最高行政法院行政-TPAA,101,裁,2151,20121011,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
101年度裁字第2151號
上 訴 人 施志華
被 上訴 人 臺南市政府稅務局
代 表 人 施栢齡
上列當事人間土地增值稅事件，上訴人對於中華民國101年8月14日高雄高等行政法院101年度訴字第201號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。

依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；

依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。

又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。

且依同法第307條之1準用民事訴訟法第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。

是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；

如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。

上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。

二、緣訴外人郭四山所有臺南市○○區○○○段442-7、442-45、442-46地號等3筆土地（下稱系爭土地），於民國（下同）85年12月15日經臺灣臺南地方法院民事執行處（下稱臺南地院民事執行處）執行拍賣，並由訴外人李梅香拍定，經前臺南市稅捐稽徵處所屬安南分局按一般用地稅率核算應納土地增值稅額分別為新臺幣（下同）3,924,439元、2,851,385元、893,136元，並函請臺南地院民事執行處依稅捐稽徵法第6條規定代為優先扣繳，且以85年12月26日臺南市稅安字第33664號函通知郭四山，如合於行為時農業發展條例第27條規定免徵土地增值稅要件者，請於收到通知函30日內提出相關證明文件申請，經郭四山之同居人即其母郭洪瑞合法收受送達，惟郭四山並未於期限內提出申請，嗣上開土地增值稅經完納在案。

上訴人嗣於99年5月28日（被上訴人收文日期：同年月31日）以債權人之身分，檢具申請書及土地登記簿謄本等文件，請求改制前臺南市稅務局安南分局（99年12月25日改制後為臺南市政府稅務局安南分局，下稱安南分局）依行為時農業發展條例第27條（即行為時土地稅法第39條之2）規定申請免徵土地增值稅，並依稅捐稽徵法第28條第2項規定退還溢繳稅款，經安南分局以本件已逾稅捐稽徵法第28條所定之5年退稅請求權時效期間否准所請。

上訴人不服，循序提起行政訴訟，經高雄高等行政法院以99年度訴字第556號判決駁回其訴，復經本院100年度裁字第980號裁定駁回其上訴確定在案。

上訴人復於100年10月26日以系爭土地拍賣後拍定人繼續作農業使用，依行為時農業發展條例第27條規定應免徵土地增值稅等由，具文（被上訴人收文日期為同年月27日）向安南分局請求依稅捐稽徵法第28條第2項及第4項規定退還其所溢繳之稅款，經安南分局於100年11月14日以南市稅安土字第1002218187號函（下稱原處分）告知其本件業經本院100年4月22日100年度裁字第980號裁定上訴駁回確定在案，而否准其申請。

上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起本件上訴。

三、上訴意旨雖主張：㈠行政機關之內部單位，依法無權利能力作成行政處分，且本案是一造辯論判決，參照行政訴訟法第218條及民事訴訟法第386條第1項第3款規定，被上訴人應舉證證明安南分局為機關而不舉證，應不許聲請一造辯論而判決，竟違反之，致影響判決主文之結果，足見原審判決違背法令。

㈡依土地稅法第39條之2第1項、本院101年度判字第79號判決、本院80年6月份庭長評事聯席會議決議及財政部90年8月13日臺財稅字第0900455007號函所述，當事人既不必負符合免稅要件之協力申請義務，當然不必負舉證責任，原審之論斷違背經驗法則；

且被上訴人自認系爭農地作「漁塭使用」而屬繼續作農業使用的一種，並參照財政部79年5月31日臺財稅第790082761號函釋所示，應推定系爭土地繼續作農業生產，並依本院101年度判字第123號判決意旨，應由行政法院調查審認，原審不依調查證據之程序為審理，依法即非不得以該自認及不爭事實作為認定事實之基礎，因此原審為上訴人敗訴之判決，不惟違背取捨證據認定事實之法則，亦有未盡職權調查事實之違法，更屬違背證據法則之舉證責任分配法則，為判決違背法令等語。

然原判決已就上訴人以抵押權人身分對於債務人前已繳納之系爭土地增值稅，依稅捐稽徵法第28條第2項及第4項規定，提起本件課予義務訴訟，代位請求被上訴人辦理退稅是否合法之主要爭點，論明：㈠按行為時農業發展條例第27條、行為時土地稅法第39條之2第1項均規定：「農業用地在依法作農業使用期間，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」

查系爭土地原為訴外人郭四山所有，地目均為「養」，係屬行為時農業發展條例施行細則第15條第1項第2款（即行為時土地稅法施行細則第58條第1項第2款）規定之「耕地以外之其他農業用地」，依同條款規定，由申請人於申報移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、承受人戶籍謄本、繼續作農業使用承諾書，送該管稽徵機關。

㈡依本院80年6月12日庭長評事聯席會議決議，雖無待人民申請，惟關於農業用地於移轉當時，是否依法作農業使用，係屬事實認定問題，且免徵土地增值稅屬租稅優惠，是此部分仍應由主張免稅之納稅義務人一方負舉證責任，自堪認定。

然查，85年間系爭土地之原所有權人郭四山並未依行為時農業發展條例施行細則第15條（即行為時土地稅法施行細則第58條）之規定，依系爭土地之性質，為耕地以外之其他農業用地時，由申請人於申報移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、承受人戶籍謄本、繼續作農業使用承諾書，如土地登記簿謄本無法證明土地使用分區者，應檢附都市計畫土地使用分區證明或都市計畫外證明文件等資料供核，送該管稽徵機關申請，致該土地增值稅完納確定。

又上訴人於100年10月26日以系爭土地拍賣後拍定人繼續作農業使用，依行為時農業發展條例第27條規定應免徵土地增值稅等由，向安南分局請求依稅捐稽徵法第28條第2項及第4項規定退還其所溢繳之稅款，並由臺南地院重新分配，但亦未依規定提供前開資料，經被上訴人以原處分函否准其申請，足認系爭土地原所有權人郭四山及本件上訴人迄今未曾就系爭土地符合免徵事實提供相關資料供被上訴人審酌。

㈢依行為時農業發展條例第27條規定，是否免徵，尚繫乎土地承受人是否具備自耕農身分，及將來是否繼續耕作等二條件而定，此屬免徵之要件，依前揭說明自應由主張免稅者負舉證責任。

然查，系爭土地是否具備上述要件，上訴人前於100年10月26日申請依行為時農業發展條例第27條規定免徵土地增值稅，惟並未提出拍定人李梅香具有農民之身分及是否有繼續作農業使用意願之證明。

則系爭土地之拍定人李梅香是否具有農民之身分，是否有繼續作農業使用之意願，即屬不明，難認上訴人已盡舉證責任。

而系爭土地於94年11月23日查封時，雖作為「漁塭」使用，惟於85年間強制執行拍定時及嗣後，是否仍由拍定人繼續作漁塭使用，即有不明，又拍定迄今已將近16年，事後已無從得知移轉當時，拍定人李梅香是否依法續作農業使用之事實，或以現況推定16年前繼續作農用之事實，且上訴人迄本件言詞辯論終結止亦未提出上開證據，是被上訴人原處分否准其本件之申請，理由雖有不同，但結論並無二致，核無違誤等語，詳述其判斷之理由，並就上訴人之主張，何以不足採，分別指駁甚明。

按是否符合行為時農業發展條例第27條規定的免稅要件，行政法院固應依職權調查證據，但調查結果要件事實不明時，法院仍須就事實存在或不存在，決定其舉證責任之歸屬（客觀舉證責任），故上訴意旨無非就原審取捨證據、認定事實及分配舉證責任的職權行使，指摘為不當，並未具體表明原判決究竟有如何合於不適用法規、適用不當，或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，尚難認為已對原判決之如何違背法令有具體之指摘。

又上訴人係以臺南市政府稅務局為被告提起課予義務訴訟，原審已認其起訴程式合法，而從實體加以判決，上訴意旨猶主張被上訴人所屬安南分局係行政機關內部單位，無作成行政處分之權能云云，乃無益的爭執，亦難認為已對原判決之如何違背法令有具體之指摘。

依首揭規定及說明，應認其上訴為不合法。

四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

中 華 民 國 101 年 10 月 11 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 胡 國 棟
法官 陳 秀 媖
法官 林 玫 君
法官 林 文 舟

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 101 年 10 月 12 日
書記官 邱 彰 德