最高行政法院行政-TPAA,111,抗,36,20220217,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
111年度抗字第36號
抗 告 人 陳貞卉
訴訟代理人 陳冠仁 律師
上列抗告人因與相對人財政部南區國稅局間聲請假扣押事件，對於中華民國110年12月28日高雄高等行政法院110年度全字第25號裁定，提起抗告，本院裁定如下︰

主 文

抗告駁回。

抗告訴訟費用由抗告人負擔。

理 由

一、按抗告法院認抗告為不合法或無理由者，應為駁回抗告之裁定。

二、本件原裁定以：㈠相對人即債權人主張：債務人即抗告人之配偶蘇豪欽民國105年度涉嫌濫用法律形式，藉股權之移轉不當為債務人規避納稅義務，涉有納稅者權利保護法第7條第3項租稅規避情事，經相對人所屬新化稽徵所核定補徵租稅規避應補繳稅款新臺幣（下同）12,893,453元，並依前開應補繳稅款加徵滯納金及利息計2,509,415元，繳款書繳納期限均為民國111年1月20日，已合法送達在案。

㈡惟債務人迄未繳納，亦未提供相當財產擔保，業據相對人提出核與所述相符之105年度綜合所得稅核定稅額繳款書、租稅規避案件加徵滯納金及應補繳稅款加徵利息繳款書、送達證書、欠稅查詢情形表、債務人全國財產稅總歸戶財產查詢清單在卷為證。

㈢故本件債權人對於債務人有15,402,868元之公法上金錢給付請求權，得請求其清償之事實，業已釋明，且債務人亦未就上開金額提供足額之擔保，債權人為保全其對債務人之公法上金錢給付請求權，聲請免供擔保在該範圍內對相對人之財產為假扣押，於法核無不合，應予准許。

三、抗告意旨略謂：㈠依納稅者權利保護法第15條規定及立法意旨，保全稅捐手段之實施，除應符合比例原則外，尚須考量「保全必要性」，始得「確保納稅者權利」及「貫徹正當法律程序」。

又不論是修正前稅捐稽徵法第24條第2項或是修正後同法第24條第1項第2款規定，均須符合「有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象者」要件，更加強調對於「保全必要性」之重視，以期確保納稅者權利不被過度侵害（參照本院107年度裁字第1784號裁定、第824號裁定及第148號裁定）。

㈡再者，稅捐稽徵機關聲請假扣押，依據行政訴訟法第297條準用民事訴訟法第526條第1項規定，應使法院信其請求及所主張假扣押之原因大致為正當，故仍應善盡其釋明責任。

是以，除應就納稅義務人「欠繳應納稅捐」之情事具體予以釋明外，對於納稅義務人「有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象」，亦須具體予以釋明。

本案相對人逕以納稅者權利保護法關於租稅規避規定核課稅捐，實對於租稅規避構成要件事實之認定有所違誤，就租稅規定事實應負之舉證責任亦有欠缺。

抗告人不服前開補徵稅款加徵滯納金及利息等核定，業已向相對人申請復查，在租稅爭議尚未釐清之前，相對人即向法院聲請對抗告人財產實施假扣押，並未充分考量「保全必要性」，對於「確保納稅者權利」有所違犯。

㈢相對人所稱「查調債務人最近109年度綜合所得稅各類所得資料清單及全國財產稅總歸戶財產查詢清單所示，顯不足繳納本案稅款，為恐有日後不能強制執行或甚難執行之虞」，並未釋明抗告人如何「有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象」。

有何行為是「隱匿財產」？有何行為是「移轉財產」？或有何行為是「逃避稅捐執行」？㈣又前開相對人核定105年度綜合所得稅案件，移轉股權取得價款之人為抗告人之配偶蘇豪欽，並非抗告人，當然相關款項不在抗告人名下。

相對人是否有調查抗告人之配偶蘇豪欽105年移轉股權所取得款項，有無「隱匿或移轉財產逃避執行」之事實？徒以抗告人所得財產「顯不足繳納本案稅款」為聲請假扣押理由，顯然並未釋明稅捐稽徵法第24條關於聲請假扣押之要件。

尤以本件「抗告人所得財產顯不足繳納本案稅款」與規避稅捐究竟有何關連性？是以，相對人所指陳之釋明論述，並不具備釋明程度之要求。

故本件應無聲請假扣押之必要。

㈤更何況，相對人於本件命補繳期限為111年1月20日，卻在110年即本件繳納期限之前，就先向法院聲請扣押抗告人財產，於法未合。

且相對人提出抗告人之109年度綜合所得稅各類所得清單，距離本件命補繳期限，已然時隔1年多以上，抗告人財產必然有所增長變化。

故相對人僅提出上揭109年度資料，根本無足釋明「抗告人有隱匿或移轉財產逃避執行之跡象」。

四、本院查：㈠按「為保全公法上金錢給付之強制執行，得聲請假扣押。」

「請求及假扣押之原因，應釋明之。」

行政訴訟法第293條第1項、同法第297條準用民事訴訟法第526條第1項規定甚明。

次按「納稅義務人有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象者，稅捐稽徵機關得於繳納通知文書送達後，聲請法院就其財產實施假扣押，並免提供擔保；

其屬納稅義務人已依法申報而未繳納稅捐者，稅捐稽徵機關得於法定繳納期間屆滿後聲請假扣押。」

亦為現行(110年12月17日修正公布實施)之稅捐稽徵法第24條第1項第2款所明定。

考其修正意旨，係「對於妨害稅捐執行之欠稅案件，稅捐稽徵機關聲請假扣押時點由『欠繳應納稅捐』修正為『法定繳納期間屆滿』(自繳案件)或『繳納通知文書送達後』(核定開徵或補徵案件)」。

另「主管稽徵機關對於逃稅、漏稅案件應補徵之稅款，經核定稅額送達繳納通知後，如發現納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避執行之跡象者，得敘明事實，聲請法院假扣押，並免提擔保。

但納稅義務人已提供相當財產保證，或覓具殷實商保者，應即聲請撤銷或免為假扣押。」

為所得稅法第110條之1所明定。

是以稽徵機關依前規定聲請假扣押者，應就納稅義務人「有應補徵之稅款，且核定稅額之繳納通知書已經合法送達」(債權存在)一事予以積極證明，同時對「有逃避稅捐執行跡象」等保全必要性事實予以釋明；

而依行政訴訟法第176條準用民事訴訟法第284條規定，釋明事實上之主張者，當事人以提出能即時調查之證據，使法院就其事實之存否，得到「大致為正當」之心證即足。

㈡次按「自中華民國103年1月1日起，納稅義務人、配偶及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有第14條第1項各類所得者，除納稅義務人與配偶分居，得各自依本法規定辦理結算申報及計算稅額外，應由納稅義務人合併申報及計算稅額。

納稅義務人主體一經選定，得於該申報年度結算申報期間屆滿之次日起算6個月內申請變更。」

104年1月21日修正之所得稅法第15條第1項著有規定；

依其立法理由記載：「……司法院釋字第696號解釋……係針對夫妻非薪資所得合併計算稅額，較之單獨計算稅額，增加其稅負部分之規定宣告違憲，並未質疑家戶單位制……為兼顧租稅效率、租稅公平及簡政便民等面向，經考量稅制及稅政變動幅度最小、稅收衝擊較小等因素，我國綜合所得稅課稅單位制度，仍宜維持以家戶為課稅單位。

……」可知，我國綜合所得稅係以家戶為課稅單位，乃由夫妻自行選定以其中一方為名義上之納稅義務人而合併申報。

從而就綜合所得稅之稅捐債務，夫妻即各債務人原則上皆負有清償全部稅捐債務之義務，具連帶債務之特徵，故非出名報繳之稅捐主體，其自身亦為經報繳所得稅債務之連帶債務人，因此於綜合所得稅之逃、漏稅案件，所得稅法第110條之1所稱之「納稅義務人」，自非僅限於出名報繳之夫或妻，尚包括未出名之另一方，何況本案中是以抗告人具名申報其與配偶蘇豪欽2人之105年度個人綜合所得稅(見原審卷第19頁所附之核定稅額繳款書所戴)。

則抗告意旨主張前開相對人核定105年度綜合所得稅案件，移轉股權取得價款之人為抗告人之配偶蘇豪欽，並非抗告人，相對人徒以抗告人所得財產「顯不足繳納本案稅款」為聲請假扣押理由，顯然並未釋明稅捐稽徵法第24條關於聲請假扣押之要件云云，自不足採。

㈢本件相對人對抗告人既有前述公法上金錢給付債權，且核定稅額之繳納通知書已經合法送達，而抗告人復未對「依法本應於106年5月31日自動繳納」之前開稅款，在提起行政爭訟過程中，先行提供相當保證，以確保未履行稅捐債權之實現，顯見相對人已對抗告人有「逃避稅捐執行跡象」，予以釋明。

是以相對人為確保稅捐之稽徵，避免債務人趁機隱匿財產，就抗告人未依法申報而短漏之稅捐，聲請假扣押，尚難謂無必要。

再相對人固於命抗告人限期繳納期限111年1月20日前之110年12月28日聲請法院為假扣押，惟依前說明，相對人聲請假扣押並不以在限期繳納期限屆至後始得為之(只需有核定稅額繳納通知書之合法送達)，何況該筆稅款依(所得稅)實體法之規定，本應於106年5月31日即行繳納。

從而，抗告人以相對人於本件命補繳期限為111年1月20日，卻在110年即本件繳納期限之前，就先向法院聲請扣押抗告人財產，於法未合云云，即無理由。

另相對人釋明「抗告人有逃避稅捐執行之跡象」一節，係以相對人聲請時之客觀事實為據，相對人110年12月28日聲請原審法院為假扣押時，所提抗告人最近109年度綜合所得稅各類所得資料清單及全國財產稅總歸戶財產查詢清單，已屬最新之資料，况抗告人復無法提出相當財產為保證。

從而原裁定依相對人所提之資料，於抗告人應繳納稅捐及罰鍰之公法上金錢債權範圍內，准相對人對於抗告人之財產為假扣押，併酌定相當之擔保金准抗告人免為或撤銷假扣押，即無不合。

觀諸抗告意旨無非執其主觀歧異之見解，就原裁定論駁之理由再為爭執，其抗告難認有理由，應予駁回。

五、據上論結，本件抗告為無理由。依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

中 華 民 國 111 年 2 月 17 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 帥 嘉 寶
法官 林 玫 君
法官 李 玉 卿
法官 洪 慕 芳
法官 鄭 小 康

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 111 年 2 月 18 日
書記官 徐 子 嵐