最高行政法院行政-TPAA,98,判,207,20090305,1

最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第207號
再 審原 告 甲○○
乙○○
丙○○
丁○○
戊○○
己○○
庚○○
再 審被 告 辛○○○○○
代 表 人 壬○○
上列當事人間土地增值稅事件，再審原告對於中華民國95年12月28日本院95年度判字第2175號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主 文

再審之訴駁回。

再審訴訟費用由再審原告負擔。

理 由

一、再審原告因出售共有坐落臺南市○○區○○段617之2、617之4至617之64地號等62筆土地予訴外人威致鋼鐵工業股份有限公司，乃於民國86年3月21日向再審被告所屬安南分處（下稱安南稅捐分處）申報按一般用地稅率課徵土地增值稅，並分別於同年4月7日、8日及9日繳清。

嗣於91年3月8日檢附同段617、617之1、617之3、617之65地號土地登記謄本，向安南稅捐分處申請依土地稅法第31條第1項第2款規定准予退還上開62筆土地溢繳之土地增值稅款；

該分處以91年3月15日南市稅安字第0910007719號函請再審原告提供行為時因土地使用變更而無償捐贈一定比率土地作為公共設施用地之相關證明文件。

惟再審原告並未提供，安南稅捐分處乃以91年4月24日南市稅安字第0910012579號函請再審原告於期限內檢送相關證明文件俾憑辦理，嗣再審原告甲○○於91年4月29日檢附臺南市政府91年4月11日南市地劃字第09102130050號函，向安南稅捐分處再提出申請退還前開土地增值稅，復經再審被告91年5月3日南市稅安字第0910013043號函予以否准，再審原告於91年6月14日以「原處分機關逾行政程序法第51條第2項規定之期間未作成行政處分」為由，向臺南市政府提起訴願，經臺南市政府以91年10月8日南市法濟字第0910950011-0號訴願決定「訴願不受理」。

91年9月2日臺南市政府以南市地劃字第09102329580號函檢送「臺南市政府辦理以捐贈土地代替都市計畫公共設施負擔土地改良費用證明書」予再審原告甲○○，並副知再審被告。

再審被告審核前揭文件後，仍以92年1月27日南市稅安字第0920001064號函否准所請。

再審原告不服，乃提起本件行政訴訟。

嗣分別經高雄高等行政法院以92年度訴字第1063號及本院95年度判字第2175號判決駁回後，再審原告遂以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款規定之再審事由，對之提起本件再審之訴。

二、再審之訴意旨略以：再審被告主觀上有意或不確定故意使再審原告誤認91年4月24日南市稅安字第0910012579號函並非行政處分，致逾越法定救濟期間而喪失救濟途徑，嗣再審被告於本件訴訟程序中始主張該函文為行政處分，而稱外觀符合行政程序法第96條之92年1月27日南市稅安字第0920001064號函非行政處分，僅係觀念通知，藉以脫免司法審查，顯有違誠實信用及信賴保護原則，詎原確定判決對此均未予審酌並敘明之，顯有消極不適用法規之違誤；

另基於權力分立原則，行政機關之專業認定應受法院尊重，然原確定判決及再審被告卻不採納臺南市政府所核發之證明書，並認為本件不符合土地稅法第31條第1項第2款之要件，明顯僭越臺南市政府之職權，有違土地稅法施行細則第51條之規定，自屬行政訴訟法第273條第1項第1款規定適用法規顯有錯誤之再審事由。

況上開91年4月24日南市稅安字第0910012579號函不僅形式上不符書面行政處分之要件，實質上亦非行政處分，然原確定判決未予詳究，逕為再審原告不利之論斷，其審理過程顯有違論理與經驗法則；

縱認上開91年4月24日南市稅安字第0910012579號函為行政處分，然該處分並無救濟途徑之教示記載，依行政程序法第98條第3項規定，再審原告於該函文送達後一年內聲明不服，應認為已於法定期限內提起訴願，故原行政處分即無業已確定之理，又92年1月27日南市稅安字第0920001064號函應屬第二次裁決，或已依行政程序法第116條轉換為行政處分，依法對此仍可提起行政訴訟等語。

三、本院按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言，本院97年判字第360號著有判例。

至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，此亦有本院62年判字第610號判例意旨可參。

查原確定判決駁回再審原告在原審之上訴，略以：本件再審原告於86年4月7日、4月8日及4月9日繳納本件土地增值稅後，於91年3月8日向再審被告申請退還所繳納之土地增值稅。

再審被告於91年4月24日函通知再審原告︰「……請於文到15日檢附主管機關所核發相關證明文件至本分處辦理。」

等語，足見該函並非行政處分。

另按土地稅法第31條第1項第2款規定土地所有權人為改良土地已支付之全部改良費用，得自土地漲價總數額扣除。

其立法理由，在於捐贈土地而變更餘留之土地使用分區，進而增加土地之價值，則其土地之所以增加價值，乃所有權人犧牲捐贈土地之價值所致，亦即所捐贈之土地價值，實際上即為餘留土地之改良成本，故應於核計餘留土地漲價總數額中予以減除，始符公允，並可鼓勵人民樂於配合政策。

換言之，只有捐贈之後餘留土地，因捐贈行為而變更土地使用分區，進而增加土地之價值，而影響土地增值稅之課徵，始有扣除已支付之改良土地費用問題。

倘土地使用未變更，亦未增加餘留土地價值之事實，即無該條款之適用，方符合漲價歸公及都市計畫土地使用分區附條件變更之稅捐減免優惠原則。

再審原告捐贈土地之目的係因其土地坐落於細部計畫規定以市地重劃區開發後始得申請建照，其在尚未重劃前擬申請建照，經切結同意捐贈土地作為代替重劃負擔，非因土地使用變更而無償捐贈之土地等情，有臺南市政府91年4月11日南市地劃字第09102130050號函附卷可參。

參之前述617地號等4筆土地贈與所有權移轉契約書及土地登記簿謄本之記載，該4筆土地係由再審原告贈與臺南市政府，然揆諸前揭說明，再審原告贈與上開土地顯非因土地使用變更而無償捐贈一定比率土地作為公共設施用地之情形甚明，核與土地稅法第31條第1項第2款規定情形已有未合。

再依土地稅法第31條第1項第2款規定應自申報移轉現值中減除改良土地費用時，應由土地所有權人於土地增值稅繳納期限屆滿前檢附工務（建設）機關發給之改良土地費用證明書，向主管稽徵機關提出申請，為同法施行細則第51條第2項所明定。

可知，改良土地費用證明書固由該管工務（建設）機關發給土地所有權人，惟是否符合土地稅法第31條第1項第2款規定屬應自申報移轉現值中減除之改良土地費用，則應由主管稽徵機關審核，非謂土地所有權人只要一提出該管工務（建設）機關發給之改良土地費用證明書，主管稽徵機關不得審核即應核減。

再審原告提出本件減除改良土地費用之申請，固據檢附主管機關發給之改良土地費用證明書為憑，然經再審被告審核後，認不符合土地稅法第31條第1項第2款之規定，否准其申請，尚與前述土地稅法施行細則第51條第2項規定無違等詞，為其判斷之論據。

經核原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，亦與解釋判例不相牴觸。

再審原告起訴意旨所執各詞，或係於前訴訟程序業已主張，迭經原審判決及原確定判決指駁綦詳，並已敘明其取捨證據、認定事實之得心證理由甚詳，難認原確定判決及原審判決有適用法規顯然錯誤之再審事由。

綜上，本院確定判決並無行政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之情事，再審原告起訴意旨，仍執前詞，指摘原確定判決有再審事由，請求廢棄原確定判決，難認為有理由，應予駁回。

四、據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 3 月 5 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 吳 明 鴻
法官 王 德 麟
法官 林 茂 權
法官 侯 東 昇
法官 黃 秋 鴻
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 98 年 3 月 5 日
書記官 吳 玫 瑩