最高行政法院行政-TPAA,90,判,800,20010511,1

最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第八○○號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 許虞哲

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年七月二十九日台八
八訴字第二九一九○號再訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左：

主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。

事 實
緣原告係仁愛汽車駕駛補習班（以下稱仁愛駕訓班）之負責人，其八十四年度綜合所得稅結算申報，列報業務收入新臺幣（下同）八、四一○、八○○元，業務費用九、四八三、七五九元，虧損一、○七二、九五九元。
被告初查，依查得資料核定該駕訓班八十四年度收入為一一、九九六、三三三元，費用總額八、八○三、○一四元，全年所得額為三、一九三、三一九元，併課原告當年度綜合所得稅。
原告不服，申請復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：㈠按「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。
倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」
行政法院三十九年度判字第二號判例明示此旨；
又「依臺灣地區各級稽徵機關處理違章漏稅檢舉案件辦法第十三條規定，違章漏稅案件之審查，應就查獲之證據，引據有關法令條文簽擬處理意見，不得以推測臆斷，遽予認定，是故認定事實之證據，必於訟爭事實有相當之證明力者而後可，不能以單純之推測臆斷為認定事實之根據」，此為行政法院七十二年度判字第五五三號裁判要旨所明示。
另「按『稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人未提示有關證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。』
固見諸所得稅法第八十三條第一項之明文，惟本項規定之適用，須以納稅義務人確有應證明其所得額之所得為前提，倘納稅義務人根本否認有該項目之所得額時，依舉證責任分配原則，稽徵機關應就納稅義務人果有該項之所得存在，先盡舉證之責。」
行政法院七十四年度判字第一七七三號裁判要旨亦著有明文。
㈡本件系爭三一七名學員，僅係以原告所經營之仁愛駕訓班名義報考駕照，實際上並非該駕訓班之學員，原告亦未曾向渠等收取學費，向渠等收取學費之人為經營潮州汽車駕訓中心之林德建，此等事實，業經原告提出林德建出具之證明書為證。
換言之，該等學員之學費收入所得人為林德建，而非原告，依所得稅法第二條有所得方有繳稅義務之反面解釋，原告既非該三一七名學員之學費收入之所得人，豈有繳稅之義務？且原告既已否認並舉證證明並無該項所得額，依前述判例判決之旨，自應由被告就原告確有該項所得存在之事實，負舉證之責。
㈢詎料被告捨此未察，仍執所得稅法第八十三條第一項等規定，依同業利潤標準逕以核定之方式認原告仍有系爭學費收入，並命補繳稅款，其所為之核定處分顯已違法，依法自應予以撤銷。
為此狀請判決將原處分及一再訴願決定均予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得額合併計算之：第一類．．．第九類其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」
、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；
其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」
、「本法第八十三條所稱之帳簿、文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」
分別為行為時所得稅法第十四條第一項第九類及同法施行細則第八十一條所明定。
次按「私人辦理之補習班、幼稚園．．．不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」
「執行業務者．．．未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」
為執行業務所得查核辦法第二條第二項及第八條所明定。
（二）原告訴訟理由謂仁愛駕訓班八十四年度招生入學人數中有學員三一七人係因同業潮州汽車駕訓中心之學員，其未曾向渠等收取學費，而係由經營潮州汽車駕訓中心之林德建收取，業經林德建出具證明書為證，其已否認並舉證證明並無該項所得額，依大院三十九年判字第二號判例及七十二年判字第五五三號、七十四年判字第一七七三號判決意旨，應由被告就原告確有收取該項所得存在之事實負舉證之責，被告未察，仍依同業利潤標準逕行核定之方法，認其有系爭學費收入．．．云云。
查被告係依查得資料，原告經營之仁愛駕訓班向監理站報考之學員名冊人數一、三九四人，有屏東監理站八十五年十月二十九日檔號八五－四五二－一（二三九）號函送其轄內汽車駕駛人訓練班八十四年度招生資料附卷可稽，按每人收費八、五○○元計算收入（見附卷原告出具之同意書），原告雖提示潮州汽車駕訓中心負責人林德建出具有三二八人以仁愛駕訓班名義參加路考，每人支付二、○○○元予仁愛駕訓班之證明，惟據屏東監理站八十五年十月二十九日復被告潮州稽徵所函稱其轄區並無潮州汽車駕駛人訓練班，從而原告訴稱部分學員係屬潮州汽車駕訓中心所招收之學員，核無足採。綜上所述，原告訴訟顯無理由，請依法駁回其訴等語。

理 由
按凡不屬於所得稅法第十四條第一項第一類至第八類之所得，為其他所得，以其收入總額減除成本及必要費用後之餘額為所得額，課徵個人綜合所得稅。
「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；
其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」
「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。
」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第九類、第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。
所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全、或不相符者，均有其適用，行政法院著有六十一年判字第一九八號判例可資參照。
次按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免稅之規定，其所得之查核準用本辦法。」
「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。」
復為執行業務所得查核辦法第二條第二項及第八條前段所明定。
本件原告係仁愛駕訓班之負責人，其八十四年度綜合所得稅結算申報，列報業務收入八、四一○、八○○元，業務費用九、四八三、七五九元，虧損一、○七二、九五九元。
被告初查，依查得資料核定該駕訓班八十四年度收入為一一、九九六、三三三元，費用總額八、八○三、○一四元，全年所得額為三、一九三、三一九元，併課原告當年度綜合所得稅。
原告不服，以仁愛駕訓班八十四年度之總收入為八、四一○、八○○元，均開立收據及辦理印花總繳，同業潮州汽車駕訓中心因故停業，當時尚未准予復業，該駕訓中心向當地稽徵機關申請就地設籍，亦設帳記載，依其學員人數核定八十四年度綜合所得稅在案。
因該駕訓中心尚在辦理復業中，學員三一七人無法向當地監理站報名考試，乃同意以仁愛駕訓班名義參加監理站之筆試、路考，每名酌收二、○○○元之工本費，計六三四、○○○元已併入當年度收入中，被告以仁愛駕訓班向監理站報考之學員名冊人數一、三九四人，按每人九、○○○元，核定全年總收入一二、五四六、○○○元，不合租稅公平原則云云，申經復查結果，以仁愛駕訓班八十四年度招生入學人數計一、四四六人，結業一、三九四人，此有臺灣省公路局高雄區監理所屏東監理站八十五年十月二十九日檔號八五－四五二－一（二三九）號函送其轄內汽車駕駛人訓練班八十四年度招生資料附卷可稽，該等學員既係以仁愛駕訓班名義向屏東監理站報考，即屬仁愛駕訓班之學員，所稱原核招生人數中部分（三一七人）係同業潮州汽車駕訓中心之學員一節，並不足採。
又初查核定按每人收費八、五○○元計算收入，亦有原告出具同意書為憑，至於原告自行申報系爭學員之收費六三四、○○○元，初查核定並未併入計算全年收入。
按汽車駕訓班收費一般行規，報名入學即收取全部學費，是仁愛駕訓班八十四年度全年收入總額應為一二、二九一、○○○元，本件初查將報名入學未結業者僅按每人收費八、五○○元之三分之一計算，核定全年收入一一、九九六、三三三元，對原告尚屬有利，乃未准變更。
原告不服，循序提起行政訴訟，主張：仁愛駕訓班八十四年度招生入學人數中有學員三一七人，係因同業潮州汽車駕訓中心之學員，其未曾向渠等收取學費，而係由經營潮州汽車駕訓中心之林德建收取，業經林德建出具證明書為憑，其已否認並舉證證明並無該項所得額，依本院三十九年判字第二號判例及七十二年判字第五五三號、七十四年判字第一七七三號判決意旨，應由被告就原告確有收取該項所得存在之事實負舉證之責，被告未察，仍依同業利潤標準逕予核定之方法，認其有系爭學費收入，自有未當云云。
查被告係依查得資料，原告經營之仁愛駕訓班向監理站報考之學員名冊人數一、三九四人，有屏東監理站八十五年十月二十九日檔號八五－四五二－一（二三九）號函送其轄內汽車駕駛人訓練班八十四年度招生資料附卷可稽，按每人收費八、五○○元計算收入（見附卷原告出具之同意書），原告雖提示潮州汽車駕訓中心負責人林德建出具有三二八人以仁愛駕訓班名義參加路考，每人支付二、○○○元予仁愛駕訓班之證明，惟據屏東監理站八十五年十月二十九日復被告所屬潮州稽徵所函稱其轄區並無潮州汽車駕駛人訓練班，從而原告訴稱部分學員係屬潮州駕訓中心所招收之學員，核無足採。
又訴稱潮州汽車駕訓中心於八十四年四月申請立案，並申報執行業務所得云云，姑不論其所提示潮州汽車駕訓中心於八十四年度執行業務者（其他）所得損益計算表，並無林德建出具之證明書所載該班學員三二八人以仁愛駕訓班名義參加路考每名支付二、○○○元計六五六、○○○元之費用，且與原告復查申請書所載三一七人計六三四、○○○元不符。
況原告亦未提示該等學員非其招生訓練及僅收取二、○○○元工本費之具體事證供核，所訴自難採信。
從而，原處分及一再訴願決定俱無違誤，原告起訴意旨，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 五 月 十一 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 劉 鑫 楨
法 官 鍾 耀 光
法 官 鄭 淑 貞
法 官 林 家 惠
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛
中 華 民 國 九十 年 五 月 十一 日