最高行政法院行政-TPAA,90,判,883,20010524,1

最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第八八三號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 楊重華

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年九月二十九日台八
八訴字第三五九七九號再訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左：

主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。

事 實
緣原告係私立小主人翁幼稚園之負責人，其八十三年度綜合所得稅結算申報，申報該幼稚園收入新台幣（下同）一、五五六、○○○元，費用二、四八○、一九二元，所得為虧損九二四、一九二元。
被告初查，以其八十三年五月及十一月間派員前往該幼稚園就招生情形及收費標準等業務狀況所作調查紀錄表所載，該幼稚園當年度收入為三、八三六、○○○元，而原告未能提供所收月費之帳簿憑證供核，乃按財政部頒訂費用標準百分之三十五核定原告取自該幼稚園之其他所得為一、三四二、六○○元。
原告不服，申經復查結果，准予減列其他所得七三、五○○元，原告猶未甘服，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
茲摘敘兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨及補充理由略謂：一、本件爭點在於原告未將月費中之交通費及學生伙食費用列為所得，而申報八十三年度所得為一、五五六、○○○元；
而被告則將該月費收入列為原告所得而核定原告其他收入為三、六二六、○○○元，致原告八十三年度應納所得稅額達二十五萬元，較往年所納稅額高出一倍有餘，惟查，原告自七十五年經營系爭幼稚園起，皆委託會計師製作會計帳冊，核實申報繳納所得稅，往年皆將屬代收代付性質之月費如交通費、伙食費列為收入申報，經東山稽徵所告知該部分僅屬代收代付性質，不能視為收入，毋庸申報，原告聽從其建議始未列為收入記帳。
詎東山稽徵所於八十三年度卻要求原告提出月費繳付收據申報所得及費用，由於原告前聽從其建議而未保留上開代收費用之收據而無從提出證明。
被告就上開費用是否為應稅所得，前後見解不一，令原告無所適從，核其所為，實已違反信賴保護原則。
二、被告於原告無法提供系爭所得額之相關帳簿、文據供調查，即遽依執行業務所得查核辦法第二條、第八條規定核定原告所得額，其顯以行政命令侵害人民之財產權及免除稅捐稽徵機關之查核責任，是其所為核定不但有適用法令錯誤之違誤，亦與憲法第十九條租稅法律主義之意旨相違。
三、又查原告所經營之幼稚園，應係營利事業，並非執行業務者，其應申報之綜合所得稅為營利所得；
而非執行業務所得。
另按所得稅法第八十三條第一項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」
所謂同業利潤標準，所得稅法施行細則第七十三條定有明文，是本件應適用所得稅法第八十三條及其施行細則第七十三條之規定，惟被告竟依所得稅法第八十三條及其施行細則第十三條之規定核課原告所得額，致原告所得額核課基礎錯誤，顯有違誤。
四、綜上，原處分顯有適用法律錯誤之問題，並已違反信賴保護原則及租稅法定主義，為此，請判決撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：按「執行業務者應依所得稅法第十四條第一項第二類第二款規定至少設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目，並應按會計事項發生之次序逐一登帳，至遲不得超過十日。」
、「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。
其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」
分別為執行業務所得查核辦法第六條、第八條所明定。
本案原告於辦理八十三年度綜合所得稅結算申報時，原申報該園之其他所得為虧損（收入為一、五五六、○○○元，費用二、四八○、一九二元），初查依八十三年度該園業務狀況調查紀錄表所載，計算該班收入為三、八三六、○○○元（計算式：自行申報1,556,000＋增列月費收入2,280,000＝ 3,836,000），又原告未能提供月費之帳簿憑證，遂按部頒費用標準，核定原告當年度其他所得為一、三四二、六○○元（計算式：3,836,000×（1－65%）＝1,342,600）。
原告不服，申稱月費性質係屬代收代付，並非所得，是以月費中之伙食費支出，並未保留憑證，致被告無法認列費用，爰主張請依前一年度之查核方式核定等情。
經查原告開設小主人翁幼稚園八十三年度雖設有帳簿憑證，惟被告東山稽徵所於八十三年五月九日及同年十一月十七日派員前往該園就招生別、上課時間、收費標準及學生人數等實際情形作成訪查紀錄。
該紀錄並經該補習班負責人核認簽名，是被告初查依上開紀錄表核定原告設立之幼稚園八十三年度收入為三、八三六、○○○元，又原告亦未能提示證明其所得額之帳簿文據，原查遂按部頒費用標準核定其所得額一、三四二、六○○元，原無不合；
惟按被告八十三年十一月十七日訪查紀錄表所載學生人數分別為全日班學生五十人；
半日班學生三十人，經重行核算其他收入為三、六二六、○○○元，減除部頒必要費用後之其他所得應為一、二六九、一○○元，與原核定之差額七三、五○○元，於復查決定予以核減，一再訴願決定亦予維持。
原告於行政訴訟仍執陳詞，殊無可採。
綜上，原告之訴為無理由，請判決駁回等語。

理 由
按凡不屬於所得稅法第十四條第一項第一類至第八類之所得，為其他所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額，併計個人綜合所得總額課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第九類所規定。
次按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」
、「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。
其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」
為行為時執行業務所得查核辦法第二條第二項及第八條前段所規定。
本件原告係私立小主人翁幼稚園之負責人，其八十三年度綜合所得稅結算申報，申報該幼稚園收入新台幣（下同）一、五五六、○○○元，費用二、四八○、一九二元，所得為虧損九二四、一九二元。
被告初查，以其八十三年五月及十一月間派員前往該幼稚園就招生情形及收費標準等業務狀況所作調查紀錄表所載，該幼稚園當年度收入有保育費、學生活動費及學習材料費等收入計一、五五六、○○○元外，另有月費收入二、二八○、○○○元（計算式：3,000×60×10月＋1,200×40×10月＝ 2,280,000）且該訪查紀錄表所載之學生人數及收費標準經原告簽名核認在案，復因原告未能提供月費部分所得之帳簿文據供核，遂將月費收入併計該園當年度之收入，核定該園八十三年度收入為三、八三六、○○○元（計算式：自行申報1,556,000＋增列月費收入2,280,000＝ 3,836,000），並按財政部頒訂費用標準百分之三十五核定原告取自該幼稚園之其他所得為一、三四二、六○○元（計算式：3,836,000×（1－65%）＝1,342,600）。
原告不服，申經復查結果以，依原查八十三年十一月十七日訪查紀錄表所載學生人數分別為全日班學生五十人，半日班學生三十人，原核定按六十人及四十人核計，尚有未洽，經重行核算其他收入為三、六二六、○○○元（計算式：申報收入1,556,000元＋上半年月費收入3,000×60×5月＋1,200×40×5月＋下半年月費收入3,000×50×5月＋ 1,200×30×5月），減除部頒必要費用後之其他所得應為一、二六九、一○○元（計算式：3,626,000×（1－65%）＝1,269,100）。
復查決定乃准予減列原告其他所得七三、五○○元，揆諸首揭規定，並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤。
原告訴稱系爭月費係屬交通費及伙食費，為代收代付之性質，原告往年皆將其列為收入申報，嗣經被告所屬東山稽徵所告知該部分僅屬代收代付性質，不能視為收入，毋庸申報，原告聽從其建議始未列為收入記帳，亦未保留上開代收費用之收據。
被告於原告無法提供系爭所得額之相關帳簿、文據供調查，即遽依執行業務所得查核辦法第二條、第八條規定核定原告所得額，其顯以行政命令侵害人民之財產權，違反信賴保護原則，亦與憲法第十九條租稅法律主義之意旨相違。
又原告所經營之幼稚園，應為營利事業，並非執行業務者，其應申報之綜合所得稅為營利所得；
而非執行業務所得，被告核課原告所得額之基礎顯有錯誤云云。
經查系爭月費係點心、午餐費，並不包括交通費，有經原告蓋章之承辦案件收費明細表附原處分卷可稽，又該月費係按月定額收取，即全日班每人月費三、○○○元，半日班每人月費一、二○○元，顯非代收代付，所稱東山稽徵所告知該部分僅屬代收代付性質，不能視為收入，毋庸申報乙節，未舉證以實其說，不足採信。
次查執行業務所得查核辦法係依所得稅法第十四條第一項第二類第三款授權制定之法規命令，而該辦法並無逾越所得稅法上開規定授權之目的、內容及範圍，與租稅法律主義無違。
又該辦法第二條第二項規定，私人辦理之幼稚園不符合免稅規定者，其所得之查核準用該辦法。
系爭月費收入核定全年計二、○七○、○○○元（3,626,000－1,556,000＝ 2,070,000），原告未列報月費之相關費用，且原申報之保育費、學生活動費及學習材料費等收入，與每月收取之月費性質及名稱雖有差異，惟費用無法合理及明確劃分，經被告所屬東山稽徵所於八十五年十一月二十一日以中區國稅東山審第八五○○一四一三五號函請原告限期檢附月費之相關費用資料並補充說明，惟原告逾期未提示，被告依據該查核辦法第八條之規定按財政部頒布費用標準核定原告之所得額，並無違反租稅法律主義及信賴保護原則。
又參諸前揭執行業務所得查核辦法第二條第二項規定意旨，私人辦理之幼稚園應課以綜合所得稅，洵無疑義。
又該執行業務所得查核辦法第八條復規定執行業務者於規定期限內辦理結算申報而未能提供證明所得額之帳簿、文據者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額，則被告依前揭費用標準核定其所得額，洵無違誤。
原告主張被告適用法律錯誤，亦不足採。
其起訴意旨，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十四 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 曾 隆 興
法 官 劉 鑫 楨
法 官 徐 樹 海
法 官 鄭 淑 貞
法 官 林 家 惠
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十四 日