最高行政法院行政-TPAA,98,判,310,20090326,1

最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第310號
再 審原 告 三陽工業股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 陳峰富 律師
張簡勵如 律師
李金樺 律師
再 審被 告 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○

上列當事人間地價稅事件，再審原告對於中華民國96年2月9日本
院96年度判字第242號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。

理 由
一、再審原告所有臺北市○○區○○段3小段323、324、345、346、462、463、466、711及828等9筆地號土地，經人檢舉已非供原申請之工業用途使用，經再審被告所轄內湖分處查核後，核課再審原告所有臺北市○○區○○段3小段323、324、345、345之9、346、347、462、462之2、463、463之2、466、711、828及安康段15之7地號等14筆土地92年地價稅額計新臺幣（下同）18,691,875元。
惟再審原告對其中潭美段3小段345、462、463及711地號等4筆土地之核定稅額不服，申請復查未獲變更。
提起訴願，經訴願決定「原處分關於本市○○區○○段3小段711地號土地部分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分；
其餘訴願駁回」。
再審原告就駁回部分（即原處分核課臺北市○○區○○段3小段345、462、463地號土地之地價稅部分）不服，提起行政訴訟，遭原審法院以93年度訴字第2638號判決（下稱原判決）駁回。
再審原告不服，提起上訴，經本院以96年度判字第242號判決駁回確定（下稱原確定判決）。
再審原告不服，乃以原確定判決有行政訴訟法第273條第1第1款之再審事由，提起再審之訴。
二、原確定判決略以：本件再審原告所有臺北市○○區○○段3小段345地號土地（下稱系爭345地號土地）部分在85年以前即已出租予第三人南陽實業股份有限公司（下稱南陽公司），嗣後再審原告再將其他部分陸續出租於第三人亞詮等其他公司，已不符土地稅法第18條第1項適用千分之十稅率之規定。
況再審原告既未依土地稅法第41條、土地稅法施行細則第14條規定於開徵地價稅40日前提出申請，或依財政部91年7月31日台財稅字第0910453050號函釋第4點規定，提出申請，自無適用土地稅法第18條第1項課徵千分之十稅率之餘地。
至於臺北市○○區○○段3小段462、463地號土地（下稱系爭462、463地號土地），現作再審原告公司內湖廠之停車場，並非原申請核定之工廠規劃範圍，則不論其是否為工業使用所必要之附屬用途，即無法適用工業用地稅率核計地價稅。
從而，再審被告核定系爭345、462、463地號等3筆土地，不符適用特別稅率之規定，而以一般稅率核課92年度地價稅，於法亦無不合。
況查原判決就本件爭點即再審原告主張：臺北市政府建設局90年8月1日北市建一字第9023675400號函只是指明應辦理工廠變更登記，而非指明未按原核定規劃使用；
承租人使用情形始終符合原核定規劃內容，且工廠不以登記為必要，自不能以未經登記，即指未按原核定規劃使用；
系爭345、462、463地號土地係自始經核准規劃使用之範圍各節，為不可採等情，明確詳述其得心證之理由，有如前述。
並與土地稅法、土地稅法施行細則等法令規定及函釋意旨要無不合，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；
亦難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。
至於再審原告其餘訴稱各節，乃再審原告以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採等由，而駁回再審原告之訴。
三、再審原告再審意旨略謂：（一）系爭345地號土地部分：1.主管機關認定疑義：依財政部86年8月14日臺財稅第000000000號規定可知，土地是否「按目的事業主管機關核定規劃使用」，應依工業區開發計畫而定，與工廠主管機關之認定為何並無關連。
另據工廠管理輔導法之立法目的係為健全工廠管理及輔導，與同法第9條規定可知，工廠設立變更之主管機關與工業區用地之規劃編定亦無關係。
惟原判決逕以臺北市建設局90年8月1日北市建一字第9023675400號函（下稱臺北市建設局90年8月1日函）為依據，認定系爭345地號土地不符按目的事業主管機關核定規劃使用，顯係將「按目的事業主管機關核定規劃使用」拘泥於「工廠用地是否按工廠登記主管機關之核定工廠配置圖使用」，限縮土地稅法第18條之適用範圍，其適用法規顯有錯誤。
2.與原登記內容是否不符：臺北市建設局90年8月1日函雖稱「……該公司將部分廠房租予南陽公司作為交車中心（新車之檢驗、掛牌、交車）及鈑噴廠使用，經查與本局原工廠登記內容不符……」，惟南陽公司僅係將原先再審原告三陽公司申請之塗裝課及溶接課區域改稱為鈑噴廠，兩者之工作內容性質相同，不應僅以名稱不同，即逕自認定與原工廠登記內容不符，否則即與行政程序法第6條平等原則有違。
3.再審原告之系爭345地號土地於82年2月依工廠設立規則設立許可，至臺北市建設局90年8月1日函復指示辦理工廠變更登記為止，均無違反土地使用管制情事，遑論涉及違反目的事業主管機關規劃使用，再審被告率以臺北市建設局90年8月1日函復內容，否准系爭345地號土地適用土地稅法第18條特別稅率課徵地價稅，屬違法處分，惟原確定判決對該項違誤，未加以指摘，其適用法規顯有錯誤。
4.土地稅法施行細則第14條合法性：土地稅法第18條並未就「目的事業主管機關」加以規範定義，惟土地稅法施行細則第14條逕認「工業主管機關」唯一等同母法第18條所規定之「目的事業主管機關」，不僅與同法施行細則第13條第1項規定牴觸，且逾越母法第18條之規定；
復依土地稅法第41條僅規定適用特別稅率之土地所有權人，申請時限及開始適用年度，並未規定納稅義務人應檢具申請證明文件之內容，惟同法施行細則第14條卻責令土地所有權人檢附工業主管機關證明文件之規定，亦明顯逾越母法第41條規定。
土地稅法施行細則第14條既逾越母法之規定，明顯違反法律保留原則，自應無效。
惟原判決指稱再審原告「未依土地稅法第41條、土地稅法施行細則第14條規定於開徵地價稅40日前提出申請……，自無適用土地稅法第18條第1項課徵千分之十稅率之餘地。」
等語，顯未審究土地稅法施行細則第14條之合法性，又原確定判決未指明原判決之違誤，反而據以引用，其適用法規顯有錯誤，應予廢棄。
（二）系爭462、463地號土地部分：1.地價稅之性質為底冊稅，土地所有權人之土地，經稅捐稽徵機關核准適用工業用地特別稅率計徵地價稅後，若稅捐稽徵機關欲為相反主張，則應由稅捐稽徵機關提出相關事證，以證實經推定之事實，係不存在。
系爭462、463地號土地，常年均依工業用地稅率課徵，顯見其曾經稅捐稽徵機關實質審查核准適用工業用地稅率後，於稅捐稽徵機關未能積極舉證再審原告有不得適用工業用地稅率之情事前，應受「行政先例」或「行政慣例」之拘束，不得對於同一性質的事件為不同之處理，否則即與平等原則有違。
又土地稅法既未規定土地未按目的事業主管機關核定規劃使用者，應由誰負舉證責任，則依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定，當由稅捐稽徵機關負舉證責任之主張，再審原告於原審時即已提出再審被告應負舉證責任，惟原判決竟恝置不論，顯有判決不備理由之情，又原確定判決未加以指摘，明顯違反行政訴訟法第136條當事人主張事實須負舉證責任之舉證責任分配原則，以及本院39年判字第2號判例意旨，適用法規顯有錯誤。
2.再審被告原先就系爭462、463地號土地，以工業用地特別稅率課徵再審原告地價稅之行政處分係屬受益行政處分，就再審原告而言，本案自有行政程序法第8條信賴保護原則之適用。
系爭462、463地號土地長期以來均供再審原告員工作為停車場使用，亦經再審被告依土地稅法第43條規定查定適用工業用地特別稅率，填發地價稅稅單，送再審原告繳納。
本案系爭462、463地號土地供員工停車場使用之情形，迄今既未變更或消滅，自無土地稅法第41條第2項規定，應向主管稽徵機關申報之適用。
又本案並無行政程序法第123條所定得廢止之情形，亦無土地稅法施行細則第14條第2項改按一般用地稅率計徵地價稅之事由，且再審原告於申請時也無行政程序法第119條任一款信賴不值得保護之情形，則再審被告在未經任何公益與私益之衡量下，遽而撤銷先前准許以工業用地特別稅率課徵再審原告之課稅處分，並改以一般用地補徵稅，顯然與行政程序法第117條之規定明顯不符，嚴重違反信賴保護原則，自屬適用法規顯有錯誤等語。
四、本院按：
(一)所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原裁判所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，聲請人對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由（本院62年判字第610號判例參照）。
又確定判決適用法規是否顯有錯誤，係以該確定判決所確定之事實為前提，而判斷確定判決有無適用法規顯有錯誤。
因而，主張認定事實錯誤，或主張確定判決所確定之事實所無或與之相異之事實，進而謂確定判決適用法規顯有錯誤，均不得認有上開之「適用法規顯有錯誤」之事由。
(二)原判決係以土地稅法第18條第1項但書「經目的事業主管機關核定規劃使用」之規定為據，認系爭345地號土地部分，既經臺北市建設局90年8月1日函認定再審原告將部分廠房租予南陽公司作為交車中心（新車之檢驗、掛牌、交車）及鈑噴場使用，與原工廠登記內容不符，即已說明該等使用情形與原核定規劃之情形不同，而為不利於再審原告之判決，其並非單純以再審原告之「工廠用地是否按工廠登記主管機關之核定工廠配置圖使用」適用土地稅法第18條第1項但書規定。
再審原告以原判決顯係將「按目的事業主管機關核定規劃使用」拘泥於「工廠用地是否按工廠登記主管機關之核定工廠配置圖使用」，限縮土地稅法第18條之適用範圍云云，尚有誤會，其進而指摘原確定判決予以維持，適用法規顯有錯誤云云，顯屬無據。
至財政部86年8月14日臺財稅第860480336號函：本案經函准經濟部工業局86/07/30工（86）五字第024873號函復略以：「土地稅法第18條所稱『按目的事業主管機關核定規劃使用』，在工業區開發者而言，應係指依工業主管機關核准之開發計畫，及依該計畫所定之開發期間及開發範圍。
在開發期間及開發完成未出售供興辦工業人使用前，宜適用特別稅率。
至稅捐機關查核之文件，以工業主管機關核定之開發使用計畫書圖為依據。」
本部同意工業局上開意見。
至於其適用特別稅率之申請程序及起始期間，仍應依現行規定辦理。
係關於在工業區開發情形所為之解釋。
依原確定判決所據之事實，本件並無涉工業區開發情形，再審原告以該函釋指摘原確定判決適用法規顯有錯誤，亦有誤解。
(三)再審意旨關於系爭345地號土地上工廠之使用及有無違反土地管制部分，係主張確定判決所確定之事實所無及與之相異之事實，進而謂原確定判決適用法規顯有錯誤，均不得認有上開之「適用法規顯有錯誤」之事由。
(四)原判決主要係認再審原告就系爭345地號土地未提出減免地價稅之申請，非謂其申請之證明文件未符土地稅法施行細則第14條規定。
再審原告質疑土地稅法施行細則第14條規定之合法性，指摘原確定判決適用法規錯誤，亦不可採。
(五)依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條有關舉證責任分配之規定，係在解決事實陷於真偽不明時之舉證責任分配問題(見民事訴訟法第277條之修正說明)，此即客觀舉證責任分配問題。
原確定判決已確定系爭462、463地號土地非在原核定規劃範圍內，而認其無土地稅法第18條優惠稅率規定之適用，並無待證事實陷於真偽不明情事，與客觀舉證責任分配問題無關。
再審原告指摘原確定判決適用依行政訴訟法第136條準用之民事訴訟法第277條顯有錯誤云云，尚有誤解。
(六)本案訴訟對象係再審原告92年地價稅之課稅處分，並非撤銷其他處分之行政處分，再審原告指原確定判決適用行政程序法第117條錯誤云云，亦有誤解。
再地價稅之核課係各期依當期之課稅事實適用地價稅法令為之，單純各期地價稅之核課，對納稅義務人並不足以發生下期應作相同內容核課之信賴，再審原告指摘原確定判決適用行政程序法第8條云云，並不可採。
(七)從而，原確定判決並無再審原告所指適用法規顯有錯誤情事。
再審原告提起本件再審之訴，並無理由，應予駁回。
又依行政訴訟法第49條第1項但書規定，每一當事人委任之訴訟代理人不得逾3人。
再審原告委任陳峰富、張簡勵如及李金樺律師3人為訴訟代理人，嗣再委任卓隆燁為訴訟代理人，已逾3人，此部分不生委任效果，併此敘明。
五、據上論結，本件再審之訴顯無再審理由。
依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 3 月 26 日
最高行政法院第五庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 王 德 麟
法官 鄭 忠 仁
法官 黃 本 仁
法官 吳 東 都
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 98 年 3 月 27 日
書記官 郭 育 玎