漏進口稅額在新臺幣（下同）5,000元以下，情節輕微並合於財政部規定者；

所漏營業稅額合於稅務違章案件減免處罰標準第15條第1項第2款之規定，免處罰鍰者外，其餘依海關緝私條例第37條第1項、第44條、第45條之1、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第7款暨貿易法第21條第1項規定，處上訴人所漏進口稅額2倍之罰鍰、營業稅額1倍或1.5倍之罰鍰，並追徵所漏進口稅費（詳如附表）。

上訴人不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、上訴人於原審起訴主張略以：㈠系爭貨物於90年至91年間進口，經被上訴人依行為時關稅法第5條之1第1項規定（90年10月修正為第14條第1項，93年5月再修正為第18條第1項）先放後核，若認上訴人所申報之稅則不正確，依上開規定，應於貨物放行後6個月內通知上訴人，詎被上訴人竟於貨物放行逾6個月，始通知變更該業經視為核定之稅則，於法顯有不合。

㈡依財政部75年4月19日台財關字第7505338號（下稱財政部75年4月19日函）、77年3月23日台財關字第770027306號函（下稱財政部77年3月23日函）、91年3月8日台財關字第0910550152號函（下稱財政部91年3月8日函）及財政部關稅總局（下稱關稅總局）「海關辦理進口貨物稅則歸類注意事項」等規定，被上訴人未經報請關稅總局轉報財政部核定前，不得逕行變更認定多年之進口貨物稅則號別。

系爭貨物多年來均按8533節稅則，以電阻類元件名稱申報進口，均經被上訴人依法核定在案，被上訴人縱認其多年來所核定之稅則有誤而有變更所核定稅則之必要，亦應依前開函令報請關稅總局轉呈財政部核准後，始得由財政部統一變更多年來所核定之稅則，本件被上訴人未依上開程序即驟然變更稅則並課稅處罰，已違反財政部前開行政規則，當然違法。

㈢本件係被上訴人變更稅則號別分類之見解，依行為時關稅法施行細則第60條第2項（現為第55條第3項）規定，並不該當行為時關稅法第44條規定之要件，被上訴人自不得以短徵為名，要求上訴人按變更後之稅則分類補繳稅款，尤不容許以情節更為嚴重之「虛報貨名」處罰上訴人，原處分顯然違法。

㈣財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令（下稱財政部94年10月7日令）已將系爭貨物改列至稅則第8533節項下，顯已肯認系爭貨物為熱敏電阻（電阻器之一種），該函令發布時，本案原處分尚未確定，依司法院釋字第287號解釋、本院92年度判字第619號判決、95年度裁字第1376號裁定意旨，應有財政部94年10月7日令之適用。

又依世界關務組織對系爭貨物稅則所做成之解釋、各國海關（含美、日、歐盟、法、韓）對系爭貨物所作成之稅則分類意見書與UL、CSA、TUV等國際間關於電子產品之安規認證機構對系爭貨物之測試結果，及國內學術機構所出具之10份鑑定報告等事證，上訴人進口系爭貨物確實符合H.S.Code註解第8533節(A)(5) 對熱敏電阻之定義，應歸入第8533節稅則。

再，上訴人係依被上訴人核定行之多年之貨名及稅則辦理進口申報，並無虛報貨名之故意或過失；

是上訴人以電阻器（Resistor）貨名及第8533節稅則為進口申報，並無海關緝私條例第37條第1項所稱虛報貨名、逃漏關稅之情事，原處分顯有違誤等語，求為撤銷原處分及訴願決定之判決。

四、被上訴人則略以：㈠上訴人前於88年11月10日報運進口貨物1批（報單第CA/88/050/06611號），原申報貨名為Resistor，稅則第8533.21.00號，經被上訴人查驗取樣送請成大電機系鑑定結果，來貨正確貨名應為Polyswitch Resettable Fuse，經被上訴人依海關緝私條例第37條第1項及第44條規定，補稅裁罰後，嗣後上訴人仍變更貨名以Variable Resistor（可變電阻器）或Thermistor（熱敏電阻器）等名稱申報進口，自87年1月至91年3月間即有1,000多批，本件有296批，被上訴人依法論處，核屬允當。

㈡財政部75年4月19日函固明示海關發現進口貨物行之多年之稅則號別不適當，擬變更時須先報財政部核定，惟其目的係基於保障守法進口人之權益所訂之規定，其適用對象為純屬貨品稅則號別變更且影響進口人權益之案件，並不包括虛報貨名，逃漏稅款之案件。

本件上訴人涉有虛報進口貨物名稱（原申報Resistor，實為Resettable Fuse），事後又繳交不實之型錄資料，自無上開函釋之適用。

㈢本件進口貨物係上開88年虛報案件發生後陸續進口，兩者貨物相同、案情雷同，具備相關性及延續性，無報請財政部核示始變更稅則之必要。

㈣財政部94年10月7日令固明示「進口貨品正溫度係數熱敏電阻電路保護器（Polymeric Positive Temperature Coefficient（PTC）Thermistor Circuit Protectors），依其功能有時亦稱為自復式保險絲（Resettable Fuse），海關實務上歸列稅則第8536節項下之電路保護器具，…，改歸列第8533.29.00號『其他固定電阻器』，改列之稅則號列自本令發布日起之進口案件始適用之。」

，惟該函令基於美國政府之干預及外來壓力，財政部基於政策性特別考量，並謀解決有關爭議，而不得不發布，且該令後段亦載明改列之稅則號列自該令發布日起之進口案件始適用之；

又實體從舊、程序從新及不溯及既往乃行政法適用之一般原則，除法有從新從輕原則之明文外，違規行為仍應依行為發生時之法律審究論處。

本件係屬上開變更稅則令發布日前發生之案件，自無該令適用之餘地。

㈤上訴人進口系爭貨物，原申報貨物名稱為「Resistor」（電阻器），經查驗結果，系爭貨物具可自動回復、重複使用之特性，被上訴人依上訴人「電路保護產品手冊」之說明及工業研究院電子工業研究所、成功大學電機系、經濟部工業局、國防部中山科學研究院鑑定結果，認定系爭貨物應為電路保護之「Resettable Fuse」（自復保險絲），稅率為7.5%；

又被上訴人委請海關駐美、日代表代為查核蒐集原文「Polyswitch Resettable Fuse型錄」及日文「過電流過熱保護素子產品目錄」，其所載之貨名亦為「Resettable Fuse」，足證系爭貨物核屬第8536節「電路開關、保護電路或聯接電路用之電氣用具」範疇，非第8533節「電阻器」下之貨品甚明，上訴人涉有繳驗不實型錄資料，虛報貨物名稱而逃漏進口稅款之情事，違反海關緝私條例第37條第1項及第44條之規定，被上訴人據予補稅裁罰並無不當等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：㈠上訴人前於88年11月10日報運進口與系爭貨物相同之Polyswitch產品，申報稅則第8533.21.00.906號，貨名中文為「電阻器」，惟被上訴人認來貨應為Polyswitch Resettable Fuse（自復保險絲），改歸列稅則第8536.30.00.001，予以補稅科罰，上訴人不服循序提起行政救濟，經認定應以被上訴人取得該產品型錄「電路保護產品手冊」為準，及該產品委請成大電機系鑑定結果，該產品亦被認定為Resettable Fuse（即自復保險絲），應歸列稅則第8536.30.00號之事實，有本院93年度判字第139號判決書在卷可稽。

㈡依行為時關稅法第13條第1項及關稅法施行細則第7條第1項第2款之規定，被上訴人為審核進口貨物價格及核定正確稅則，自得要求上訴人提供進口貨物之原廠型錄及說明書以為驗估分類之依據，而驗關所需型錄應以正本為準。

第以產品型錄登錄貨品名稱、特性、功能及用途，乃製造商行銷上最重要之商業文件，亦依法為海關驗估之首要依據，故「型錄」應以報關時為準，事後所另行製作之不實型錄、或自行送鑑定之鑑定報告、認證書，藉以取代原廠型錄，均殊難信為係報關時之產品型錄，自不具證據力。

㈢上訴人申報進口RESISTOR，其貨名中文為「電阻器」，於查驗時並未檢具正本中文「電路保護產品手冊」供參，而係補具另行製作之中英文「型錄」，其所標示之名稱為「可變電阻器」，嗣後檢送中文「Polyswitch產品手冊」稱來貨係PPTC Thermistor（熱敏電阻器），及英文「型錄」稱Resettable Devices（自復式元件）等件，其型錄不一，貨名迭經更改，依前開規定及說明「型錄」自應以報關時為準。

而根據上訴人匿不提供之中文版「電路保護產品手冊」及英文版「Polyswitch Resettable Fuse型錄」內容所載，系爭貨物之正確貨名應為短路及過載電流之電路保護器─自復保險絲，係上訴人針對傳統保險絲無法重複使用之缺點，所設計出可自動回復並重複使用之自復保險絲，該貨係由特殊聚脂（Polymer）及導體（Conductor）所構成，係利用聚脂之正溫度係數（Positive Temperature Coefficient）特性（即電流增加、溫度上昇，電阻值隨之增加）所研製成，泛用於各種電子產品設備，如電腦及電腦週邊設備，電池組、馬達、通信系統、音響器材等，專供電路保護之用，非為在電路中提供電阻之電阻器，亦非用於溫度感測、溫度控制或補償之熱阻器，此觀上開產品手冊所載「應用範圍」均記載系爭貨物可防止短路及電流過載，避免線路或元件燒燬，提供最好之保護等字樣即知，相較上訴人事後檢送之中文「Polyswitch產品手冊」，與原始「電路保護產品手冊」，除封面所標示之產品名稱、功能（多了「過溫偵測」字樣）及第1頁之「概述」不同外，其餘內容包括「應用範圍」等項均完全相同，兩者內容復全未提及該貨品具有熱阻器特有之溫度測量及控制功能，自堪認系爭進口貨物確為電路保護用器具無訛。

㈣上訴人美國原廠瑞侃公司（泰科公司前身）自西元1980年代即利用聚脂體（Poly-mer）之正溫度係數特性研發過載電流之電路保護器，並使用Polyswitch為商標，取名為Resettable Fuse（以其可重複使用）行銷全球數十年。

又如「電子情報」雜誌第225期之廣告及上訴人郵寄予客戶之廣告，均稱「Raychem公司的Polyswitch自復保險絲，可應用在不同的電子設備產品，提供電路保護」等語；

被上訴人於90年12月20日自上訴人網站下載之資料其貨物名稱仍為「自復式保險絲」，內容與成大電機系所提供之「電路保護產品手冊」完全相符，至91年2月15日後該網站資料之名稱始全面更改為「正溫度係數熱敏電阻」，惟查其內容卻稱「中文版電路保護產品手冊在製作中」等語，基上說明，自應以中文「電路保護產品手冊」為準。

㈤再者，被上訴人驗估之主要依據為原廠型錄及說明書，鑑定報告或認證書因常受委託人之誤導而失之客觀公正，故僅能作為參考，故上開施行細則規定乃將鑑定報告及認證書排除在外。

經查上訴人所提之數份「鑑定報告」，均係其事後自行檢取貨樣及事後變更製作不實之「Polyswitch產品手冊」（標有熱敏式可變電阻名稱），逕自送請鑑定，有誤導該等鑑定機構作成錯誤之判定，其鑑定結果自不具公正性及正確性，且該數份「鑑定報告」內容僅著重於系爭貨物具有正溫度係數電阻之特性，對於該貨真正之電路保護功能卻均避重就輕，略而不談，且其內容有相互抄襲、前後矛盾之處，在在顯示受上訴人之誤導，譬如該工研院電子工業研究所檢驗報告竟稱系爭貨物可測量溫度，惟遍查前開型錄所載內容並無溫度控制或量測之功能，可見一斑。

而嚴慶齡工業發展基金會之檢測報告書及國立臺灣科技大學之檢測與分析報告內容幾乎一字不差，不無相互抄襲之嫌，且該兩報告既稱「可應用於過熱/過載之保護」，卻又謂「其特性及應用領域與電路保護器有別」，顯有前後矛盾之處。

是上開報告將具有正溫度係數電阻特性之自復保險絲誤判為「正溫度係數熱阻器」，猶如將另一電路保護器「避雷器」認定為「非線性電阻器」，同樣違反電子學基本原理。

至於國外「認證機構」，並非財政部核定之鑑定機構，其所製作之「安規標準」認證書亦非上開細則所稱之進口必須具備之文件，其內容又與原廠型錄所載名稱自復保險絲不符，自不具參考價值。

另上訴人聘請之鑑定人交通大學電研所曾俊元教授之鑑定報告係以上訴人事後變造之「Polyswitch產品手冊」作為依據，曾教授於上訴人另件虛報進口貨物事件出庭作證時卻稱「不清楚當初依據哪一本型錄作鑑定」；

上訴人另聘請之鑑定人工研院陳子平亦係根據上訴人之不實型錄作成鑑定報告，其於另案出庭作證時卻稱無型錄供參，足見其鑑定報告內容顯與事實不符，自不具證據力。

至上訴人所聘請之鑑定人成大電機系吳朗教授於另案之證詞係以系爭產品具有PTC熱敏電阻特性，即逕自認定具有溫度偵測、補償之功能，核與原廠型錄所載內容相悖，顯為臆測之詞，委無可取。

而工研院另一鑑定人莊逸正於84年受被上訴人委鑑時，即已確認系爭自復保險絲「具有正溫度係數特性，但其電阻值極微小，可確定難以在電路上當電阻使用，…依實驗判定其為過電流保護元件或保護器，而非電阻元件。」

，嗣於91年復受上訴人之委鑑，亦僅重複證實來貨具有正溫度係數之特性，並未推翻先前之看法；

至於被上訴人於88年委鑑之成大電機系李嘉猷教授之證詞，則係指稱系爭自復保險絲無溫度感測、控制及補償等功能，不屬熱阻器範圍，故被上訴人所為處分自非無憑。

㈥系爭貨物既係POLYSWITCH RESETTABLE FUSE（自復保險絲），而非熱敏電阻，自應核列稅則第8536.30.00號項下，故系爭進口貨物並非上訴人所申報之電阻器，當無稅則第8533節之適用，亦非上訴人所稱表面上可同時歸列於稅則第8533節電阻器及8536節電路保護器時，應依準則3甲規定而優先歸入稅則第8533節下。

蓋依準則1後段「此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」

規定，顯見準則1至6之分類規則在適用上有其優先順序，準則1之規定不適用時，始得依照後列各準則規定辦理分類，不得在分類時同時適用準則1及準則3甲規定。

而系爭貨物自復保險絲屬電路保護器一種，稅則第8536.30.00號已明列「其他電路保護器具」，自應優先適用準則1「依照稅則號別所列之名稱」而歸入上述稅則號別項下。

上訴人所稱系爭貨物屬正溫度係數熱敏電阻，其稅則應歸列於H.S.Code第8533節電阻器項，縱認系爭貨物除得歸列第8533節電阻器類稅則外，亦得歸列第8536.30目其他電路保護器具類稅則，亦應歸第8533節電阻器云云，殊無足採。

㈦財政部94年10月7日令所稱之貨物為「正溫度係數熱敏電阻電路保護器」並非「正溫度係數熱敏電阻器」，依其文義，前者係利用正溫度係數熱阻之原理（按正溫度係數即電流增加，溫度及電阻隨之上升之意）所製成之電路保護器，其功能「有時亦稱為自復式保險絲」，而後者僅為一般之熱敏電阻器，兩者仍有不同，該令仍認定系爭貨物係為電路保護器－自復保險絲，故海關長久以來核定系爭進口貨物為稅則為第8536.30目其他電路保護器下，顯無不妥，並無錯誤可言，則被上訴人歸列稅則號別之核定自無違誤，上訴人以上開令業將系爭貨物正溫度係數熱敏電阻電路保護器改歸列第8533節電阻器項下之第8533.29.00號「其他固定電阻器」稅則，主張為被上訴人之處分（含復查決定）有違誤，自非有理。

㈧財政部75年4月9日函、77年3月23日函、91年3月8日函固明令各海關在未經報請關稅總局轉報財政部核定前，不得逕行變更認定多年之進口貨物稅則號別，惟查上開函令係指海關發現進口貨物行之多年之稅則號別不適當，擬變更時須先報部核定，乃兼顧進口人權益及「信賴保護原則」，其適用對象為單純因貨品稅則號別變更之案件，並不包括有虛報貨名，逃漏稅款，違反海關緝私條例之案件。

經查本件係屬虛報貨名案件，與上開函令情形迥異，應無上開函令之適用。

且美國瑞侃公司即上訴人前身，自西元1980年代即利用聚脂體之正溫度係數特性成功地研發製造此類可重複使用之電路保護元件，取名自復保險絲，並以此名稱行銷全世界，乃係全球電路保護元件第一大製造廠，此觀諸上訴人中文「電路保護產品手冊」及海關駐美、日代表所蒐得英文原廠型錄及日文「過電流熱保護素子製品目錄」所載名稱及內容即明，參以上訴人前曾進口相同產品，與本件同樣情形不申報貨名為自復保險絲而虛報為電阻器，業遭被上訴人補稅科罰等情，是上訴人進口系爭貨物仍以同樣方式虛報貨名，自難謂為無可歸責。

至上訴人聲請再送鑑定乙節，經查本件根據被上訴人取得之原廠中、英、日文型錄內容載明，系爭自復式保險絲係電路上專供短路及過載電流用之電路保護器，已臻明確，型錄亦針對來貨之構成材料、作動原理、功能、用途作鉅細靡遺之闡述，且鑑定報告或認證書並非關稅法施行細則第7條第1項第2款規定之其他進口必須具備之有關文件，自無再送請鑑定之必要；

又上訴人所提之鑑定機構，其中財團法人工業技術研究院已鑑定過，清華大學及臺灣大學則非財政部核定之鑑定機構，本案原廠型錄復已足供貨品認定及稅則核列之依據，自無再送鑑定之必要。

㈨上訴人雖主張本件爭端業經財政部以94年10月7日令改歸列第8533.29.00號『其他固定電阻器』，足認被上訴人系爭稅則號別之核定顯有錯誤云云。

惟查，姑不論該函依據之HS委員會係以「高分子正溫度係數熱敏電阻元件（Polymeric PTC Thermistor)之名稱提出討論，非以本件申報之電阻器（Resistor）提出討論，其結論本難採為本件判斷之基礎，且行政法院對於撤銷訴訟就判斷原處分是否違法之基準時點應以處分時之事實及法令為準，況財政部94年10月7日令業已明示「本令發布日起之進口案件始適用之」字樣，核與財政部91年3月8日函就類似稅則變更案件所為「…有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，依下列原則辦理：…三、為利於海關執行，減少爭訟，且基於保障業者權益之考量，此類本部核定改列進口貨物稅則號別之案件，…改列之稅則號別自發布令之日起生效。

有關擬變更稅則號別之進口貨品，在海關發現後報部至本部核定發布前，基於稅率變動不溯及既往，在稅率之適用方面，由海關依進口貨物之原稅則稅率辦理，以符法律安定性。

…」之稅則核定變更之通案性處理原則相符，亦與本件負責交涉之中華民國常駐世界貿易組織代表團93年8月25日世貿字第093591號函說明三、㈣「若美方提調爭端解決，且贏得本案，基本上WTO之判決僅可對未來案件產生影響，不能溯及既往」之國際爭端處理原則無異，是以財政部94年10月7日令僅能發生往後生效之效力，於本件尚無適用之餘地。

再，上訴人主張財政部94年10月7日令係屬解釋性行政規則，非如一般行政處分之個案效力，而具通案性溯及既往之效力云云；

第以解釋性行政規則係確定法律或其他法規涵義之解釋，尤其是對於不確定法律概念之解釋，可對下級機關提供統一之見解，其判斷基準乃規定如何認定事實及如何於具體個案判斷某具體事實是否符合某一法定要件（含不確定法律概念，此即涵攝作用），俾求精確一致，財政部91年3月8日函就歸列進口貨物稅則號別之案件在適用範圍、整體性、延續性皆明示應報部核定之原則，即屬通案性之處理原則，而財政部94年10月7日令係單就上訴人進口之系爭貨物正溫度係數熱敏電阻電路保護器改歸列第8533節電阻器項下之第8533.29.00號「其他固定電阻器」稅則而為明示，並未就法律或其他法規涵義為闡釋，亦未就所有歸列進口貨物稅則號別之案件在適用範圍及核定之原則上提供下級機關統一之見解，顯係就個案為之，其性質與前述解釋性行政規則大相逕庭，自無通案性溯及既往效力可言，上訴人所稱委無可取。

故財政部94年10月7日令既僅能向後生效，而本件行為時間為90至91年間，自無援引適用該令之餘地。

從而，原處分及訴願決定並無違誤而駁回上訴人在原審之訴。

六、本院查：㈠上訴意旨略謂：⑴原判決認財政部94年10月7日令所改列之稅則不具溯及既往之效力，實誤解財政部91年3月8日函之真意，致未能正確適用行政法關於解釋性行政規則效力之法理，應有行政訴訟法第243條第2項第6款違判決不備理由之違法。

又原判決認財政部94年10月7日令係單就上訴人進口之系爭貨物涉及之稅則而明示，不據通案解釋性規則之見解，顯已違反該令之意旨，見解顯然違法。

另，原判決未審酌上訴人並無海關緝私條例第37條第1項所稱虛報貨名之故意過失，已有違誤。

且僅以系爭貨物之英文型錄及日文型錄所載之貨名為認定，否認上訴人所為系爭貨物係熱敏電阻之主張，據以認定上訴人有虛報貨名、逃漏進口稅款之行為，顯然未審酌上訴人主張之證據方法且未載其不採之理由，其認定事實，有違反經驗法則及證據法則，顯屬行政訴訟法第243條第1項之違法判決。

⑵上訴人所提之「H.S.委員會決定書」，為世界關務組織對系爭貨物所為之稅則分類見解，依世界關務組織之法規，該決定於作成後即生效力，無須改變其「商品名稱及編號調和制度」及修定其「國際商品統一分類制度註解」。

我國海關進口稅則既採取世界關務組織所制定之「國際商品統一分類制度」，自應採取與前述世界關務組織相同之稅則分類見解。

然原審逕以系爭世界關務組織稅則決定書為原處分作成後始發生之新事實而拒絕參考其見解，實有不當；

況上訴人所提出「H.S.委員會決定書」之性質，應為新證據，而非原審所稱之新事實。

另原審法院以HS委員會係以「高分子正溫度係數熱敏電阻(Polymeric PTC thermistor)」之名稱提出討論，並非以本件申報之名稱電阻器(Resistor)提出討論，認其結論難採為本件判斷基礎。

惟根據HS Code，熱敏電阻為電阻器之一類，兩者之稅則均為第8533節，故不論用何者名稱提出討論，其結論均會相同。

是原審未斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則作成正確之判斷，有違行政訴訟法第189條第1項規定，而有同法第243條第1項判決不適用法規之違法等語。

㈡按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。」

、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」

，海關緝私條例第37條第1項第1款、第44條前段分別定有明文。

次按「進口貨物正溫度係數熱敏電阻電路保護器（Polymeric Positive Tempera ture Coefficient (PTC) Thermistor Circuit Protectors），依其功能有時亦稱自復式保險絲（Resettable Fuse），海關實務上歸列稅則第8536節項下之電路保護器具，經參據世界關務組織（WCO）調和稅則委員會（H.S.C）之稅則分類意見，改歸列第8533.29.00號『其他固定電阻器』，改列之稅則號別自本令發布日起之進口案件始適用之。」

固經財政部94年令公告在案；

惟依此函意旨，其乃參據世界關務組織（WCO）調和稅則委員會（H.S.C）之稅則分類意見而為，是依海關進口稅則附則一之規定，此令之性質應係因該稅則分類意見之發布，財政部據以就我國稅則中之號別應如何適用所發布之文件，以作為爾後如何適用該號別品目之輔助資料，尚非對原有稅則之解釋；

故與司法院釋字第287號解釋之情形不同，自無該號解釋之適用。

又因上述財政部94年10月7日令係參據世界關務組織（WCO）調和稅則委員會（H.S.C）之稅則分類意見，所新發布關於適用稅則號別之輔助資料，故其基於法律安定性及稅率變動不溯及既往之原則，謂於依該令改列之稅則號別自該令發布日起之進口案件始適用之，即無不合；

本件系爭貨物係於財政部94年10月7日令發布前即已進口，關於其應適用之稅則，原判決認依財政部94年10月7日令，仍應依原適用之稅則稅率辦理，即無違誤，上訴意旨再執財政部94年10月7日令指摘原審判決違法，並無可採。

㈢原判決是以「電路保護產品手冊」明白標示系爭貨物之名稱為短路及過載電流之保護器「自復保險絲」，為泛用於各種電子產品設備，充作短路及過載電流之電路保護器，又相同貨物亦經成大電機系李教授鑑定為短路及過載電流保護器之自復保險絲，而認定系爭貨物應核列稅則第8536.30.00號下。

並說明上訴人所委送鑑定機構之各種測試、檢驗報告內容有不一致之處，又因其是由上訴人自行檢取貨樣及「產品規格說明書」送鑑定，其所送之版本若有不同，其結論當非相同，而認上訴人所提不同鑑定報告，尚不足採。

進而以系爭貨物自復保險絲屬電路保護器一種，稅則第8536.30.00號已明列「其他電路保護器具」，自應優先適用準則1「依照稅則號別所列之名稱」而歸入上述稅則號別下，據以指駁上訴人所稱表面上可同時歸列於第8533節電阻器及8536節電路保護器時，應依準則3甲規定而優先歸入稅則第8533節下之主張不可採；

故原判決已就其認定事實所憑之證據及形成心證之事由詳為敘明。

上訴意旨就系爭貨物應歸為稅則第8533節電阻器或8536節電路保護器為爭執之理由，無非是對原審認定事實、證據取捨職權行使之爭執，自難以此認原審判決有理由不備之違法。

再，上訴人申報進口系爭貨物，其所申報之貨名RESISTOR之中文為「電阻器」，然於查驗時上訴人並未檢具正本中文「電路保護產品手冊」供參，而係補具另行製作之中英文「型錄」，其所標示之名稱為「可變電阻器」，嗣後復檢送中文「Polyswitch產品手冊」稱來貨係PPTCThermistor（熱敏電阻器），及英文「型錄」稱ResettableDevices（自復式元件）等件，其型錄不一，貨名迭經更改等情，為原審所確定之事實；

而依行為時關稅法第13條第1項及同法施行細則第7條第1項第2款規定，報關時所需之型錄應以正本為據，則上訴人一再變更原廠型錄名稱及內容，其貨物名稱亦迭經更改，足見上訴人申報系爭貨物名稱為電阻器，縱無虛報貨物名稱以逃漏進口稅款之故意，亦難謂無過失；

至原判決以上訴人曾進口相同貨物而遭補稅裁罰，為上訴人有本件違章之主觀歸責事由之認定，論斷雖未臻完盡，然其認定上訴人有主觀可歸責事由之結論，則無不合。

㈣如前所述，與系爭貨物之相同貨物既已經鑑定在案，則原審依調查證據並斟酌全辯論意旨結果，認系爭貨物無再另送其他機關鑑定之必要，即難認有違行政訴訟法關於行政法院應職權調查之規定。

另本件處分後之世界關務組織調和委員會之稅則決定，雖認「正溫度係數熱敏電阻電路保護器（Polymeric Positive Temperature Coefficient (PTC) Thermistor Circuit Protectors）應分類至第8533.29目下，惟我國財政部既已參酌而為財政部94年10月7日令，並謂自該令發布日起之進口案件始適用之，而關於系爭貨物之稅則歸類，原判決按調查證據後所認定之事實，並依處分時之法規所為維持原處分之認定，並無違誤，又已詳如前述，是上訴意旨再執世界關務組織調和委員會之稅則決定為指摘，即無可採。

㈤綜上所述，原判決經調查證據辯論後，將訴願決定及原處分予以維持，其認事用法並無違誤，並已明確論述理由，對上訴人在原審之主張如何不足採之論證取捨等事項，亦均有詳為論斷，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂判決不適用法規或適用不當及理由不備等違背法令之情形；

上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事項再予爭執，核屬法律見解歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。

上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 3 月 26 日
最高行政法院第七庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 廖 宏 明
法官 張 瓊 文
法官 姜 素 娥
法官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 98 年 3 月 26 日
書記官 賀 瑞 鸞