最高行政法院行政-TPAA,97,判,632,20080627,1

最 高 行 政 法 院 判 決
97年度判字第632號
上 訴 人 廣三崇光國際開發股份有限公司
代 表 人 辻 裕
被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 甲○○

上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國95年7月27日臺
中高等行政法院95年度訴字第220號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文
原判決廢棄，發回臺中高等行政法院。

理 由
一、上訴人自民國90年9月1日起至12月31日止進貨取具華釩企業有限公司（以下簡稱華釩公司）開立不實之統一發票銷售額新臺幣（下同）902,514元，營業稅額45,126元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額45,126元，經法務部調查局北部地區機動工作組（以下簡稱調查局北機組）查獲，移由被上訴人所屬民權稽徵所補徵營業稅額45,126元，並經被上訴人按所漏稅額45,126元處5倍罰鍰225,600元（計至百元止）。
上訴人不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回後，提起行政訴訟，經原審以95年度訴字第220號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：被上訴人僅憑調查局北機組刑事案件移送書及財政部臺北市國稅局函文，認定上訴人之交易相對人華釩公司為開立不實統一發票之營業人，並進而推測交易相對人等公司既無銷貨事實自非實際供應商，且要求上訴人應證明自己無違法事實等情，牴觸本院75年判字第309號判例及臺北高等行政法院89年度訴字第2761號判決意旨。
蓋被上訴人從未提出上訴人之明確違章事證以實其說，單憑上訴人無提出令其滿意之事證證明自己無違法，及代表交易相對人公司與上訴人洽商之陳桂華（交易相對人公司之連帶保證人）並非交易相對人公司員工，遂認上訴人取具交易相對人公司開立之不實統一發票，虛報進項稅額，實嫌率斷。
上訴人於系爭處分事實中確與交易對象等公司簽有合約書，其亦附上公司營利事業登記證，交易相對人公司亦依約提供商品，上訴人也依約支付貨款及進項稅額予交易相對人公司並由交易相對人公司於各期營業稅申報繳納，此有上訴人之每月結帳單、每月發票及相對應之以交易相對人公司為受款人之支存帳單可稽。
相關事證足證上訴人所取得之憑證均為真正交易對象所開立之發票，又上訴人所開立之支票均交付於真正之交易對象（即華釩公司）並已兌現。
基此，上訴人實無虛報進項稅額逃漏稅額之情事，上訴人再附呈該銷貨部類明細乙份，當更足以證明自己確無違法。
人民違反法律上之義務，而應受行政罰之行為，須以過失為其責任條件，司法院釋字第275號解釋文可資參照。
上訴人與交易相對人等公司所簽署合約書中，並附有其公司執照、營利事業登記證、負責人身分證及連帶保證人身分證影本等，上訴人顯然已盡查核責任並無過失，且無虛報進項稅額之違法。
依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋主旨可知，被上訴人應負上訴人確無向涉嫌虛設行號之華釩公司進貨事實之舉證責任，否則該涉嫌虛設行號既已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，上訴人應免予補稅處罰。
至於華釩公司的進項來源，對上訴人來說，實無可能知悉亦無法律上之規定課予上訴人應提供之義務。
又上訴人既無虛報進項稅額之故意過失行為，即無行為罰，更遑論漏稅罰。
又公司洽談簽約，法律並未規定須代表人本人親為或派公司員工為之，委任他人為之亦無不可。
證人武春洪到庭陳明，華釩公司與金西川公司是同一體系，則由伊代理華釩公司與上訴人簽約，尚難認有違法或與事理不合之處。
另案中，被上訴人以相同理由處分上訴人關係企業即廣三崇光百貨股份有限公司所取得交易相對人，亦為許應時等涉嫌虛設行號之金西川公司及晶西川公司（華釩公司之關係企業）所開立之進項憑證之案件，已經原審法院95年訴字第24、26、28及30號判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），更足以證明被上訴人所辯均非足採等語，為此，訴請將訴願決定、被上訴人對於補徵營業稅及罰鍰之處分均予撤銷。
三、被上訴人則以：上訴人雖提出其與華釩公司負責人伍迪惠所簽訂之合約書，惟依伍迪惠供稱其從來沒有開過公司，足證華釩公司為虛設公司，上訴人主張與交易對象華釩公司簽有合約書，自不足採。
又據華釩公司營業稅90年度資料查詢進項來源明細可知，其進項來源公司多為虛設或廢止（撤銷）之公司。
再者，陳桂華為調查局北機組查獲許應時等違反稅捐稽徵法幫助他人逃漏稅案併案移送之關係人，且陳桂華並非華釩公司員工，上訴人主張有關交易均係與華釩公司員工陳桂華洽商，其所取得該公司之憑證為真正交易對象並不足採。
本件上訴人雖有進貨事實，惟未依法取得憑證，而以非實際交易對象之華釩公司所開立之統一發票充抵，違章事證明確，且上訴人並未提供有利反證以實其說，參諸本院36年判字第16號判例意旨，其所辯自難採信。
綜上，上訴人違章事證明確，被上訴人依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5款處以罰鍰，自屬有據等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）調查局北機組查獲許應時等涉嫌虛設行號515家，分別於85年11月至92年6月間無銷貨事實，虛開統一發票幫助他人逃漏稅案，經該組移送臺灣板橋地方法院檢察署偵辦，而華釩公司為涉案集團成員之一，亦經財政部臺北市國稅局查獲移送該署併案偵辦，此有調查局北機組92年2月25電防字第09278006920號刑事案件移送書、調查筆錄及財政部臺北市國稅局92年12月31日財北國稅審三字第0920252709號函附原處分卷可稽。
（二）上訴人雖提出與華釩公司簽訂之專櫃廠商合約書，該專櫃廠商合約書係上訴人與華釩公司代表人伍迪惠簽訂，惟查依伍迪惠於91年12月2日在調查局北機組訊問時已供稱：「其於90年1月出獄後，就改開計程車維生。」
、「從來沒有開過公司。」
等情，足證華釩公司為虛設公司，上訴人主張與交易對象華釩公司簽有合約書，所取得之憑證均為真正交易對象所開立之發票，自難採信。
（三）再查系爭期間華釩公司進項來源有鈺宏企業社、騰隆商行、志雄企業社、盈碖企業有限公司及冠凱營造有限公司等5家公司商號均為虛設或廢止（撤銷）登記之公司行號，另和潤企業股份有限公司之營業項目為原動機批發、汽車批發及汽車零件零售，與華釩公司營業項目不相關，有華釩公司營業稅90年度資料查詢進項來源明細及營業稅稅籍查詢作業附於原處分卷可稽；
又上訴人之財務部協理謝佩娟於94年5月5日在被上訴人談話紀錄供稱：系爭交易係由其員工張絹敏及廖豐林課長負責與華釩公司之陳桂華聯絡並洽商有關交易事項，有陳桂華名片可證，惟依卷附之該名片所載，陳桂華係任職於金西川股份有限公司，並未註明其於該公司之職稱，何以上訴人係與華釩公司簽專櫃廠商合約，卻要與任職於金西川股份有限公司之陳桂華恰談，並任連帶保證人？況陳桂華亦為前揭調查局北機組查獲許應時等違反稅捐稽徵法幫助他人逃漏稅案併案移送之關係人，陳桂華既非華釩公司員工，有該公司90年度綜合所得稅BAN給付清單附於原處分卷可稽，上訴人於原審法院調查時改稱係與武春洪接洽，惟武春洪於原審法院具結作證時供稱：「是受僱於金西川公司，任業務經理，亦任職於華釩公司，與晶西川均是關係企業，薪資係公司給我，我在華釩公司工作，當然華釩公司給我薪資，薪資主要是華釩給我，均給我現金，不可能把薪資匯到我的帳戶。」
然武春洪亦供陳其係讀建築，為營造廠之負責人，然武春洪亦非華釩公司員工，有該公司90年度綜合所得稅BAN給付清單附於原處分卷可稽，財政部77年4月2日台財稅第761126555號函釋，對於百貨公司採用專櫃銷售貨物者，如符合條件，對於供應商提供陳列銷售之貨物，得向主管稽徵機關申請依照與供應商約定每次結帳（算）之次日取具進貨統一發票列帳，本件上訴人所取具之系爭發票，係非實際交易對象華釩公司開立之不實統一發票，自不得作為進項憑證申報扣抵銷項稅額。
上訴人主張有關交易均係與華釩公司員工陳桂華或武春洪洽商，其所取得該公司之憑證為真正交易對象，交易相對人公司依約提供商品，上訴人也依約支付貨款及進項稅額予交易相對人等公司，有上訴人之每月結帳單、發票及相對應之交易相對人等公司為受款人之匯款帳單可稽部分，並非可採。
（四）又本件上訴人雖有進貨事實，惟未依法取得憑證，而以非實際交易對象之華釩公司所開立之統一發票充抵，違章事證明確，上訴人就復查決定所指摘之違章事實，並未提供有利反證以實其說，所為主張自難採信。
參以本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議，被上訴人以上訴人雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，卻以非實際交易對象所開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證並以該進項稅額扣抵銷項稅額情事，被上訴人核定追繳所扣抵之營業稅額45,126元並無違誤。
（五）本件被上訴人以上訴人於90年9至12月間進貨，取具非實際交易對象華釩公司開立之統一發票計4紙，銷售額計902,514元，作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅45,126元之違章情事，足以認定，乃審酌違章情節，按營業稅法第51條第5款處以5倍之罰鍰亦無違誤。
（六）至於上訴人所引之各號判決暨判例，與本件案情各異，尚難比附援引，而執為本件免補徵稅及免罰之依據。
另上訴人所引財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋，其主旨為稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按該部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，始應免予補稅處罰。
而本件被上訴人已就進銷貨之資料，經查核結果，該華釩公司非上訴人實際進貨之公司，是該號函釋，與本件案情各異，亦難據以執為本件有利於上訴人之認定等由，而駁回上訴人在原審之訴。
五、本院按：
(一)認定事實雖為事實審之職權，然事實審法院之事實認定，如違反經驗法則、論理法則或證據法則，其判決亦屬違背法令。
課稅處分係負擔處分，處分機關須就符合課稅要件之事實為證明，俾符依法行政原則，否則課稅處分即屬違法。
又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法（本院39年判字第2號判例）。
又營業稅法第51條第5款規定：「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」
又財政部83年7月9日台財稅第831601371號函釋「說明：二、為符合司法院釋字第327號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件．．．⒈、．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。
⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。
．．．」再行為時財政部所訂之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」就有進貨事實而依營業稅法第51條第5款規定處罰之裁罰倍數時，按是否以虛設行號所開立之憑證申報扣抵，而有不同倍數規定。
因而，有進貨事實之營業人所取得持以申報扣抵進項稅額之進項憑證，是否為虛設行號所開立，不僅為依上開函釋內容，認定營業人是否構成營業稅法第51條第5款之補徵營業稅及課處罰鍰之要件，亦是裁量決定課處倍數之裁量權行使之基礎事實，應有確實之證據證明，始得據以補稅處罰。
(二)原判決維持被上訴人對上訴人之補稅科罰處分，係以華釩公司為虛設公司為其重要論據。
而原判決憑以認定華釩公司為虛設公司之依據係華釩公司代表人伍迪惠於91年12月2日在調查局北機組訊問時供稱：「其於90年1月出獄後，就改開計程車維生」、「從來沒有開過公司」。
然華釩公司遭調查機關調查，其公司登記負責人恐其負刑事責任，而為避重就輕之詞，仍事所恆有。
伍迪惠上開供詞，是否可信？是否足以認其對華釩公司之設立不知情、不同意，及認華釩公司為虛設行號，尚應綜合相關證據資料，詳加勾稽，認定事實始可能正確。
查伍迪惠除上開供詞外，尚同時供稱：「我哥哥伍迪華自從85、6年開始，就曾經多次向我借用身份證，直到今年我還曾借給伍迪華使用過，除此之外就未再借給任何人。」
(原處分卷第63頁)伍迪華同日在同一機關受訊問時，則供稱：「我自己曾開設．．．華釩企業有限公司」、「我只有將我兄弟二人伍迪華、伍迪惠的身分證，交給記帳業者詹淑惠去辦理過公司登記」(原處分卷第73頁、第71頁)。
據上開供詞，伍迪華向伍迪惠借用身分證開設華釩公司，以伍迪華及伍迪惠為兄弟關係，如無其他相反事證，衡諸經驗法則，再參以原判決採為證據之華釩公司90年度綜合所得稅BAN給付清單上，列報8,240,124元之給付，其中伍迪惠有薪資及營利所得之情(原處分卷第189頁)，伍迪惠應知及同意伍迪華借其身分證設立華釩公司。
原判決採信伍迪惠所為「其於90年1月出獄後，就改開計程車維生」、「從來沒有開過公司」，與上述卷內證據資料不符，違反證據法則，其僅憑該供詞推論華釩公司為虛設公司，亦有違論理法則。
(三)原判決雖提及調查局北機組查獲許應時等涉嫌虛設行號515家，經移送臺灣板橋地方法院檢察署偵辦，而華釩公司為涉案集團成員之一。
惟調查機關移送偵辦華釩公司為虛設行號，華釩公是否虛設行號，屬尚待證明事項，自不能以此待證事項證明同一待證事項，否則有違論理法則。
又原判決另提及華釩公司進項來源有鈺宏企業社、騰隆商行、志雄企業社、盈碖企業有限公司及冠凱營造有限公司等5家公司商號均為虛設或廢止（撤銷）登記之公司行號，另和潤企業股份有限公司之營業項目為原動機批發、汽車批發及汽車零件零售，與華釩公司營業項目不相關等語。
然原判決並未載明此項認定所憑證據，有違證據法則。
至原處分卷及原審卷內所附之「營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前50名雖有鈺宏企業社、騰隆商行、志雄企業社、盈碖企業有限公司及冠凱營造有限公司等5家公司商號為虛設行號或廢止（撤銷）登記之記載，然此項記載究有何所據不得而知，自不能僅以該紙資料，認該5家公司商號為虛設或經廢止（撤銷）登記，而據以推論華釩公司為虛設行號公司。
(四)上訴人在原審以其支付華釩公司貨款之票據均已兌現，並提出領款收據、支票存款戶對帳單、支票存根、交易明細表，主張華釩公司為其實際交易對象。
原判決對此重要攻擊防禦方法，未說明不採之理由，此部分判決亦不備理由。
(五)綜上所述，原判決有違反證據法則、論理法則及判決不備理由之違背法令事由。
上訴人指摘調查局北機組之移送書、調查筆錄，僅為偵查程序之一部分並未偵結起訴，且華釩公司代表人伍迪惠證言之證明力即有疑問，「從來沒有開過公司」並不等同「並未明示或默示授權他人代為辦理開公司事宜」，原判決逕以調查局北機組移送書、調查筆錄，推論華釩公司為虛設公司，並進而論斷上訴人所取得華釩公司所開立之系爭發票憑證均非真正交易對象所開立者，原判決有不適用證據法則之違法，求予廢棄，為有理由。
因原判決違背法令影響事實之確定及判決結果，自應由本院將原判決廢棄，發回原審法院更為審理。
六、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 6 月 27 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 林 茂 權
法官 鄭 忠 仁
法官 黃 本 仁
法官 吳 東 都
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 97 年 7 月 4 日
書記官 莊 俊 亨