最高行政法院行政-TPAA,99,裁,2434,20101014,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
99年度裁字第2434號
上 訴 人 甲○○
訴訟代理人 卓隆燁
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國99年7月15日臺北高等行政法院99年度簡字第363號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴，須經本院許可。前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。

所謂法律見解具有原則性，係指該訴訟事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋之必要而言。

二、上訴人民國（下同）93、94年度綜合所得稅結算申報，經法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調查處）及被上訴人查獲漏報上訴人本人取自永達保險經紀人股份有限公司（下稱永達公司）薪資所得新臺幣（下同）合計479,000元、38,000元，另漏報93年度本人及扶養親屬吳春田營利及利息所得計104,464元、94年度漏報本人及扶養親屬吳春田、吳戴秋禎及吳俊頤營利、薪資及利息所得計235,987元，合計93、94年度各漏報所得583,464元、273,987元，乃分別歸戶核定上訴人93、94年度綜合所得總額為2,887,114元、3,317,637元，補徵應納稅額95,800元、7,600元，並按93年度所漏稅額141,952元處以0.2及0.5倍之罰鍰計63,351元、另94年度按所漏稅額19,123元處以0.2及0.5倍之罰鍰計4,620元。

上訴人就核定取自永達公司薪資所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部98年10月19日台財訴字第0980034630號訴願決定，將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被上訴人另為處分，其餘訴願駁回。

經被上訴人審查結果，以上訴人93、94年度漏報取自永達公司薪資所得屬（裁罰前）已填報扣免繳憑單之所得，符合前開規定，應按各該年度所漏稅額處0.2倍罰鍰28,390元、3,824元，原處罰鍰應予追減34,961元（63,351元－28,390元）、796元（4,620元－3,824元），遂作成98年11月30日財北國稅法二字第0980215485號重核復查決定（下稱原處分）：「追減93、94年度罰鍰……34,961元、796元」。

惟上訴人仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

案經原審判決駁回其訴，上訴人仍不服而向本院提起上訴。

三、本件上訴人對於臺北高等行政法院適用簡易程序所為之判決，提起上訴，係以：㈠稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果之訴訟當事人負擔。

租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，應採法律要件說，即就課稅要件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負舉證責任；

至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消減要件事實，應由納稅義務人負舉證責任。

原審判決任意調整舉證責任，顯違背法令。

㈡依本院32年判字第18號判例意旨，被上訴人應以臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書認定事實，原判決見解與該判例有異，原審判決違反本院32年判字第18號判例規定，自屬違背法令。

㈢本件系爭公務車租金之租稅法律適用及實務，前經稅捐稽徵機關認屬交通費，依財政部95年6月28日台財稅字第09504063430號函釋規定，應由任職公司檢據核實列報，尚不宜約定由業務員自行吸收或負擔，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關憑藉新見解重為認定，與本院89年度判字第699號判決要旨相互牴觸，亦屬違背法令。

㈣租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅。

上訴人配偶申請使用及保管公務車，係為推展業務，與永達公司負責人租賃車輛供業務使用情形相同，均屬永達公司營業費用，依實質課稅原則及平等原則，不應歸屬上訴人配偶之薪資所得，被上訴人等稽徵機關對此相同事件卻見解有異，顯違反行政程序法平等原則，自屬違背法令。

㈤綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則，亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中，上訴人配偶申請使用及保管公務車，係為推展業務，自屬永達公司營業費用，且永達公司自上訴人配偶業務發展費用中扣除，上訴人配偶並未實際取得系爭租金，依綜合所得稅之收付實現原則，亦不應歸屬上訴人配偶之薪資所得，此亦經臺灣臺北地方法院檢察署認定在案，原審判決未依是項原則審理，難謂非屬違背法令。

㈥再者，憲法課以人民納稅義務，除應遵守依法行政、實質課稅原則外，更應嚴守租稅中性原則，亦即租稅課徵應以行為本質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行為之實質，進而造成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對待而造成扭曲，永達公司對上訴人配偶等業務同仁之薪酬係採獎金制度，以各項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應歸屬利潤中心之各項必要營業費用，故上訴人配偶薪資所得為個人薪酬及組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費用後餘額，2項之合計數乃上訴人配偶實際取自任職公司之薪資所得，系爭租金支出係自組織報酬下扣除，要難將直接歸屬至各業務同仁利潤中心之各項必要業務費用，認定非屬永達公司營業費用，影響永達公司制訂之獎金制度，違反租稅中立原則。

㈦稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之所得中，本件系爭公務車，乃上訴人配偶任職公司為協助業務員利於執行業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優同仁得申請使用及保管公務租賃車輛，公務車租金由任職公司支付且屬任職公司營業費用，要非屬上訴人配偶薪資所得。

㈧依行政罰法第7條規定，違反行政法上義務之行為，有出於故意或過失者，始得處罰，且應由行政機關就行為人之故意或過失負舉證責任，不採推定過失責任，原審判決未釐清系爭租賃車輛之用途，即推定上訴人有應申報之所得而不為申報之過失責任，顯違背法令，應予廢棄。

㈨末按行政罰法第24條規定「一行為不二罰」原則，有關系爭車輛租金，扣繳義務人（永達公司之負責人）業經被上訴人依法科處罰鍰，自不應再對納稅義務人（上訴人）予以處罰，且參諸稅捐稽徵法第44條但書規定，難謂主體不同則無其適用，原審判決認定須為同一行為主體始得適用，顯有適用法規不當等語，為其論據。

惟核其所陳上述理由，並無所涉及之法律見解具有原則性之情事。

上訴人提起上訴，依首開規定及說明，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。

四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

中 華 民 國 99 年 10 月 14 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 吳 明 鴻
法官 林 茂 權
法官 侯 東 昇
法官 黃 秋 鴻
法官 陳 國 成

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 99 年 10 月 15 日
書記官 伍 榮 陞