臺北高等行政法院行政-TPBA,100,簡再,15,20110627,1

臺北高等行政法院判決
100年度簡再字第15號
再審原告 蘇秋碧
訴訟代理人 卓隆燁 會計師
再審被告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 陳金鑑（局長）住同上
上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對本院98年度簡字第800 號判決，以具有行政訴訟法第273條第1項第1款事由提起再審之訴，經最高行政法院以99年度裁字第3423號裁定移送本院審理，，本院判決如下：

主 文

再審之訴駁回。

再審訴訟費用由再審原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：

（一）本件再審原告起訴後，再審被告之代表人已由凌忠嫄變更為陳金鑑，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

（二）按再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。

對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2 項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。

行政訴訟法第275條定有明文。

惟「對於高等行政法院判決提起上訴，而經最高行政法院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄。」

復經最高行政法院95年8月份庭長法官聯席會議著有決議。

因此再審原告對本院98年度簡字第8005號判決（下稱前程序判決），以具有行政訴訟法第273條第1項第1款之事由提起再審之訴者，自應由本院管轄，應先予敘明。

二、事實概要：本件再審原告民國93、94年度綜合所得稅結算申報，經法務部調查局臺北市調查處（下簡稱臺北市調查處）及再審被告查獲上訴人漏報取自永達保險經紀人股份有限公司（下稱永達公司）薪資所得新臺幣（下同）549,600 元、274,800 元，另經再審被告所屬南港稽徵所查獲93年度漏報本人執行業務及其他所得合計25,334元、94年度漏報扶養親屬蘇筱婷機會中獎獎金2,000 元，乃歸課各該年度綜合所得總額4,039,609 元、3,014,377 元，補徵稅額109,920 元、55,280元，並經再審被告各處罰鍰82,100元、41,200元。

再審原告就薪資所得及罰鍰不服，申請復查未獲變更（下稱原處分），提起訴願，經訴願機關作成「原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被上訴人另為處分，其餘訴願駁回」之訴願決定，再審原告遂就其取自永達公司薪資所得部分不服，提起行政訴訟。

嗣經本院98年度簡字第800 號判決（即前程序判決）駁回再審原告之訴，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院99年度裁字第1177號裁定上訴駁回而確定在案（下稱原確定裁定）。

再審原告仍不服，以原確定裁定及前程序判決具有行政訴訟法第273條第1項第1款情形為由，向最高行政法院聲請再審及提起再審之訴，關於就原確定裁定聲請再審部分，經最高行政法院以99年度裁字第3422號裁定將再審原告之再審聲請駁回；

就前程序判決提起再審之訴部分，經最高行政法院以99年度裁字第3423號裁定移送本院審理。

三、再審原告主張略以：

（一）稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之薪資所得中，本件系爭公務車，乃再審原告任職永達公司為協助業務員利於執行公司業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優同仁（業務發( 拓) 展費之使用對象相同）得申請使用及保管公務租賃車輛，公務車租金由任職公司支付且屬任職公司營業費用，要非屬再審原告薪資所得。

前程序判決僅以再審原告填具員工還款同意書、匯款470,000 元車輛保證金至永達公司指定之銀行帳戶、再審原告與格上公司訂定之車輛買賣合約書等為由，臆測再審原告實質上為系爭車輛之承租人，有違最高行政法院61年判字第70號判例意旨，前程序判決顯違背法令，應予廢棄。

１、按所得稅法第14條第1項第3 類第1款及第2款、民法第482條規定，茲此，前揭所得法稅上所稱之薪資所得，應係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於該報酬純粹係因為服勞務之獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此原則上不須提供勞務以外之成本來完成工作，所得之金錢應全部列為所得，此參諸本院91年度訴字第5391號判決是證。

２、次按財政部95年函釋所明定，凡屬營利事業之營業費用者，應依所得稅法及營利事業所得稅查核準則有關規定檢具憑證列報，換言之，倘支付與業務有關之成本或費用者，應屬雇用人之營業費用，非屬受雇人之薪資所得，是符前揭原判決法院見解，要難僅以付款人、使用人或( 及) 保管人為保險業務員，而認定屬私人用途，應無疑義。

此參政府部門公務車亦訂有使用人或( 及) 保管人，惟並未將該公務車認屬私人用途，即明。

３、經查本件系爭公務車，乃再審原告之任職公司為協助業務員利於執行業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優同仁（業務發( 拓) 展費之使用對象相同）得申請使用及保管公務租賃車輛，應屬再審原告招攬保險業務之必要工具，參酌永達公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明：「（永達公司訂定『公務車輛使用辦法』供員工以公司名義向汽車租賃商租賃汽車，且汽車保證金及每個月支付給汽車租賃商之租金，係永達公司員工自行支付及從員工薪水中直接扣除，永達公司並沒有支付任何費用，為何永達公司會提供公務車租賃方法給員工使用，目的為何？）永達公司訂定『公務車輛使用辦法』，主要係業務員拓展業務之用，詳細情形要問本公司財務部才清楚。」

足資說明任職公司租賃車輛供公務使用而支付之租金係屬經營必要之成本費用。

是依前揭財政部95年函釋及本院前揭見解，該支出係屬再審原告任職公司之營業費用，自不應核認為再審原告之薪資所得。

４、惟前程序判決僅以聲請人填具員工還款同意書、匯款470,000元車輛保證金至永達公司指定之銀行帳戶、再審原告與格上公司訂定之車輛買賣合約書等為由，臆測再審原告實質上為系爭車輛之承租人，有違最高行政法院61年判字第70號判例，謹就誤解之情，說明如下：⑴再審原告與永達公司簽訂「員工還款同意書」部分：經查永達公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明：「永達公司租用公務車，租車保證金係由員工自行支付，每月租金則從本公司業務拓展費用所支付，若員工按績效公司所發給之業務拓展費用不足支付時，則由員工薪資中扣除，所以才要求員工簽訂『公務車輛申請暨扣薪同意書』及『公務車輛租賃附屬契約』等文件。」

⑵再審原告匯款470,000元車輛保證金至永達公司指定之銀行帳戶部分：經查永達公司會計副理呂貴琴君於97年6 月12日訊問筆錄中說明：「92年早期是很單純的承租人永達公司與出租人間的簽約，後續因為在作業上考量，因為一輛車價值不斐，所以要求員工簽訂連帶保證責任，員工需要支付永達公司保證金。」

另亦要求開立等同全部租金之保證票據作為履約保證，係基於風險管理目的，尚不影響永達公司為承租人須負擔之義務。

⑶有關前程序判決所稱違約風險實際由再審原告承擔部分：前程序判決認定違約風險實際上由再審原告承擔，僅係以保證金及各期租金均由再審原告負擔為由，認定再審原告為實際承租人，惟各期租金究為永達公司經營事業所應負擔之營業費用，抑或再審原告之工作報酬，容有爭議，前程序判決卻以系爭項目做為推論之前題，顯違論理法則，其推論確實違法。

況查永達公司為系爭租賃車輛之承租人，違約風險仍係由永達公司負擔相關責任，有公務車輛租賃契約第十條承租人與保管人違約之處理約定：「( 一) 承租人與保管人如違反本契約任一約定，不履行或怠於履行本契約之任一義務，承租人應無條件給付已到期未付之租金及其他應付費用，另保管人繳付懲罰性違約金以未到期總額之28% 計算；

且出租人需經過通知後始可逕行終止該租賃附屬契約並收回租賃車輛。

( 二) 承租人應按期給付租金，如有遲延之情況，應自租金應付日起至清償日止，按年率百分之二十計付遲延利息外，並逐日按每百元五分計付違約金予出租人。

( 三) 租賃期滿前，承租人要求提前終止該租賃附屬契約時，應於一個月前以書面通知出租人，承租人應無條件付清已到期未付租金及其他應付費用，保管人負擔未到期租金總額之28% 違約金為折舊補償。」

，即實際發生違約時，永達公司仍應依該租賃契約負擔相關責任，縱再審原告為租賃車輛之連帶保證人，亦未免除承租人永達公司之契約責任，此觀諸最高法院45年臺上字第1426號判例益證。

至永達公司要求再審原告提供保證金，係基於風險管理所為之措施，且因實際使用人為再審原告，故將部分風險移轉予實際使用之保管人，無違反一般經驗法則，亦不因此而使再審原告成為實際承租人。

⑷有關系爭公務租賃車輛租賃期滿之處理方式。

依車輛租賃契約第三條保證金之約定：「承租人應於簽約時一併支付出租人如前所示之保證金，租賃期滿，車輛經出租人驗收取回後，保證金應扣除承租人應付而未付之費用後無息退還。」

茲此，任職公司承租時支付約定之保證金，租賃期滿或提前終止租賃契約時，由出租人退還保證金，將車輛交還租賃公司，並無買回車輛，與一般租賃情形無異。

至租賃期滿後出租人如何處理租賃車輛係屬另一交易，縱由原保管人或其關係人購回，或係基於對車況及性能之瞭解，或其價格低於中古車行情，要難謂與一般商業情形有違。

（二）基於行政權與司法權分立之國家一般通例，行政官署對於司法機關所為已定事項應以之為既判事項，前程序判決未依職權審酌臺北地方法院檢察署檢察官偵查事證及其不起訴處分書之認定，僅以該不起訴書被告非再審原告為由，認定不能拘束本案，即逕予判決駁回，違反行政法院32年判字第18號判例及司法院釋字第392 號解釋，顯屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之再審事由，應予廢棄。

１、本件永達公司負責人是否藉公務車租賃協助公務車保管人逃漏綜合所得稅，臺北市調查處扣押相關物品及詢問後，認為應行移送偵查，遂以96年1 月9 日肆字第09643004590 號移送書，將案件移送臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）偵查。

２、臺北地檢署96年度偵字2347號偵查後，以「永達公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全額列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發生之業務發展費用理應列報公司營業費用，永達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款，由永達公司統一支付車輛租金。

難認被告有因此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事」而為不起訴處分。

此與永達公司對聲請人等業務同仁採利潤中心之薪酬制度結算薪資所得方式一致（詳如後述）。

足證臺北地檢署檢察官係依財政部95年6 月28日台財稅字第09504063430 號函釋規定，按公務車輛之用途認定，非以「業務員與租賃車商確認車價無誤後，先繳交車價20% 或30% 公務車輛保證金，匯入永達公司於彰化銀行總部分行所開設00000000000000000 號帳戶，並要求業務員與租賃車商簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』、『公務車輛租賃附屬契約』等文件，俟業務員與車商辦妥簽約及對保等相關事宜後，車商即檢附前述文件，向永達公司財務部申請保證金及每月車輛租金給付，名義上該車輛係屬永達公司所有，惟每月租金卻由永達公司業務員個人薪資所得中直接扣取，使業務員薪資所得相對減少」等支付形式，推論係私人支出，與業務無關。

３、觀行政法院32判字第18號判例、司法院釋字第392 號解釋，可知檢察機關確定文書所認定之事實，符合司法正義程序，行政機關亦應予尊重。

有財政部96年11月2 日台財訴字第09600301210 號訴願決定書益證。

４、所謂適用法規顯有錯誤，依行政法院62年度判字第610 號判例意旨，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所抵觸而言。

查本件系爭事項業經臺北地檢署檢察官偵查事證及其不起訴處分書之認定，應有拘束本件之效力。

參諸前揭行政法院32年判字第18號判例及司法院釋字第392 號解釋，前程序判決應以臺北地方法院檢察署96年度偵字2347號偵查之不起訴處分已定事實為既判事項，前程序判決未依該判例及大法官解釋撤銷原處分，顯屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之法定再審事由，應予廢棄。

（三）憲法課以人民納稅義務，除應遵守依法行政、實質課稅原則外，更應嚴守租稅中性原則，亦即租稅課徵應以行為本質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行為之實質，進而造成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對待而造成扭曲，永達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度，以各項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應歸屬利潤中心之各項必要營業費用，故再審原告薪資所得為㈠個人薪酬及㈡組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費用後餘額，二項之合計數乃再審原告實際取自任職公司之薪資所得，系爭租金支出係自組織報酬下扣除，要難將直接歸屬至各業務同仁利潤中心之各項必要業務費用，認定非屬永達公司營業費用，影響永達公司制訂之獎金制度，原判決違反租稅法律主義之精神，並與租稅中立原則相悖，前程序判決當然違背法令，應予廢棄。

１、查永達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度（無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制：（1 ）先就各項績效（包括個人業績、組業績、處業績）之達成率，按不同成數及公式，計算初年度服務報酬及續年度服務報酬等個人薪酬部分；

（2 ）舉績報酬、達成報酬、超額報酬、推介報酬、組輔導報酬、處輔導報酬等組織報酬部分。

而組織報酬係用以支應此利潤中心之各項必要業務費用，如車位、影印機及公務車輛等租金、辦公用之各項文具、電腦耗材、印刷影印及書報雜誌等文具用品、郵資及通訊費用等郵電費、運費、交通及住宿等差旅交通、訓練費、設備修繕及維護等修繕費、廣告費用、餐敘、禮儀及饋贈等交際費、會議費、雜項購置、全員團康、聚餐活動等職工福利，組織報酬係用以支應各利潤中心之各項業務發展費用，非屬個人之報酬；

（3 ）業務發( 拓) 展費用額度（即百分比）僅係讓從業人員有一參考標準，預期其可能之報酬，惟仍以實際發生數為主，其組織報酬支應各利潤中心之各項業務發展費用有餘，則屬該利潤中心主管之激勵酬勞，因組織報酬為變動數，故有部分月份可達成公司設定之標準，部分月份無法達成，此即為制度之激勵作用。

是業務同仁之薪資所得包括( 一) 個人薪酬及( 二)組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費用後之組織激勵酬勞。

此乃以業務人員為主常見之經營模式之一，即係連結績效衡量與薪酬制度，為一有效啟發並激勵同仁士氣之法則，並合於人性化之管理機制。

目前亦無因採利潤中心之經營模式，而將認屬營利事業之營運( 業) 費用應列入為員工薪資所得，而悖於租稅中性原則。

２、再審原告系爭年度薪資所得包括( 一) 個人薪酬及( 二)組織激勵酬勞，此乃再審原告實際取自永達公司之薪資所得，並非先自永達公司取得包含服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心應負擔公務車租金等營業費用之金額，再由永達公司扣取屬服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心營業費用，此亦與臺北地檢署檢察偵察後認定一致，系爭公務車租金及業務拓展費等營業費用均係自組織報酬中減除，是依行政程序法平等原則，系爭公務車租金應與其他業務拓展費之認定相同。

３、次查系爭車輛租金由任職公司支付予租賃車商取得統一發票時，即以「營業費用- 租金支出」科目列帳，並非先計入薪資費用後，再自薪資費用中沖轉「營業費用-租 金支出」科目，益證系爭車輛租金從組織報酬中扣除，僅為計算組織激勵酬勞，與業務拓展費用自組織報酬中扣除相同。

惟前程序判決以：「依永達公司公務車輛租賃作業流程第4款及第5款規定：『保證金匯入指定帳戶後，通知租賃車商進行簽約（公務車輛申請暨扣薪同意書及公務車輛租賃附屬契約）及對保等相關事宜。』

及『租賃車商檢附【公務車輛申請暨扣薪同意書】及第3款之【公司帳戶存款報告單】向總公司財務部申請保證金之支付。』

可見，永達公司於扣取車輛租金前，仍須事先取得員工之同意。」

為由，認定車輛租金係從薪資所得中扣除，而歸屬再審原告之薪資所得，顯未究明再審原告之應得薪資係依計算之結果始獲致，而錯置其因果關係，更違反前揭禁止差別待遇原則，且與前揭說明矛盾。

再者，前程序判決亦未就系爭公務車用途審理，僅以形式之薪資計算認定，與其判決依據：「末按『涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。』

司法院釋字420 號解釋甚明。」

有違，應予廢棄。

（四）綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則，亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中，再審原告申請使用及保管公務車，係為推展業務，自屬永達公司營業費用，且永達公司自再審原告業務發展費用中扣除，再審原告並未實際取得系爭租金，依綜合所得稅之收付實現原則，亦不應歸屬再審原告之薪資所得，此亦經臺北地方法院檢察署是認在案，前程序判決未依是項原則審理，難謂非屬違背法令，應予廢棄。

１、按最高行政法院93年判字第966 號裁判要旨，綜合所得稅之現金收付原則應僅對已實現之實際所得課稅，縱計算所得時係按員工擬制收入減除擬制費用支出方式表達，仍應以實際獲取金額認列為員工薪資所得，而非以擬制收入為員工薪資所得，參諸財政部對靠行制度之相關函釋（67年3 月25日台財稅第31997 號函、71年12月10日台財稅第38935 號函、74年6 月21日台財稅第17954 號函、76年3 月2 日台財稅第7576785 號函、79年4 月3 日台財稅第790021143 號函、84年7 月20日台財稅第841636379 號函）規定，將靠行車主創造之營業收入擬制為車行之收入，又將靠行車主之費用支出擬制為車行之費用支出，而以靠行車主實際獲利擬制為車行給付予靠行車主之薪資所得，有最高行政法院97年判字第34號判決益證。

２、經查永達公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦法，再審原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公司申請保管公務租賃車輛，由永達公司（承租人）、再審原告（保管人）及租賃車商（出租人）共同簽訂公務車輛租賃契約，由永達公司按期支付車輛租金，認列營業費用之車輛租金，依前揭綜合所得稅現金收付基礎之收付實現原則及財政部95年函釋規定，系爭車輛租金不應再歸併核定為聲請人之薪資所得。

換言之，依前揭收付實現原則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中，此亦經臺北地方法院檢察署是認在案，前程序判決未依是項原則審理，難謂非屬違背法令，應予廢棄。

（五）租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅。

再審原告申請使用及保管公務車，係為推展業務，與永達公司負責人租賃車輛供業務使用情形相同，均屬永達公司營業費用，依實質課稅原則及平等原則，不應歸屬再審原告之薪資所得，前程序判決未依是項原則審理，顯違反行政程序法平等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背，自屬違背法令，應予廢棄。

１、稅捐稽徵法第12條之1第1項規定，乃租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，亦符行政程序法第6條規定之平等原則，此參諸司法院釋字第420 號解釋及最高行政院82年度判字第2410號判決亦有相同見解。

２、經查永達公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明：「（你是否也以前述方式向汽車租賃公司承租汽車？共承租幾部？汽車廠牌、型號及車價為何？如何扣款？）95年5月，我曾以永達公司名義承租乙部賓士E200型汽車，車價約為240 萬元，至於汽車保證金及每月租金，均由本公司財務部處理。」

，業經臺北市國稅局97年6 月17日財北國稅審三字第0970206101號函認定「主旨：貴處函詢永達保險經紀人股份有限公司負責人吳文永君有無違反稅捐稽徵法或所得稅法等相關規定案，復如說明二、三，請 查照。

說明三、惟本案依現有事證尚難認定吳文永君有利用租賃車輛逃漏個人綜合所得稅情事，故未將其臚列於元家雄君等302 人名單中；

……」。

此外，一般商業情況，營利事業均有租賃車輛供經常外出業務或同仁使用，亦有做為上下班之交通工具，參諸財政部79年7 月4 日台財稅第790178955 號函釋及財政部54台財稅發第0190號函釋規定亦是證。

另按執行業務所得查核辦法第15條第2項規定亦可資參採。

３、次查永達公司車輛使用辦法第一條規定：「為協助同仁執行業務，特訂本辦法。

本辦法所指『車輛』係指公務用之租賃車輛及公務用之私人車輛。」

（請詳偵查卷證據目錄二、永達公司「修訂車輛使用辦法及公佈相關作業流程」），依據永達公司車輛使用辦法第一條規定：「為協助同仁執行業務，特訂本辦法。

本辦法所指『車輛』係指公務用之租賃車輛及公務用之私人車輛。」

（請詳偵查卷證據目錄二、永達公司「修訂車輛使用辦法及公佈相關作業流程」），系爭租賃公務車係再審原告任職之永達公司為協助再審原告為公司業務招攬保險使用，除陸續招攬新業務（彙整再審原告經手之要保書明細表供核），亦需服務原有保戶，包括通知繳交及收取保費、處理保戶理賠等問題，此等營業活動均有使用車輛或其他交通工具之需，是依上開事實，再再證明系爭租賃車輛確屬公務用途，且為永達公司經營本業之必要營業工具，依司法院95年9 月18日院台廳行一字第0950020772號函釋，足為核認系爭車輛租金為永達公司經營本業有關費用之參採。

基於前揭實質課稅原則，永達公司負責人及業務同仁租賃公司車輛之經濟用途相同，應課以相同租稅。

稅捐稽徵機關對相同經濟活動卻認定不同經濟利益，課處不同租稅方式，顯違反該實質課稅原則及行政程序法之平等原則。

前程序判決對永達公司負責人吳文永君以永達公司名義承租汽車之租金，未予視屬吳君之薪資所得，卻認系爭租金為再審原告之薪資所得，顯違反行政程序法第6條規定之平等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背，自屬違背法令，應予廢棄。

４、查系爭租賃車所發生之油料、修繕及保養等費用，均認定屬永達公司經營本業及附屬業務有關之費用者，惟卻就發生該油科、修繕或保養費用相同之主體之系爭租賃車，否認非屬永達公司經營本業或附屬業務使用，顯有分割取捨之違背法令，並違反一般經驗法則，應予廢棄。

（六）本件系爭公務車租金之租稅法律適用及實證，前經稅捐稽徵機關認屬為交通費，依財政部95年函釋規定，應由任職公司檢據核實列報，尚不宜約定由業務員自行吸收或負擔，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關憑藉新見解重為認定，與本院89年度判字第699 號判決要旨相互牴觸，亦屬違背法令。

前程序判決認屬再審原告之薪資所得，亦與財政部95年函釋規定及稅捐稽徵機關認定矛盾，均屬違背法令之情，應予廢棄。

１、按最高行政法院89年判字第699 號裁判要旨，即其課稅事實資料未變，要難憑藉新見解重為處分。

２、臺北地檢署就系爭公務車租金之租稅法律適用及實務，業以96年3 月9 日北檢大歲96偵2347字第16209 號函詢財政部台北市國稅局意見，並經財政部台北市國稅局研議後，以96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843號函復：「三、前揭財政部95年函釋規定，保險公司之保險業務員為所屬公司招攬保險業務而發生之必要費用，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）有關規定依其費用性質檢據核實列報。

……另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3款第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔。

至員工如以員工自己名義租購車輛，則該扣付款應視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助費或給與，故保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併同員工薪資所得依率扣繳稅款。」

，足資說明稽徵機關實證上係以公司名義租賃車輛，或係以員工自己名義租購車輛為據，認定租賃車輛是否確實供公司業務使用。

３、本件既以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（不含保證金），得依營利業事所得稅查核準則第74條第3款第2目之5規定認屬為交通費，依前揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，且臺北市國稅局係依臺北地方法院檢察署就系爭公務車租金之租稅法律適用及實證回覆，應有拘束本件之效力。

嗣後課稅事實資料未變，再審被告憑藉新見解重為認定，與前揭最高行政法院89年度判字第699號判決要旨相互牴觸，屬違背法令之情，應予廢棄。

（七）綜上所陳，本院98年度簡字第800號判決有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之法定再審事由，再審原告依法提起再審並聲明：１、本院98年度簡字第800 號判決廢棄。

２、撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。

３、訴訟費用由再審被告負擔。

四、被告抗辯則以：

（一）按行為時所得稅法第14條第1項第3 類第1款及第2款所規定，再審原告係永達公司員工，經臺市調查處及再審被告查獲94、95年度漏報取自該公司薪資所得549,600 元、274,800 元，通報再審被告所屬南港稽徵所歸課綜合所得稅。

再審原告主張永達公司未付款予本人，且該公司之公務車租金支出進項稅額扣抵銷項稅額之補稅處罰案正行政救濟中，其結果將影響本案，請暫緩對本案作成復查決定等情。

申經再審被告復查決定略以，永達公司經人檢舉，該公司自92年起，規定業績達MDRT（百萬圓桌會員，年薪至少250 萬元）者或處經理級以上人員，由員工自行洽詢租賃車商確認車種及車價後，再由車商按月向永達公司申請每月租金給付，車輛每月租金則由員工薪資扣款，此種以再審原告服務公司為名義承租人，掩蓋員工為實際承租人之事實，並將每月租車租金於員工薪資扣除後，以淨額低報員工薪資所得，幫助員工逃漏個人綜合所得稅，有永達公司扣薪表、「永達公司員工還款同意書」、再審原告與車商簽署「公務車輛租賃附屬契約」、「公務車輛申請書」及「汽車買賣合約書」附案可稽，依前揭規定，原核定增列再審原告93及94年度薪資所得549,600 元、274,800 元尚無不合等由，予以駁回其復查之申請，核與現行法令規定尚無不合，訴經訴願決定亦持與再審被告相同論見予以駁回，遞經本院前程序判決及最高行政法院原確定裁定同遭駁回確定。

（二）按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。

而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指該判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。

惟核其再審理由，並無所涉及前程序判決所適用之法規與本件應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸之情事，再審原告提起再審，依上揭規定及說明，其再審難謂合法，應予駁回。

（三）有關租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，原則上應採法律要件說，即就課稅要件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負舉證責任；

至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消滅要件事實，既為有利於人民之事實，且其相關資料均由人民所控制掌握，自應由納稅義務人負舉證責任。

再審原告主張系爭車輛租金係永達公司經營本業及附屬業務所使用之營業費用，而應認列為營業費用，係屬對人民有利之事實，自應由再審原告負舉證責任，惟再審原告未能舉證證明系爭車輛之用途係用於永達公司之公務。

又改制前行政法院32年判字第18號判例係謂：「司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項，若在行政上發生問題時，行政官署不可不以之為既判事項而從其判決處理，此為行政權與司法權分立之國家一般通例。」

是以法院確定判決所認定之事實，在行政訴訟事件，如經調查認定並無錯誤時，得以之作為判決依據。

本件再審原告主張臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書中，已認定系爭車輛租金屬招攬保險業務之必要費用，而應以之為判決依據。

惟查前開判例係指司法機關之確定判決始有適用，本件再審原告主張者係檢察官之不起訴處分書，與判例所指自有不同，自無適用前開判例之餘地，前程序判決認不受該不起訴處分書認定事實之拘束，自無違誤。

另上開財政部95年函釋，僅係說明保險公司相關費用應依營利事業所得稅查核準則相關規定列報，而再審被告96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843號函說明依營利事業所得稅查核準則相關規定，在不同情形下應如何列報，並未認定系爭所得非薪資所得。

本件係永達公司由員工自行洽詢租賃車商確認車種及車價後，再由車商按月向永達公司申請每月租金給付，車輛每月租金則由員工薪資扣款，此種以再審原告服務公司為名義承租人，掩蓋員工為實際承租人之事實，並將每月租車租金於員工薪資扣除後，以淨額低報員工薪資所得，幫助員工逃漏個人綜合所得稅之情事，與一般案件迥異，難謂再審被告之核定有違最高行政法院89年度判字第699 號判決要旨及行政程序法之平等原則，又前程序判決所適用之法規，並無與本案應適用之現行法規相違背，自難謂前程序判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。

（四）本件系爭薪資所得業經再審被告逐一審酌，並敘明否准認列之理由，且亦為前程序判決所確定之事實，再審原告執為再審理由，於法自屬有違。

準上之言，再審原告為本件之爭執，顯無存在任何法定事由，再審難謂合法。

（五）據上論述，本件再審原告之訴顯不合法，為此答辯聲明：１、駁回再審原告之訴。

２、訴訟費用由再審原告負擔。

五、按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。

但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。」

行政訴訟法第273條第1項第1款定有明文。

又行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原裁判所適用之法規與該案應適用之法規相違背或與解釋、判例有所牴觸者而言。

至於法律上見解之歧異，當事人對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。

另再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278條第2項規定甚明。

六、經查再審原告本件再審敘明之理由，無非係其法律上之歧異見解，依上述規定及說明，與「適用法規顯有錯誤」有間，茲分述如下：

（一）有關租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，原則上就課稅要件事實之存否及課稅標準，應歸稅捐機關負擔；

至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消滅要件事實，既為有利於人民之事實，且其相關資料均由人民所控制掌握，自應歸納稅義務人負擔。

本件再審原告主張系爭車輛租金係永達公司經營本業及附屬業務所使用之營業費用，而應認列為營業費用，係屬對人民有利之事實，自應由再審原告負舉證責任，惟再審原告未能舉證證明系爭車輛之用途係用於永達公司之公務；

因此再審原告主張本件再審被告未能舉證證明稅捐請求發生事實云云，即有誤會。

（二）再審原告雖主張臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書，已認定系爭車輛租金屬招攬保險業務之必要費用，前程序判決應以之為判決依據云云。

然查最高行政法院32年判字第18號判例，乃指司法機關之確定判決始有適用，本件再審原告主張者係檢察官之不起訴處分書，與判例所指自有不同，而無適用前開判例之餘地，前程序判決亦採此見解，並無所謂適用法規顯有錯誤之違法。

（三）至再審原告主張之財政部95年函釋，僅係說明保險公司相關費用應依營利事業所得稅查核準則相關規定列報，而財政部臺北市國稅局96年函釋，係說明依營利事業所得稅查核準則相關規定，在不同情形下應如何列報，並未認定本件訟爭之系爭所得非薪資所得。

因此財政部臺北市國稅局96年函釋係對於財政部95年函釋重為說明，並未改變95年函釋之見解，再審原告主張再審被告憑藉新見解重為認定云云，顯係誤解；

因此再審原告所陳上述理由，除無所涉及之法律見解具有原則性之情事，亦無所謂適用法規顯有錯誤之違法。

（四）又「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」

最高行政法院著有61年判字第70號判例可參；

查本件前程序判決，綜合卷內證人及當事人筆錄、再審原告填具公務車輛申請暨扣薪同意書、匯款、系爭車輛買賣合約書、公務車輛租賃附屬契約等證據，敘明再審原告、永達公司及租車公司間之權利義務關係及風險，詳敘理由認定再審原告為實際承租人及系爭「公務車租金」實為再審原告所得等事實，並無證據未敘明理由而出於臆測；

再審原告以非憑證據出於臆測云云，自不足採。

（五）再審原告主張永達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度（無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制，因認本件訟爭小客車租金並非再審原告之所得，而係公務車租金（即屬永達公司其他業務拓展費用）云云。

然查前程序判決依本件訟爭行為實質經濟上之意義及實質課稅原則，認定為再審原告支自永達公司之報酬（薪資所得）；

因此再審原告認此部分認定有悖於租稅中性原則、違反經濟上之意義及實質課稅之公平原則云云，同亦屬再審原告個人法律上見解之歧異，殊不足採。

同理，再審原告以訟爭小客車之租金，業經永達公司按期支付予租車公司，並認列營業費用，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得云云，並不足採；

則其據上開不足採據之推論，主張前程序判決違反「收付實現原則」而違背法令云云，亦屬再審原告個人見解。

（六）又前程序判決依卷附證據敘明理由，認定系爭小客車之「租金」為再審原告取自永達公司之薪資收入，符合實質課稅原則，歷如前述；

則再審原告認前程序判決，未將上開租金認定為再審原告為永達公司推展業務之用，屬永達公司營業費用，並據而推論前程序判決違反實質課稅原則及平等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背云云，核亦屬再審原告個人法律見解。

（七）至於前程序判決亦敘明永達公司雖已補繳稅款並補報扣繳憑單，惟上開補繳乃在被告調查基準日（財政部臺北市國稅局96年4 月10日財北國稅審三字第0960217676號函請公司提示相關資料）之後，且財政部賦稅署96年12 月18 日台稅一發字第09604554530 號函釋意旨，並未違反法律保原則，因此再審被告據以計算本件再審原告之補稅額及裁處罰鍰，核無不合。

再審原告再持本院前程序判決認定不相同之事實，並以己意銓釋法令，認前程序判決此部分違反法令云云，亦不足採。

（八）綜合上述，並參照上開說明，本件再審原告主張前程序判決「適用法規顯有錯誤」云云，多屬爭執經前程序判決已經認定事實，或再審原告個人法律見解岐異，或依再審原告自行主張之事實推論應適用之法律，核屬顯無再審理由，自應由本院不經言詞辯論，判決駁回再審原告之訴。

據上論結，本件再審原告之訴顯無再審理由，爰依行政訴訟法第第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 100 年 6 月 27 日
臺北高等行政法院第五庭
法 官 洪遠亮
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 100 年 6 月 27 日
書記官 陳德銘