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最 高 行 政 法 院 裁 定
108年度裁字第1126號
上 訴 人 黃春福
訴訟代理人 侯傑中 律師
被 上訴 人 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美
上列當事人間債務人異議之訴事件，上訴人對於中華民國108年4月11日臺北高等行政法院107年度訴字第1475號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。
依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；
依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。
又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。
且依同法第307條之1準用民事訴訟法第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。
是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；
如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。
上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。
二、緣上訴人滯納民國92年度綜合所得稅新臺幣（下同）222,933,573元、罰鍰111,465,228元〔下合稱系爭欠稅，上訴人前曾對系爭欠稅之行政處分（下稱欠稅處分，包括本稅及罰鍰處分）不服提起行政訴訟，先後經臺北高等行政法院98年度訴字第951號及本院99年度判字第1061號（下分別稱系爭欠稅訴訟一審、上訴審，合稱系爭欠稅訴訟）判決駁回〕，經被上訴人分別於99年1月及100年3月移送法務部行政執行署（下稱行執署）臺北分署（下稱臺北分署）執行，臺北分署分別以99年度綜所稅執特專字第13258號及100年度綜所稅執特專字第21746號行政執行事件（下合稱系爭欠稅執行事件）辦理，並陸續執行上訴人之財產及其對第三人之金錢債權等，復於107年7月26日執行當日止，上訴人仍積欠372,477,292元，聲請臺灣臺北地方法院裁定准許拘提管收上訴人，上訴人於當日書立分期繳納筆錄，由○○○大飯店股份有限公司書立擔保書擔保義務人即上訴人全部債務而獲釋放。
上訴人認前揭行政執行事件，依違章行為時（93年）之稅捐稽徵法及行政執行法第7條第1項後段規定，本件執行期間在106年6月30日期限屆滿後，不應繼續執行，遂提起行政訴訟，並聲明：被上訴人不得執其本稅管理代號A00000000000000000000000號核定稅額繳款書、罰鍰管理代號A00000000000000000000000號罰鍰繳款書為執行名義，聲請向上訴人為行政執行程序；
系爭欠稅執行事件之執行程序，應予撤銷。
經原審法院判決駁回後，乃提起本件上訴。
三、上訴意旨雖主張：上訴人92年度之綜合所得稅，應於93年度辦理結算申報，而上訴人短漏報所得稅之行為，既是在93年間，關於上訴人違章行為之法律適用（核課、徵收、執行、處罰）等規定，當然應適用93年間違章行為時有效之稅捐稽徵法及行政執行法之規定，然而稅捐稽徵法與行政執行法於96年3月陸續修正，關於執行期間之規定，與上訴人違章行為時之規定已有不同，但新法又無如刑法施行法第8條之1規定，因而產生執行時應適用舊法或適用新法之疑義。
原審固然以行政執行法第4條第1項、第42條第1項及稅捐稽徵法第23條第1項、第4項、第49條前段規定，認為應適用「執行時」之法律，但觀諸上述條文，並無應適用執行時法律之直接規定，且如以解釋法律方式為之，自以適用行為時之舊法，始符合法治國法律不溯及既往原則及信賴保護原則。
蓋上訴人行為時之法律（包含違反之處罰、執行之期間），始為行為人是否決定從事該行為之主要依據，若行為後變更法律規定，已超乎行為人從事該行為時所能想像，自不能以行為後之法律作為評價之依據，否則將完全破壞人民之信賴保護，因此既然法律沒有明文規定，解釋上就不能適用「執行時」之法律，故原判決之見解已有違法等語。
四、惟查原判決理由已論明：上訴人92年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人於96年5月2日以系爭欠稅原核核定補徵稅額225,196,800元及處罰鍰112,596,800元，上訴人不服，提起復查，經被上訴人於97年11月19日以系爭欠稅處分（復查決定）核減本稅為222,933,573元、罰鍰為111,465,228元，上訴人猶未甘服，提起訴願、系爭欠稅訴訟均遭駁回，於99年12月13日確定在案。
因系爭欠稅處分就原核之本稅及罰鍰均為部分核減，故本稅部分展延限繳期限至97年12月30日，於97年11月25日送達，因上訴人申請繳納復查決定之應納稅額之半數確有困難，提供相當擔保，經被上訴人於98年10月19日駁回並展延限繳日期至98年11月20日，於98年10月21日合法送達，上訴人逾期仍未繳納復查決定之應納稅額之半數，被上訴人於99年1月20日移送臺北分署強制執行；
罰鍰部分則因上訴人提起系爭欠稅訴訟，依稅捐稽徵法第50條之2但書規定，在行政救濟程序終結前不得依同法第39條規定予以強制執行，嗣經本院於99年10月14日以系爭欠稅訴訟上訴審判決確定，被上訴人遂展延限繳日期至100年1月30日，於99年12月21日合法送達，上訴人逾期亦未繳，於100年3月16日移送臺北分署強制執行。
被上訴人對上訴人為系爭欠稅處分，屬公法上金錢給付義務，屢經延期，上訴人均未據繳納，被上訴人據該記載上訴人為納稅義務人之稅單為執行名義，移送強制執行，依稅捐稽徵法及行政執行法，自屬有據，並無不法。
行政執行法第7條第1項，雖規定行政執行，自處分、裁定確定之日或其他依法令負有義務經通知限期履行之文書所定期間屆滿之日起，5年內未經執行者，不再執行；
其於5年期間屆滿前已開始執行者，仍得繼續執行。
但自5年期間屆滿之日起已逾5年尚未執行終結者，不得再執行。
惟同條第2項並規定，前項規定，法律有特別規定者，不適用之，且該條立法理由更明白以稅捐稽徵法第23條、第39條規定，作為此所稱「其他法律基於事件之特性，對於行政執行之時效期間或其起算日有特別規定者」之例示。
而依行政執行法第4條第1項、第42條第1項及稅捐稽徵法第23條第1項、第4項、第49條前段規定可知，稅捐或稅捐罰鍰案件於行政執行修正條文施行（90年1月1日）後，應由行執署各分署執行之，而稅捐案件之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算，倘於徵收期間屆滿前已移送執行，則不受5年徵收期間之限制；
徵收期間屆滿前已移送執行者，自徵收期間屆滿之翌日起，5年內未經執行者，不再執行，其於5年期間屆滿前已開始執行，仍得繼續執行；
但自5年期間屆滿之日起已逾5年尚未執行終結者，不得再執行。
則有關稅捐之行政執行期間，自應優先適用執行時稅捐稽徵法第23條規定。
上訴人滯納本稅222,933,573元（原判決誤載為223,933,073元），限繳日期為97年12月30日；
罰鍰111,465,228元，限繳日期為100年1月30日，其徵收期間應自97年12月31日及100年1月31日起算5年，移送機關即被上訴人先後於99年1月20日及100年3月16日徵收期間屆滿前，將本稅及罰鍰移送臺北分署執行，臺北分署收案後，陸續執行上訴人財產及其對第三人之金錢債權，則本件既經被上訴人於99及100年間移送臺北分署執行，迄未執行終結，且上訴人截至107年7月26日止尚欠繳372,477,292元，為上訴人所不爭。
是本件於99及100年間移送執行，即為96年3月5日後於徵收期間屆滿前已移送執行，且經臺北分署於收案後執行至今，迄未執行終結，本件依執行時之稅捐稽徵法第23條第1項、第3項、第4項、第50條之2及財政部99年11月11日台財稅字第09904129070號令規定，本稅自97年12月31日起算，執行期間應於112年12月30日屆滿，罰鍰自100年1月31日（原判決誤載為100年12月31日）起算，執行期間應於115年1月30日屆滿等語，即已詳述其得心證之理由及法律上之意見，並就上訴人之主張，何以不足採取，分別予以指駁甚明。
且系爭欠稅之強制執行程序，依程序從新原則本應適用執行時有效之法律，並非回溯適用系爭欠稅申報年度即上訴意旨所謂行為時之法律；
本件被上訴人將上訴人之系爭欠稅移送臺北分署執行時（99年1月間、100年3月間），稅捐稽徵法第23條第4項規定既早已於96年3月21日修正公布，並自公布之日起算至第3日起發生效力，則該法條第4項規定「稅捐之徵收，於徵收期間屆滿前已移送執行者，自徵收期間屆滿之翌日起，5年內未經執行者，不再執行，其於5年期間屆滿前已開始執行，仍得繼續執行；
但自5年期間屆滿之日起已逾5年尚未執行終結者，不得再執行」，於系爭欠稅之執行自有其適用，已無適用上訴意旨所謂行為時稅捐稽徵法及行政執行法規定之餘地。
觀諸前開上訴意旨無非重述其在原審主張之歧異見解，對原審適用法律之職權行使，指摘為不當，核與所謂原判決「違背法令」之情形顯不相當，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。
依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
五、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 108 年 8 月 15 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 鄭 小 康
法官 胡 方 新
法官 劉 介 中
法官 帥 嘉 寶
法官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 108 年 8 月 15 日
書記官 楊 子 鋒
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