最高行政法院行政-TPAA,97,判,639,20080630,1

最 高 行 政 法 院 判 決
97年度判字第639號
上 訴 人 甲○○
送達代收人 乙○○
安區○○○路○段188號2樓
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄

上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國95年8月15日臺
北高等行政法院94年度訴字第3274號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由
一、上訴人於民國（除西元外，下同）86年間，自中國國際商銀中山分行（下稱中國商銀中山分行）提領資金新臺幣（除美金外，下同）34,290,666元，購買美金後，轉帳存入其子張天恩銀行帳戶，涉有遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與情事，且未依同法第24條規定，於期限內申報贈與稅，案經財政部賦稅署查獲通報被上訴人審理違章成立，核定上訴人86年度贈與總額34,290,666元，淨額33,290,666元，應補稅額9,697,079元，並依同法第44條規定按應納稅額處1倍罰鍰計9,697,079元。
上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：其未曾對其子張天恩贈與，其資金往來之來源及運用均非本人所為，係由配偶張根發借用其名義處理；
又其配偶與子張天恩時有資金借貸，上訴人及其配偶張根發86年、87年間償還予兒子張天恩共計80,418,117元之差額為325,157元，應屬匯率差額且未超過100萬元之免稅額，而夫妻本為一體，配偶間之資金往來亦無贈與稅，本件純屬上訴人配偶與兒子間之資金借貸往還，應無贈與可言。
又贈與行為既不存在，相關罰鍰9,697,079元亦應與本稅併予撤銷。
至縱認上訴人與張天恩間成立贈與，惟系爭資金係由其配偶張根發作處理，上訴人無逃漏稅之故意或過失，不應受罰等語，求為判決訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、被上訴人則以：上訴人86年1月10日及3月19日計贈與額34,290,666元部分，被上訴人曾函請上訴人依限補具相關證明文件供核，惟其逾期未能提示資料說明；
其中86年3月19日贈與額23,331,200元部分，系爭資金既由上訴人配偶張根發提領其自有資金，轉存贈與上訴人美金存款帳戶，而上訴人再將美金存款同日轉存入其子張天恩美金定期存款帳戶，其所有權即為其子所有，而發生物權移轉之效力。
是以上訴人以自有美金存款，轉存為受贈人所有之外匯定期存款，核屬上訴人之贈與行為，其有違章未申報贈與稅情事，被上訴人依法核定應納（漏報）稅額9,697,079元，並處1倍罰鍰為9,697,079元，尚無不合，復查決定及訴願予以維持，亦無不妥等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人主張其配偶於83年12月19日由其子張天恩所有中國商銀中山分行提領26,430,000元，及於84年8月25日提領26,852,000元，係向其子借貸款項；
其配偶嗣於86、87年間陸續償還前述借款等上訴人配偶與其子張天恩間資金往來之事項，核與本件系爭事實，並無關連。
又上訴人主張其配偶於84年8月25日由其子張天恩所有中國商銀中山分行提領48,720,000元，其中21,868,000元加計現金4,029,000元暨上訴人之配偶帳戶l,229,000元計27,126,000元，以張天恩名義購買美金99萬元，逕匯張天恩國外銀行，而匯往張天恩國外銀行之美金99萬元，張天恩於1995年8月27日匯出美金99萬元借予上訴人配偶在BANK OF CANTON OF CALlFORNlA帳戶00000-000號，即上訴人配偶於84年8月27日向上訴人之子張天恩借款21,868,000元等資金之流動，係上訴人配偶與其子張天恩及其媳婦李青英間之資金往來，核與本件系爭事實，亦無關連。
而就86年1月10日贈與額10,959,466元部分，係上訴人提領其帳戶資金，購買美金存入其子張天恩之帳戶，涉有贈與等情，有財政部90年11月20日臺財稅第0900490594號函、稽核報告節略及談話紀錄等案關證據、中國商銀新臺幣存摺存款取款憑條、結購外匯申請書、匯出匯款交易憑證、上訴人同意依法繳清稅款及罰鍰之說明書等資料附原處分卷可稽；
又此部分被上訴人於復查期間即函請上訴人依限補具相關證明文件供核，惟上訴人逾期均未能提出等情，為上訴人所不否認；
其事後空言主張上情，又未舉證以實其說，所訴核不足採。
至86年3月19日贈與額23,331,200元部分，上訴人配偶於86年3月19日自其中國商銀中山分行帳戶00000000000號提領23,331,200元，另自上訴人之子張天恩同分行帳戶00000000000號提領9,700,000元，合計33,031,200元，用上訴人名義購買美金1,200,000元，先存入上訴人同分行外匯活期存款帳戶00000000000帳號內，同日再轉帳存入其子中國商銀國際金融業務分行美金存款帳戶602425帳號內，再購買美金定期存款等情，有相關卷證附原處分卷可稽；
而動產物權所有權之歸屬，以占有為取得要件，系爭資金23,331,200元部分，既由上訴人配偶張根發提領其自有資金，無償轉存入上訴人之美金存款帳戶，該資金已歸上訴人取得；
嗣上訴人再將美金存款，無償轉存入其子之美金定期存款帳戶，其所有權即轉為其子所有，發生物權移轉效力，而生贈與情事。
上訴人空言主張，對於其配偶如何約定借用其帳戶及清償其子何部分借款等節，均未舉證以實其說。
故本件上訴人以自有美金存款，轉存為受贈人所有外匯定期存款，即屬上訴人贈與行為，應認其涉有贈與情事。
而不論該無償轉存行為係上訴人本人或由他人代上訴人所為，上訴人未於法定期間辦理贈與稅申報，即構成違章行為；
從而，被上訴人核定上訴人86年度贈與總額34,290,666元，淨額33,290,666元，應補稅額9,697,079元，並按應納稅額處1倍罰鍰計9,697,079元，於法並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合，因將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人之訴。
五、上訴意旨略謂：其所提相關資金往來均發生於90年3月19日「調查基準日」前，各資金往來又屬銀行轉帳、換匯等有證明文件之交易，並可證明相關行為均由上訴人配偶去辦理，可知上訴人之主張非屬臨訟補具、空言主張，惟原審就上訴人之主張、解釋及所提出之資料為何不採之理由，均未具體指摘，顯有判決不備理由之違法。
況縱上訴人於復查階段有未依限提出資料供核且為上訴人所不否認之情事，依行政訴訟法第125條、第133條、第134條等規定，原審仍應盡闡明義務，且本於發現真實之態度調查必要之證據，原審未及此而以民事訴訟法之觀念審理本件，顯於法有違。
至原審未能顧及上訴人年紀應有之社會通念及思想觀念，而指摘上訴人未舉證以實，亦係將舉證責任倒置，違反經驗、論理法則及實質課稅原則。
又上訴人之印章、存摺平時皆由其配偶保管，本件系爭轉帳行為，上訴人並不知情，而相關款項，上訴人事實上亦未取得占有，且無支配管領力，故對照三角買賣經驗可知，本件應係上訴人配偶與張天恩間之資金關係，原審認定顯有違法。
另訴願決定雖將訴願駁回，惟於其初稿中亦曾提及「原處分機關未查得其有授權張根發或他人對其存款有支配權，可否遽以認定訴願人有贈與其子之意．．．」等語，可知本件涉及贈與情事並非毫無爭議。
本件法律關係複雜且法律見解分歧，屬影響當事人權利義務重大之情形，爰依行政訴訟法第253條第1項規定聲請言詞辯論等語，求為判決廢棄原判決，訴願決定、原處分均撤銷。
六、原判決經核並無不合，茲就上訴意旨，再論斷如下：按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」
、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」
、「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。
贈與人為經常居住中華民國境內之中華民國國民者，向戶籍所在地主管稽徵機關申報；
其為經常居住中華民國境外之中華民國國民，或非中華民國國民，就其在中華民國境內之財產為贈與者，向中華民國中央政府所在地主管稽徵機關申報。」
行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項及第24條分別定有明文。
次按「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰；
其無應納稅額者，處以900元之罰鍰。」
同法第44條亦有明文規定。
查本件被上訴人認定上訴人86年間2次提領款項（10,959,466元＋23,331,200元＝34,290,666元）購買美金轉存入其子張天恩帳戶之贈與行為分別為：86年1月10日上訴人自其中國商銀中山分行提領10,959,466元，購買美金398,700元，轉帳存入其子張天恩中國商銀洛杉磯分行帳戶，該資金已移轉歸其子張天恩取得，而生贈與情事；
86年3月19日由上訴人配偶張根發自其中國商銀中山分行帳戶提領23,331,200元，另自上訴人之子張天恩同分行帳戶提領9,700,000元，合計33,031,200元，用上訴人名義購買美金1,200,000元，先存入上訴人同分行外匯活期存款帳戶內，同日再轉帳存入其子中國商銀國際金融業務分行美金存款帳戶內，再購買美金定期存款，上開23,331,200元部分，既由上訴人配偶張根發提領其自有資金，無償轉存入上訴人之美金存款帳戶，該資金已歸上訴人取得；
嗣上訴人再將美金存款，無償轉存入其子之美金定期存款帳戶，其所有權即轉為其子所有，發生物權移轉之效力，而生贈與情事，上訴人未依於規定期限內申報贈與稅，此有相關取款、存款、匯款憑證及申請書，以及上訴人委託其配偶且曾參與86年3月19日資金移轉過程之張根發於90年11月2日在財政部賦稅署承認贈與屬實之談話筆錄，暨上訴人蓋章出具說明願依遺產及贈與稅法規定繳清稅款及罰款之說明書等資料附原處分卷可稽。
雖上訴人主張上開資金係其配偶借用上訴人名義，用以清償積欠其子張天恩之借款云云。
惟並未提出具體可信之證據以實其說，且上訴人配偶張根發若確有積欠其子張天恩之借款，張根發自可直接以其自己帳戶或名義清償，應無迂迴輾轉借用上訴人之帳戶或名義還款必要，上訴人之主張，有違常情，不足採信，其違章漏稅之事證明確，被上訴人乃核定上訴人86年度贈與總額34,290,666元，淨額33,290,666元，應補稅額9,697,079元，並按應納稅額處1倍罰鍰9,697,079元，自無不合。
經核原判決對上訴人在原審之主張如何不足採之論據取捨等，均已詳為論斷，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無上訴人所稱判決不適用法規或適用不當等違背法令情事。
又訴願審議未獲通過之初審意見，並非訴願機關之決定，自無訴願決定之效力，上訴人自難執該未獲通過之初審意見資為本件對其有利之論據，此外，上訴人其餘所訴各節，無非係其對法律見解之歧異，重複前已主張為原判決詳予論述不採之事由再予爭執，指摘其為不當，並泛謂其違反經驗、論理及實質課稅等原則，均無足採。
綜上說明，本件法律問題已臻明確，上訴人聲請行言詞辯論，核無必要。
上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。
依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 6 月 30 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 林 茂 權
法官 侯 東 昇
法官 鄭 忠 仁
法官 黃 本 仁
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 97 年 6 月 30 日
書記官 彭 秀 玲