最高行政法院行政-TPAA,88,判,3501,19990917

行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第三五○一號
再 審原 告 名冠銀樓珠寶有限公司
代 表 人 甲○○
再 審被 告 高雄市稅捐稽徵處

右當事人間因營業稅事件，再審原告對本院中華民國八十七年六月四日八十七年度判
字第一○七○號判決，提起再審之訴。本院判決如左︰

主 文
再審之訴駁回。

事 實
緣再審原告係經核定應使用統一發票之營業人，其於民國八十二年二月至八十三年三月間銷售珠寶（玉器首飾），銷售額計新台幣（以下同）五、二九一、三○○元（含稅），漏未開立統一發票，案經他人檢舉，由再審被告審理違章成立，除據以核定補徵營業稅額二五一、九六七元外，並依行為時營業稅法第五十一條第三款規定，按其所漏營業稅額處以七倍之罰鍰計一、七六三、七○○元（計至百元止），暨依稅捐稽徵法第四十四條規定，按其應給與他人憑證而未給與，經查明認定之總額處以百分之五罰鍰計二五一、九六六元，共計科處罰鍰二、○一五、六六六元。
再審原告不服，申請復查及提起訴願，均遭駁回，提起再訴願。
案經財政部八十五年七月十日台財訴第000000000號再訴願決定略以再審原告違章漏稅，經再審被告分別依行為時營業稅法第五十一條第三款規定科處罰鍰一、七六三、七○○元，及依稅捐稽徵法第四十四條規定科處罰鍰二五一、九六六元，依照財政部台財稅第八五一九○三三一三號函釋，自應擇一從重處罰，將訴願決定及原處分關於違反稅捐稽徵法科處罰鍰部分均撤銷，其餘再訴願駁回。
嗣經被告以財政部八十五年八月二日台財稅第八五一九一二四八七號函釋示八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三，對於公布生效時尚未裁罰確定之案件，應採從新從輕原則裁處漏稅罰，乃據以主動辦理重核，以八十五年十月八日高市稽法字第七一三三一號重核決定書：「補徵營業稅二五一、九六七元維持原處分，漏稅罰改按所漏稅額處五倍罰鍰一、二五九、八○○元。」
原告仍有未服，提起訴願，亦遭駁回，提起再訴願後經決定：「訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分均撤銷。
其餘再訴願駁回。」
，再審原告仍表不服，乃就補徵營業稅部分提起行政訴訟，經本院八十七年度判字第一○七○號判決（以下稱為原判決）駁回其訴。
再審原告不服，主張原判決有行政訴訟法第二十八條第一、七、八款情形，提起再審之訴。
茲摘敍兩造訴辯意旨於次：再審原告起訴意旨及補充理由略謂：一、按依行政訴訟法第三十三條準用民事訴訟法第二百七十七條規定，當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證責任。
而行政罰應以違反行政法上作為或不作為義務者為處罰對象，原處分機關主張被處分人違反義務者，在行政訴訟程序即應由該處分機關亦即再審被告負舉證責任。
二、查本件原判決認定再審原告有於八十二年二月至八十三年三月間銷售珠寶（玉器首飾）計十五筆，銷售額共五、二九一、三○○元（含稅），未依規定開立統一發票，致漏報銷售額，經他人檢舉，而移由再審被告審理核定應補徵營業稅額二五一、九六七元，核與營業稅法第一條、第三條第一項、第三十二條第一項前段及第四十三條第一項第四款之規定並無不合等情，係以再審原告於八十二年二月至八十三年間銷售珠寶（玉器首飾）計十五筆，銷售額計五、二九一、三○○元（含稅），未依規定於銷售時開立統一發票，業據關係人即玉器首飾買受人楊萬吉於東港分處指稱：「甲○○與本人電話聯絡多次提及與本人做生意一、二年．．．本案係純綷買賣關係而非借貸行為」等語，有八十三年八月十一日談話筆錄可證，復有其所提出之電話錄音帶，屏東縣東港鎮信用合作社活存存摺影本一冊可資佐證，參諸再審原告公司負責人曾於八十三年七月間向關係人訴請給付票款，而該項票款即屬買玉貨款，亦經對造主張屬實，有台灣屏東地方法院八十三年度潮簡字第一一六號民事判決在可稽，至甲○○所稱未收取利息或開立借條，除有違一般商場習慣外，且亦未能舉出支票來源證明，以及係私人借貸之相關人員、時間、地點、金額等細節之說明與文據以實其說，已難採信；
並再審原告取得具有相當對價票據計十四張支票，均已存入公司負責人甲○○之存款帳戶內，此有屏東縣東港鎮信用合作社烏龍分社所出具兌領證明書附原處分卷可憑，其對取得系爭票據之原因，未能依限提出具體事證；
另依財政部財稅資料中心八十四年三月三十日第八四○三六九四四號函復，查得再審原告公司並無設立銀行存款往來帳戶，而其負責人甲○○係系爭買賣交易期間，再審原告公司執行業務之股東，對外代表公司處理業務，此有再審原告公司章程與股東名冊可稽，系爭支票之發票人為買受人，支票兌領為再審原告公司之負責人甲○○，足證甲○○所兌領系爭支票款項，係再審原告公司出售貨品之款項，是再審原告否認與關係人間有銷售珠寶之交易行為，尚不足採為論據。
從而認再審被告以再審原告收取銷貨收入，未依規定開立統一發票，並漏報繳營業稅，而為據以補徵營業稅之處分，尚無違誤；
再訴願決定充遞予維持，亦無不當，遂將再審原告原之起訴予以駁回。
三、然查⑴本件再審原告之代表人確自始均堅決否認再審原告與關係人間有前揭於八十二年二月至八十三年三月間買賣珠寶之交易行為。
且再審原告亦無任何漏開統一發票之情事，再審原告為一誠實之納稅義務人，公司設立十餘年來，向均據實開立統一發票，從有任何違章之情事。
⑵關係人歷次於高雄市稅捐稽徵處稽核科與屏東縣稅捐稽徵處東港分處所為不利於再審原告之指述非但籠統無據，亦顯與常情有違。
蓋關係人苟確有向再審原告購買珠寶之情事，則以珠寶之名貴與價值之高，關係人為求品質與效用之擔保及提列銷貨成本，不可能未向再審原告索取任何之來源證明、保單與憑證，且茍再審原告有意漏開發票，亦不至愚笨至向關係人收受支票充當貨款而遺下隨時可供相關機關查證之證據，而關係人之所以一再於不同機關指稱與再審原告有前揭之交易情事，誠如再審原告於復查申請書、訴願書及再訴願書所一再提及，乃係因上述再審原告於台灣屏東地方法院提起對關係人請求給付票款之訴後對再審原告不滿而託詞為買賣，並藉本件舉發而挾怨報復甚明，此由關係人自其所指稱與再審原告間最先有買賣之八十二年二月間起迄八十三年三月止均未舉發前揭所指再審原告漏開發票之情事，卻於再審原告於八十三年四月向台灣屏東地方法院提起前開給付票款之訴後始行舉發一情，關係人之圖謀更昭然若揭，是關係人之指述顯有瑕疵而不可採，乃再審被告、訴願與再訴願決定機關均刻意就此避而不論，顯有偏頗。
⑶關係人所提出之購貨貨品明細表及購買玉器支出明細表，純由關係人私人製作之文書，並未經再審原告簽字或經任何公正機關、個人之認證，亦無任何相關之帳冊可供核對，依證據法則，毫無證據能力，此自不足為再審原告漏開發票之佐證甚明，況其內容經查亦確與關係人所指由其所簽發，經再審原告之負責人甲○○提示付款之十四張支票金額有所不符，凡此俱未見原處分、訴願決定及再訴願決定論及。
⑷關係人所提出之錄音帶其內容並無提及任何一筆明確之交易主體及交易過程，以此即率予作為關係人前揭所簽發之十四紙支票均係充當支付貨款所用之佐證，並採證同顯有矛盾。
⑸前揭關係人所簽發之十四紙支票並非由再審原告公司提示付款為不爭之事實，既非由再審原告提示付款，且再審原告亦未於票上背書，而再審原告與甲○○究為不同之主體，則欲以該十四紙支票為甲○○提示付款作為再審原告有銷售珠寶之證據，亦不符邏輯。
⑹關係人在其屏東縣東港信用合作社活期儲蓄存款帳戶內雖曾有四、五十萬至一百萬元存款，然究是否於八十二年二月至八十三年二月間經常均有如此之餘額，均未經原處分、訴願決定及再訴願決定敍明，且縱有為數百萬元內之存款，惟此與無需向人借款並無必然關連。
⑺再審原告並未曾自再審被告收受任何要求對私人借貸往來提出說明之函件通知，且縱接獲通知，惟僅以其未到場即認再審原告與關係人間確有買賣貨品之情事，亦顯屬假設性之推測，毫無憑據。
綜上諸項，足見再訴願決定、訴願決定及原處分即重核決定，於認事用法上皆僅憑無端之臆測，顯有違誤等情，業據再審原告於本件原起訴狀中詳予載明。
乃竟鈞院於原判決中仍予因循，未就據以認定再審原告與關係人間是否確有銷售珠寶之各項事證，詳予查證其真偽，並就採證與所認定之事實是否有違經驗法則一情詳予審酌即遽以論斷，自應認為具有行政訴訟法第二十八條第一款之再審原因。
此再參以再審原告於收受鈞院原判決後向高雄市第二信用合作社鹽呈分社（即再審原告代表人甲○○個人開設有活期儲蓄存款帳戶之行社）調取帳卡明細後所明確查悉之：㈠關係人所舉之購買玉器支出明細表所列之八十二年六月六日一筆，金額四三○、○○○元即與甲○○提示兌現之四三、○○○元不符，且同明細表中八十二年四月二十日之金額三三○、○○○元，於甲○○之帳戶明細表中亦無該筆入帳，顯其日期係虛偽記載。
以此等不實記載之明細表欲認定再審原告有漏稅事實，自與法不合。
㈡附東港鎮信用合作社烏龍分社所出之證明書雖詳予列載與關係人楊萬吉所出具前揭明細表內容完全相同之十四紙支票提兌明細。
惟查，甲○○提示兌現之系爭十四紙支票中，有三紙係以潮州鎮信用合作社為付款人，東港信合社烏龍分社明知該三紙支票並非以該分社為付款人，斷無向其提兌之可能，竟虛偽不實出具確由甲○○提兌之證明，此一經不實製作之書證，竟亦迭經原處分、訴願、再訴願決定機關與鈞院於原判決中採認。
更足認鈞院之原判決除於證據之調查及事實之認定上均有前述適用法規顯有錯誤之再審原因外，另亦有行政訴訟法第二十八條第七款與第八款之再審原因。
綜上所陳理由，本案鈞院原判決顯有違誤等語。
再審被告答辯意旨略謂︰一、按「有左列各款情形之一者，當事人對於行政法院之判決，得向該院提起再審之訴：適用法規顯有錯誤．．．為判決基礎之證物，係偽造或變造者。
證人、鑑定人或通譯就為判決基礎之證言、鑑定或通譯為虛偽陳述者」分別為行政訴訟法第二十八條第一款、第七款及第八款所明定。
次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」
「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」
「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。
．．．」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．短報、漏報銷售額者。」
分別為營業稅法第一條、第三條第一項、第三十二條第一項前段及第四十三條第一項第四款所明定。
二、本件再審原告係經核定應使用統一發票之營業人，其於八十二年二月至八十三年三月間銷售珠寶（玉器首飾）計十五筆，銷售額計五、二九一、三○○元（含稅），再審原告未依規定開立統一發票，致漏報銷售額，案經他人檢舉，經再審被告查核屬實，取具談話筆錄及相關證物，移由再審被告審理核定應補徵營業稅額二五一、九六七元，揆諸首揭規定，並無不合。
三、卷查再審原告於八十二年二月至八十三年三月間銷售珠寶（玉器首飾）計十五筆，銷售額計五、二九一、三○○元（含稅），再審原告未依規定於銷售時間開立統一發票，案經再審被告依據檢舉資料查核，取具關係人（買受人）於八十三年六月十日提示其在屏東縣東港鎮信用合作社烏龍分社帳號第0000000號，於八十二年二月二十一日至八十三年一月二日以再審原告公司負責人甲○○為受領人，共開出十四張支票與再審原告，存入高雄市第二信用合作社鹽埕分社甲○○第00－000000號帳戶內之證明書；
及其於在八十三年八月十一日在再審被告所作談話筆錄稱：「本案純粹為買賣關係，而非借貸行為。」
（見原處分㈠第四二頁）並提供其與再審原告雙方談及做一、二年買賣生意往來之電話錄音帶乙，及關係人（買受人）在屏東縣東港鎮信用合作社活期儲蓄存款存摺影本乙冊，顯示其本人帳戶內都有四、五十萬元至一百萬元存款，以作為其不可能向再審原告借貸之佐證，復提示系爭買賣交易十五筆中一筆珠寶（玉器）買賣糾紛，金額三六九、八○○元之台灣屏東地方法院八十三年度潮簡字第一一六號民事判決書，該判決書內述及買受人拿出另一批珠寶一併退還再審原告等情，足資證明再審原告與該買受人間另有一次以上之買賣珠寶交易行為（見原處分㈠第四四至五六頁）。
另關係人八十四年四月十一日屏東縣稅捐稽徵處東港分處所作談話筆錄中亦述明：「我進貨之前，係由名冠公司（即再審原告）以電話跟我約定時間，並由名冠公司之沈博文君（原告之股東，亦為其負責人之子）兄弟二人或三人不等，到我府上交易，看完貨品後，覺得滿意，即一手交付支，一手交貨。」
等有關買賣貨品過程之實際情形及交易過程時相關人員、時間、地點、貨品名稱、數量、金額、付款方式之交易細節，並提出購貨貨品成品明細表、購買玉器支出明細表，以證明其支付十四張支票係屬貨款之事實，供該分處查核，有關係人談話筆錄影本及其提示之相關證物於再審被告案卷可稽，是再審原告確有系爭銷售之行為，洵堪認定（見㈠第二五○～二五三頁）。
次查，再審原告公司代表人甲○○於八十三年八月六日於再審被告所製作談話筆錄雖稱：「其支票十四張，係楊君向本人借貸款，而開立支票償還。」
（見㈠第一二○頁）之後，於八十三年九月十六日復稱：「楊君純粹係以支票向本人調現，並不須要開立借條或其他憑證，故除支票外，並無其他相關證據，也無向其收取任何利息。」
等語（見原處分第一○○頁），惟其所稱未收取利息或開立借條，除有違一般商場習慣外，且甲○○亦未能舉出支票來源證明，以及係私人借貸之相關人員、時間、地點、金額等細節之說明與文據以實其說。
再查，再審被告曾先後以八十四年四月十三日（八四）高市稽法字第○二○四四四號、八十四年四月十八日（八四）高市稽法字第○二一五二四號、八十四年四月二十四日（八四）高市稽法字第○二二九五○號及八十四年四月二十八日（八四）高市稽法字第○二三七六三號函通知再審原告，並副知案外人沈博文（原告之股東，亦為其負責人之子），請其對係私人借貸往來等情提出說明及提示足以證明非屬買賣貨品行為之反證文據，該等函件雖均經郵局通知再審原告因逾期招領而退回（見㈠第二五三～二七四頁），惟案外人沈博文卻已於八十四年五月四日收到上開函件副本，顯然再審原告無法提出對其主張有利之具體事證，準此，本案再審原告既經再審被告查明其確有買賣系爭貨品之事實，且再審原告原始取得具有相當對價票據計十四張支票，均已存入再審原告公司負責人甲○○之存款帳戶內，此亦有屏東縣東港鎮信用合作社烏龍分社所出具兌領證明書於再審被告卷可憑（見㈠第六一頁），其對取得系爭票據之原因，亦未能依限提出具體事證；
另依財政部財稅資料中心八十四年三月三十日第八四○三六九四四號函復，查得再審原告公司並無設立銀行存款往來帳戶，而其負責人甲○○係系爭買賣交易期間，再審原告公司執行業務之股東，對外代表公司處理業務，此有再審原告公司章程與股東名冊可稽，系爭支票之發票人為買受人，支票兌領人為再審原告公司之負責人甲○○，足證甲○○所兌領系爭支票款項，係再審原告出售貨品之款項，是再審原告空言主張各節，顯係卸責之詞，核不足採。
從而，再審被告以再審原告收取銷貨收入，未依規定開立統一發票，並漏報繳營業稅，事證明確，乃據予補徵營業稅，並無違誤。
㈤綜上所述，本件原處分認事用法，洵無違誤，原判決，適用法規亦無錯誤，再審原告提起再審之訴，核其內容，無非對原判決所為事實之認定及法律上之見解任意指摘，自作主張，依其狀陳各節，顯無首揭條文規定再審原因之事實，請依法予以駁回等語。

理 由
按行政訴訟當事人對本院之判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二十八條所列各款情形之一者，始得為之，而該條第一款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋判例有所牴觸者而言。
至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。
又該條第七款規定，為判決基礎之證物係偽造或變造者，係指其偽造或變造構成刑事上之犯罪者而言，且此種偽造或變造之行為，應以宣告有罪之判決已確定，或其刑事訴訟不能開始或續行，非因證據不足者為限，始得提起再審之訴，該條第八款規定亦同，本院七十六年判字第一四五一號、四十六年裁字第四七號著有判例。
本件原判決謂：『按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」
「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」
「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。
．．．」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．短報、漏報銷售額者。」
分別為營業稅法第一條、第三條第一項、第三十二條第一項前段及第四十三條第一項第四款所明定。
本件原告（即再審原告，下同）係經核定應使用統一發票之營業人，其於八十二年二月至八十三年三月間銷售珠寶（玉器首飾）計十五筆，銷售額計五、二九一、三○○元（含稅），未依規定開立統一發票，致漏報銷售額，案經他人檢舉，經移由被告（即再審被告，下同）審理核定應補徵營業稅額二五一、九六七元，揆諸首揭規定，並無不合。
原告為前揭事實欄所載主張，並否認伊與關係人間有銷售珠寶之交易行為，亦無漏開統一發票情事。
惟查原告於八十二年二月至八十三年三月間銷售珠寶（玉器首飾）計十五筆，銷售額計五、二九一、三○○元（含稅），未依規定於銷售時開立統一發票等情，業據關係人即玉器首飾買受人指稱：「甲○○與本人電話聯絡多次提及與本人做生意一、二年．．．本案係純粹買賣關係而非借貸行為」等語，有八十三年八月十一日談話筆錄可證。
復有其所提出之電話錄音帶，屏東縣東港鎮信用合作社活存存摺影本一冊可資佐證，參諸原告公司負責人曾於八十三年七月間向關係人訴請給付票款，而該項票款即屬買玉貨款，亦經對造主張屬實，有台灣屏東地方法院八十三年度潮簡字第一一六號民事判決在卷可稽，至甲○○所稱未收取利息或開立借條，除有違一般商場習慣外，且亦未能舉出支票來源證明，以及係私人借貸之相關人員、時間、地點、金額等細節之說明與文據以實其說，已難採信，查原告取得具有相當對價票據計十四張支票，均已存入公司負責人甲○○之存款帳戶內，此有屏東縣東港鎮信用合作社烏龍分社所出具兌領證明書附原處分卷可憑，其對取得系爭票據之原因，未能依限提出具體事證；
另依財政部財稅資料中心八十四年三月三十日第八四○三六九四四號函復，查得原告公司並無設立銀行存款往來帳戶，而其負責人甲○○係系爭買賣交易期間，原告公司執行業務之股東，對外代表公司處理業務，此有原告公司章程與股東名冊可稽，系爭支票之發票人為買受人，支票兌領為原告公司之負責人甲○○，足證甲○○所兌領系爭支票款項，係原告公司出售貨品之款項，原告前揭主張，尚不足採。
被告以原告收取銷貨收入，未依規定開立統一發票，並漏報繳營業稅，乃據予補徵營業稅，核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不當。』
為由，乃依行政訴訟法第二十六條後段，判決駁回再審原告在前訴訟程序之訴。
核其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂適用法規顯有錯誤之情形。
再審原告憑其主觀見解之歧異，對原判決適用法律有所爭執，即非適用法規顯有錯誤，又僅因有關證據之審酌取捨與當事人所希冀者未盡相同，致其認定之事實亦與當事人之主張不符時，亦非適用法規顯有錯誤。
又再審原告另主張原判決有行政訴訟法第二十八條第七、八款規定之再審事由等語。
惟查，為判決基礎之證物，如困係偽造或變造，固得為再審情形之一。
但其所謂偽造或變造，須宣告有罪之判決已經確定，或其刑事訴訟之不能開始或續行，非因證據不足者為限，始得提起再審之訴；
又行政訴訟法第二十八條第八款所謂「證人、鑑定人或通譯就為判決基礎之證言、鑑定或通譯為虛偽陳述者」，必須該虛偽之陳述，經宣告有罪之判決已確定，或其刑事訴訟不能開始或續行，非因證據不足者為限；
否則，即無該款之適用。
再審原告雖提出高雄市第二信用合作社帳卡明細表影本為證，惟尚不得據之遽謂本件有為判決基礎之證物係偽造或變造之行為，或證人就為判決基礎之證言係虛偽之陳述，業經宣告有罪之判決確定，或其刑事訴訟不能開始或續行，非因證據不足，核無行政訴訟法第二十八條第七、八款之再審事由。
從而再審原告起訴主張原判決有行政訴訟法第二十八條第一、七、八款之再審事由提起本件再審之訴，揆諸首揭說明，殊難認有再審理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。
中 華 民 國 八十八 年 九 月 十七 日
行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 評 事 鍾 曜 唐
評 事 黃 璽 君
評 事 鄭 忠 仁
評 事 徐 樹 海
評 事 劉 鑫 楨
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信
中 華 民 國 八十八 年 九 月 二十 日