臺北高等行政法院行政-TPBA,100,訴,112,20110609,1

臺北高等行政法院判決
100年度訴字第112號
100年5 月19日辯論終結
原 告 祥邑實業有限公司
代 表 人 陳昱維（原董事）
公司變更登記表上記載
代 表 人 郭華民（董事）
訴訟代理人 陳祖德 律師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 陳金鑑（局長）住同上
訴訟代理人 王振台
陳臻蓉
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年11月29日台財訴字第09900454550 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：本件訟爭事件乃被告依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第30條第2項規定，否准原告申請代表人之變更登記；

查營業稅法第30條第2項所稱營業人，固係指原營業人而言，但在其未繳清欠稅或提供擔保前，自不得將其名稱或負責人，任加變更（參照最高行政法院77年判字第462 號判決意旨）。

因此本件原告代表人宜列原代表人陳昱維，並另載明原告經公司主管機關登記之代表人為郭華民，詳如當事人欄記載，應先予敘明。

二、事實概要：被告所屬大安分局（下均稱被告）查獲原告無進貨事實，卻取具東江貿易有限公司（下簡稱東江公司）民國（下同）94年2 月至95年4 月間開立之不實統一發票118 件，銷售額共計新臺幣（以下同）48,374,085元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅2,418,710 元，乃於99年4 月13日函請原告於99年4 月23日提示帳簿憑證供核及到場陳述意見，並再於99年4 月26日發函輔導原告補繳稅款及以書面承認違章事實，可減輕處罰。

原告旋於99年5 月14日向被告申請營利事業負責人變更登記（即原告代表人變更登記為訴外人陳昱維），經被告以99年5 月21日財北國稅大安營業字第0993005062號函復，認原告尚有違章欠稅未結待補正，請原告補正後另提出申請。

而原告再於99年6 月7 日主張其業經臺北市政府核准變更公司登記，申請營業變更登記，經被告以99年8 月2 日財北國稅大安營業字第0990205810號函復略以，原告尚有違章未結，依營業稅法第30條規定，請繳清稅款或提供擔保後為之等語（下稱原處分）。

原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。

三、原告起訴主張略以：

（一）按營業稅法第30條第1項及第2項規定，原告公司之負責人原為訴外人陳昱維，嗣於99年5 月5 日變更負責人為郭華民，並向台北市政府申請變更登記，且於99年5 月11日經台北市政府核准變更登記在案，嗣於99年5 月14日依營業稅法第30條第1項規定向主管稽徵機關申請變更營業登記負責人。

此時，被告並未對原告施以欠稅裁罰，亦未開單。

嗣原告公司收到被告於99年6 月28日裁罰之裁處書，原告公司旋於99年7 月16日申請復查，至今尚未確定，是以原告迄無違章未結或欠稅未清之情形，亦無繳納之義務。

且試觀該裁罰內容，乃泛指原告無進貨事實，而取具東江公司94年2 月至95年4 月間開立之不實統一發票118 紙，銷售額共計48,374,085元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅2,418,710 元云云。

然非屬實，蓋以：⑴原告公司於94年1 月起至95年4 月間與東江公司有業務往來，其作業流程係：指示東江公司打樣→樣衣確認→出大貨給客戶，打樣的指示跟確認，都由業務代表吳一方及負責人黃仁婷到原告公司洽商。

⑵94、95年度尚因大貨或打樣的進度來不及之情形，甚至由原告公司的業務人員直接到該公司指定之大陸工廠盯大貨及樣衣。

上述期間確有向東江公司進貨，誠為屬實。

⑶原告並依營業稅法第15條之規定計算當期應納或溢付營業稅額，及同法第35條之規定依法如期繳納營業稅，至今尚無欠繳營業稅之事實，何有違反營業稅法第15條第1 、3 項之規定？被告所指之情形尚非實在。

（二）原告為一人公司，原負責人為訴外人陳昱維將出資轉讓與郭華民，並於99年5 月5 日改選董事推舉郭華民為負責人，此有原告股東同意書可稽，而原告於99年5 月8 日向台北市商業處申請變更登記負責人為郭華民及變更章程。

99年5 月11日獲台北市政府核准變更。

嗣於99年5 月14日向被告申請變更替業負責人登記。

而被告所屬大安分局於99年5 月21日函復原告公司補正進貨憑證資料，原告即於99年6 月7 日檢具進貨憑證等相關資料，向該局提出補正事宜後，詎被告所屬大安分局竟以原處分書不准原告申請變更登記。

（三）被告原處分與營業稅法第30條規定有違。１、按營業稅法第30條第l 項所謂「營業人」依同法第6條第1款規定，係指「以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業」，是以，本件原告公司之原負責人陳昱維轉讓資金與郭華民，並同意變更其為執行業務董事及修正章程，此有原告股東同意書可稽，並經台北市政府核准變更及修正章程在案，依上規定，公司既為營業人，自得為原告請求被告為變更營業登記。

２、再按營業稅法第30條第2項之文意解釋，必須於申請變更登記當日稅款核課處分，業已完成，申請人始有繳稅或提供擔保之義務，倘如核課處分尚未完成，股東認定申請人有違章欠稅之事實，何有繳稅之義務？何況縱令有違章欠稅，仍待稅捐機關填發繳款書通知，限期繳納而未繳納者，始得不准辦理變更登記。

此觀財政部78年9 月2 日台財稅字第780650540 號函意旨即明。

本件原告申請變更營業登記時，被告尚未進行調查，遑論開具繳款書？易言之，尚無違章欠稅之事實，被告遽予否准原告之變更營業登記申請，顯與營業稅法有違。

３、再按營業稅法第30條第2項規定，營業人申請變更登記之時，應繳之稅款應己核課處分完成，否則營業人有無繳納稅款之義務？尚未確定，又應繳納稅款若干？範圍如何？尚屬未決，營業人憑何繳納？況公司猶存，僅變更執行董事，即令公司欠稅，新負責人仍得承受，並無逃稅之虞，若是否違章欠稅尚在懷疑或調查階段，遽爾禁止變更負責人，對於出資承受之新董事，不啻剝奪其營業權，有失公平正義。

是以，應以核課處分業已完成，彼時新董事尚可據以評估是否進場？而不致會輕率接手，始符保障人民營業權之立法本旨；

至於最高行政法院99年判字第44號判決之意旨因案情與本件有異，自難比附援用。

（四）末查，雖被告於99年4 月13日發函命被告於99年4 月23日到局說明，惟由於原告之前已檢具相關憑證帳單呈送被告查核，此有97年8 月26日戳記可證，故原告深信，原告已在審查中，故未到局說明，嗣被告再函請原告重提資料，原告遂再檢具帳簿文據及相關憑證呈送被告供其查核，是以，原告並非無故拒絕調查，已盡協力調查之義務。

又被告固有裁處補繳94、95年度營業稅，但原告於94年2 至5月有關東江公司進項發票憑證，均已於99年7 月19日檢呈被告所屬大安分局申請復查，並於99年10月4 日重新補送原已呈送之帳簿文據及相關帳單憑證供其審核，惟迄今被告仍未回覆復查結果，故處分迄無完成，然而被告卻即於99年8 月2 日否准原告營業變更登記，尚嫌率斷，且與營業稅法第30條之規定有違。

（五）綜上，原告對被告所指「欠稅」事件既已申請復查在案，至今尚未經裁處確定，被告竟據此未確定之事實，率予否准原告之變更營業負責人登記，其行政裁量權顯已逾越法定之裁量範圍，違背營業稅法第30條之規定，致侵害人民權益，訴願決定未予撤銷亦有未洽，原告依法提起行政訴訟並聲明：１、撤銷訴願決定及原處分。

２、被告應就原告於99年5 月14日向被告所屬大安分局所為申請營利事業負責人變更登記事件，作成准予變更營業登記之行政處分。

３、訴訟費用由被告負擔。

四、被告抗辯則以：

（一）本件係被告所屬大安分局查獲原告無進貨事實，卻取具東江公司94年2 月至5 月間開立之不實統一發票118 紙，銷售額共計48,374,085元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業2,418,710 元，經以99年4 月13日財北國稅大安營業字第0990204869號函，請原告於99年4 月23日前提示帳簿憑證等有關資料備詢，復於99年4 月26日以財北國稅大安營業字第0990204886號函，輔導其補繳稅款及以書面承認違章事實，可減輕處罰。

原告逾期未補繳本稅亦未承諾違章情事，逕於99年5 月6 日向臺北市政府申請股東出資轉讓、改推董事、修正章程變更等登記事項，經臺北市政府於99年5 月11日准予變更登記；

原告旋於99年5 月14日及6 月7 日向被告所屬大安分局申請負責人變更登記( 由陳昱維君變更為郭華民君) ；

案經該分局以原處分書函復略以：「……依財政部75年6 月17日台財稅第7551719 號函……78年9 月2 日台財稅第780650540 號函……貴公司……申請變更營業負責人，經查尚有違章未結，是依……規定，貴公司所請尚未符合變更登記之要件，仍請繳清稅款或提供擔保後為之。」

等語，否准所請，原告不服，提起訴願，亦經財政部訴願決定駁回。

（二）經查：１、為保全稅捐，避免滯欠稅捐之營業人藉變更營業登記，以規避執行，營業稅法第30條第2項乃明定營業人申請變更登記或註銷登記，應於繳清稅款或提供擔保後為之。

縱營業人已向公司登記之主管機關辦妥變更登記，並經商業主管機關核准登記在案，惟於營業登記方面，仍應於繳清稅款或提供擔保後始得為之，財政部75年6 月17日台財稅第7551719 號、77年3 月11日台財稅第761157590 號及78年9 月2 日台財稅第780650540 號函釋闡明在案。

２、有關被告所屬大安分局查獲原告無進貨事實，卻取具東江公司94年2 月至5 月間開立之不實統一發票118 紙，銷售額共計48,374,085元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅2,418,710 元，經以99年4 月26日財北國稅大安營業字第0990204886號函：「主旨：貴營業人( 統一編號：00000000) 涉嫌違反加值型及非加值型營業稅法乙案，……刻正審理中……」輔導其於裁罰處分核定前補繳稅款及以書面承認違章事實，可減輕處罰。

惟原告旋於99 年5月6 日及99年5 月14日分別向主管機關臺北市政府及該分局辦理變更登記，雖訴稱申請變更登記時並無應繳納稅款，然其係在接獲調查函及違章承諾輔導函後所為，難謂不知悉涉有違章情事。

從而被告所屬大安分局以原告涉有違章未結，暫緩其辦理變更營業登記，揆諸首揭規定及函釋意旨，並無不合。

本件訴願決定予以維持，亦無違誤，原告所訴不足採據，請續予維持。

（三）關於營業稅法第30條第2項所稱之「繳清稅款或提供擔保」究竟應否以被告核課處分業已完成為準，按本件行為時加值型及非加值型營業稅法第30條第2項規定、財政部75年6月17日台財稅第7551719號函、77年3月11日台財稅第761157590號函釋所釋，並參諸最高行政法院94年1月20日94年度判字第44號判決意旨，可知上開函釋乃財政部本於營業稅法之主管機關基於職權所為補充性釋示，未逾法律範圍，自可適用。

（四）被告就原告94年2-5月有關東江貿易有限公司（下簡稱東江公司）進項發票(憑證)不實之證物(或實在之證物)並敘明該處分有無做成？有無確定？說明如下：１、東江公司99年3月19日經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣士林地方法院檢察署偵辦中。

東江公司涉案期間(94 年1月至95年4月)無進貨事實取得不實進項憑證共27紙，異常比例達92.66%。

２、又查東江公司無銷貨事實，虛開不實統一發票149紙，幫助他人逃漏稅，於上述期間銷貨給原告之不實進項憑證金額比例高達82.3%。

依原告99年7月19日復查申請書中：「主張理由一、與東江公司業務代表吳一芳小姐及負責人黃仁婷洽商，主張理由二由我方業務人員(原告)至大陸工廠盯大貨及樣衣」。

經被告大安分局依其東江公司申報94年度綜合所得稅BAN給付清單中並無申報吳一芳之薪資所得，吳君並非其員工，原告自無可能與其交易，黃仁婷為東江公司負責人涉嫌虛設行號，業已移送臺灣士林地方法院偵辦中；

而東江公司94年綜合所得稅BAN給付清單中，尚有員工陳韋呈，依陳君於100年5月4日前來被告大安分局所做談話筆錄，陳君表明於94年間在東江公司工作，負責開貨車，於任職期間依公司指示將公司貨品送到各客戶指定處所，然而並無送貨至原告處，亦未聽過原告公司名字。

且原告聲稱為系爭貨物至大陸盯貨，惟查東江公司於涉案期間並無向海關申報進口貨物報關相關資料，自無銷貨予原告之可能，原告猶以東江公司開立之不實進項憑證持之申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，縱非故意，亦有過失，並已為被告依違反相關稅法規定予以處分，惟尚未確定。

（五）據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，原告之訴顯無理由，為此答辯聲明：１、駁回原告之訴。

２、訴訟費用由原告負擔。

五、本件應適用之法律及本院見解：

（一）按「營業人依第28條申請營業登記之事項有變更，或營業人合併、轉讓、解散或廢止時，均應於事實發生之日起15日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記。」

「前項營業人申請變更登記或註銷登記，應於繳清稅款或提供擔保後為之。

但因合併、增加資本或營業種類變更而申請變更登記者，不在此限。」

為營業稅法第30條第1項及第2項定有明文。

上開規定立法意旨，乃稅捐稽徵機關基於稅務行政以限制營業變更登記之方法，達到成明瞭公司負責人任內欠稅責任，藉收稅捐保全之效，以防杜公司藉由人頭頂替，規避如稅捐稽徵法第24條因欠稅後相關法律管制公司負責人出境之規定，應先敘明。

（二）再按「公司組織營利事業涉嫌違章漏稅，核定補繳稅款，於繳款書送達前已向主管機關辦妥公司名稱及負責人變更登記者，應對變更公司登記後新公司發單課徵，惟稽徵機關仍應依法不准其辦理營業登記。」

「公司組織之營利事業涉有違章或欠稅未結，雖已向公司登記之主管機關辦妥變更登記，依營業稅法第30條第2項規定，除因合併、增資或營業種類變更外，仍應於繳清稅款或提供擔保後為之。

說明：二、依營業稅第30條第2項規定，營業人申請變更登記，除因合併、增資或營業種類變更者外，應於繳清稅款或提供擔保後為之，在其未繳清稅款或提供擔保前，稽徵機關不得准其辦理營業變更登記，前經本部75年6 月17日台財稅第7551719 號函規定有案。」

「稽徵機關對於公司組織之營利事業，於商業主管機關核准公司負責人變更登記後，如發現尚有涉嫌未結或欠稅未清，應書面通知限期依法繳清稅款或提供擔保後始准予辦理營業負責人變更登記。」

分別經稅捐主管機關財政部以75年6 月17日台財稅第7551719 號、77年3 月11日台財稅第761157590 號及78年9 月2 日台財稅第780650540 號函釋在案。

上開函釋乃財政部本於營業稅法之主管機關基於職權所為補充性釋示，未逾法律授權範圍，復未違法律保留原則，再參照上開營業稅法第30條第1項及第2項之說明，原告據為本件處分，本院予以尊重。

六、兩造對事實概要欄記載及下列事實均不爭執，並有原告提出之原告股東同意書、原處分書、原告有限公司變更登記表、99年5 月6 日原告變更登記申請書、臺北市政府99年5 月11日府產業商字第09983790700 號函、被告大安分局99年5 月21日財北國稅大安營業字第0993005062號函、99年6 月7 日原告信函、原告訴願書、被告裁處書（裁處書編號：Z0000000000000號）、原告99年7 月8 日祥發字第0990701 號函、原告99年7 月19日復查申請書、被告99年10月21日財北國稅大安營業字第0990208728號函、訴願決定書、原告99 年10月4 日祥發字第0991001 號函及其附件、原告94年1 月至95年4 月銷貨收款明細表、原告合作金庫銀行活期存款存摺及支票存根影本、被告97年8 月14日財北國稅大安營業字第0970211926號函、原告99年5 月4 日祥字第99050401號說明書；

及被告提出之99年3 月19日財政部臺灣省北區國稅局刑事案件移送書、財政部臺灣省北區國稅局進銷分析表、被告裁處書（裁處書編號：Z000 0000000000 號）、被告大安分局99 年4月13日財北國稅大安營業字第0990204869號函及送達證書、被告大安分局99年4 月26日財北國稅大安營業字第0990204886號函及送達證書、被告94年度綜合所得稅BAN 給付清單、申報書( 按年度) 跨中心查詢、被告大安分局99 年5月21日財北國稅大安營業字第0993005062號函、營業人變更登記查簽表、違章核定建檔( 電腦發單)(JFR)、全國異常稅籍查詢列印、營業稅稅籍資料查詢作業、營業稅審查案件流向查詢選擇、營業人設立( 變更) 登記申請書、臺北市政府99年5 月11日府產業商字第09983790700 號函、原告有限公司變更登記表及附件、原處分書、原告99年6 月7 日函、徵銷明細檔查詢、被告99年11月30日財北國稅法一字第0990103591號移文單、訴願決定書、被告訴願案件原處分重新審查表、被告大安分局營業人申請設立或變更( 負責人、遷入)注意要點及營業人登記案件實地查訪要點稽核表、被告99年3 月31日財北國稅審三字第0990033949號函及其附件（均為影本）附本院卷及原處分卷可查，自足認為真實。

（一）被告於99年3 月19日以北區國稅審四字第0990002274號，認為訴外人東江公司於94年1 月至95年4 月間有涉嫌虛設行號開立不實統一發票等刑事責任，而移送檢察官偵查。

嗣於99年4 月1 日整理上開東江公司資料，發現原告於94年2 月至95年4 月間取得虛設行號「東江公司」所開立發票扣抵銷項稅額共118 件，銷售額共計48,374,085元，稅額2,418,710 元，據此計算原告逃漏營業稅2,418,710 元。

（二）99年4 月13日被告以財北國稅大安營業字第0990204869號函，請原告於99年4 月23日前提示本件訟爭東江公司統一發票有關之帳簿憑證等資料備查核，然原告於期限內並未提示任何案關資料查核。

故被告乃於99年4 月26日以財北國稅大安營業字第0990204886號函，請原告於99年5 月5日前陳述意見，另告以若經輔導補繳稅款及以書面承認違章事實，可減輕處罰。

原告99年5 月4 日原告檢具說明書及函並附文據及憑證送被告查核。

然被告於99年5 月4 日以原告逾期未補繳本稅亦未承諾違章情事，僅提示部分收付款相關資料，難以認定有無進貨事實，乃依查得資料逕行裁處命原告補繳94、95年度營業稅，嗣作出命原告補繳稅款及裁罰書，繳款期限自99年6 月1 日起至同年6 月10日，並送達原告原負責人陳昱維；

嗣被告再重行開單及裁罰，並送達現任負責人郭華民，經原告於99年6 月28日收受。

而原告於99年7 月19日檢呈相關資料送請被告復查，再於99年10月4 日補送帳簿文據及相關帳單憑證供被告查核，迄今被告尚未作成復查決定。

（三）原告於99年5 月6 日向公司登記主管機關臺北市政府申請股東出資轉讓、改推董事、修正章程變更等登記事項；

嗣經台北市政府於99年5 月11日准予變更登記，負責人變更為郭華民。

（四）99年5 月14日原告向被告所屬大安分局申請負責人變更登記，即由陳昱維君變更為郭華民。

經被告於99年5 月21日以財北國稅大安營業字第0993005062號函復略以：「……依加值型及非加值型營業稅法第30條規定，營業人申請變更登記，應於繳清稅款或提供擔保後為之，貴公司尚有違章欠稅未結案；

敬請繳清辦結」等語而否准申請。

原告再於99年6 月7 日提出補正事宜申請變更負責人登記，並99年7 月9 日提出復查申請；

嗣被告於99年8 月2 日以財北國稅大安營業字第0990205810號函復略以：「……依財政部75年6 月17日台財稅第7551719 號函……78年9 月2 日台財稅第780650540 號函……申請變更營業負責人，經查尚有違章未結，是依……規定，貴公司所請尚未符合變更登記之要件，仍請繳清稅款或提供擔保後為之。」

等語，而否准原告本件申請。

原告不服於99年9 月3 日提起訴願；

嗣經財政部99年11月29日台財訴字第09900454550 號決定，將原告訴願駁回後，原告提起本件訴訟。

七、兩造主張之事實理由及本院認定之事實（理由六所載）如上述，即被告對原告涉及東江公司案，經計算應補繳94、95年度營業稅部分，業於99年5 月4 日內部簽核嗣發單命原告補繳（含裁罰），現仍在復查程序中；

而原告則於99年5 月11日經公司主管機關台北市政府核准變更代表人為郭華民。

因此本件爭點為「營業稅法第30條第2項所稱之『繳清稅款或提供擔保』，究竟是否被告核課處分業已完成為準？

（一）經查如上述，被告於99年4 月13日已經通知原告，就東江公司虛設行號案為說明，嗣再於同年5 月4 日發單命原告補繳營業稅，原告則知悉被告查稅後，於99年5 月11日經台北市政府核准變更代表人登記。

參照前開法律說明，本件被告以未繳清稅款或提供擔保後為由，否准原告變更代表人之聲請，依法並無不合。

（二）原告雖主張為一人公司，原負責人為訴外人陳昱維將出資轉讓與郭華民，並於99年5 月5 日改選董事推舉郭華民為負責人，並於99年5 月11日獲台北市政府核准變更負責人為郭華民及變更章程，而公司既為營業人，原告請求被告為變更營業登記依法有據，本件原處分否准原告申請，裁量逾越並不合法云云。

然查原告主張台北市政府所為公司負責人之變更，業經主管機關核准登記在案，乃係指公司登記事項之負責人，業經商業主管機關核准變更登記而言，此與稅捐稽徵機關基於稅務行政而以限制營業變更登記之方法，藉收稅捐保全之效，二者目的不同，故稅捐稽徵機關就公司負責人登記事項，自得為相異之處置；

原告主張，已經登記畢，並不能為其有利之認定。

蓋因公司組織之營利事業，往往藉變更營業登記事項或移轉不動產，或設定抵押權等方法，以規避滯欠稅捐之執行，是公司應登記事項因公司法或商業登記法上無欠稅未清不得變更登記之限制，縱商業主管機關准其就應登記事項為變更登記，然於營業登記方面，仍應依營業稅法第30條第2項規定，於繳清欠稅或提供擔保後，稅捐稽徵機關始得准予變更營業登記，應再敘明。

因此原告主張原處分否准其變更負責人之申請，行政裁量權已逾越法定之裁量範圍云云，亦不足採。

（三）次按營業稅法第30條第1項及第2項立法意旨，乃稅捐稽徵機關基於稅務行政以限制營業變更登記之方法，其目的乃為明瞭公司負責人任內欠稅責任，藉收稅捐保全之效，以防杜公司藉由人頭頂替，規避如稅捐稽徵法第24條因欠稅後相關法律管制公司負責人出境之規定詳如上述本院法律見解。

因此：１、原告稱所謂營業稅法第30條第2項，必須於申請變更登記當日稅款核課處分，業已完成，申請人始有繳稅或提供擔保之義務，即稅捐機關填發繳款書通知，限期繳納而未繳納者，始得不准辦理變更登記云云，本難謂符合上開立法意旨。

又本件被告早於99年4 月13日即開始對原告所涉「東江公司」案開始調查，嗣並發單命原告補繳營業稅；

而本件原告公司訟爭94年度、95年度之營業稅，又是原告前任代表人陳昱維任內應負之責任，參照上開說明，被告以原告有營業稅法第30條第2項未繳清稅款或提供擔保情事等語，核屬有據。

原告此部分主張，顯對營業稅法第30條立法意旨有所誤會。

同理原告主張本件未進行調查，未開具繳款書、欠稅金額未定云云，亦對事實認知及解釋適用法律之推論有誤解。

２、再查原告又主張本件營業稅納稅義務人為公司，而公司猶存，僅變更執行董事，即令公司欠稅，新負責人仍得承受，並無逃稅之虞；

而是否違章欠稅尚在懷疑或調查階段，遽爾禁止變更負責人，對於出資承受之新董事，不啻剝奪其營業權，有失公平正義，亦不符保障人民營業權之立法意旨云云。

然如前述，營業稅法第30條第2項立法目的，本即為明瞭公司負責人任內欠稅責任，及稅捐保全，以防杜公司藉由人頭頂替，規避如稅捐稽徵法第24條因欠稅而衍生之限制出境；

因此原告未提出擔保或補繳稅款前，本無從達營業稅法第30條之立法目的；

次查，公司與負責人分為具有不同之人格，為法律上不同之二「人」，因此原告公司負責人（不論是新任或原任），並不會承受原告（公司）欠稅債務；

且查如本院一再說明，公司（法人）欠稅，管制其負責人（自然人）變更，以明公司各階段負責人嗣後可能限制出境之責任歸屬，並藉以保全稅捐債權，乃稅法立法上特別規定；

同時，營業稅法第30條禁止營業人（公司法人）變更負責人，與公司主管機關同意原告變更負責人無涉，亦如前述，因此原告新任負責人，本可代表原告與任何第三人為為各種交易行為，別無違法或營業權被剝奪之情事。

因此原告此部分主張亦有誤解。

３、再查本件如前述僅系暫時禁止原告代表人之變更登記，而禁止變更登記之目的，僅是為明瞭營業人（公司）代表人之責任，保全稅捐債權等，即僅屬確認負責人任內對公司欠稅，「可能」應負法定「限制出境」責任；

因此原處分禁止變更負責人登記，對原告及原告代表人言影響甚微，衡諸對原告營業影響，營業稅法第30條及本院前開法律見解，並無違反比例原則，同理原處分亦未逾其裁量範圍，均應予敘明。

（四）原告主張東江公司94年2 月至95年4 月間開立之不實統一發票118 紙，銷售額共計48,374,085元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅2,418,710 元等，並非屬實，本件原告未積欠營業稅云云。

然查，東江公司無銷貨事實，虛開不實統一發票，幫助他人逃漏稅，於期間銷貨給原告之不實進項憑證金額比例高達82.3% 。

次依原告99 年7月19日復查申請書中：「主張理由一、與東江公司業務代表吳一芳小姐及負責人黃仁婷洽商，主張理由二由我方業務人員( 原告) 至大陸工廠盯大貨及樣衣」。

經被告（所屬大安分局）依東江公司申報94年度綜合所得稅BAN 給付清單中，並無申報員工吳一芳之薪資所得，因認吳君並非東江公司員工，原告自無可能與其交易，至於黃仁婷為東江公司負責人涉嫌虛設行號，業已移送臺灣士林地方法院偵辦中；

另依東江公司94年綜合所得稅BAN 給付清單中，尚有員工陳韋呈，依陳君於100 年5 月4 日至被告大安分局所做談話筆錄，陳君表明於94年間在東江公司工作，負責開貨車，於任職期間依公司指示將公司貨品送到各客戶指定處所，然而並無送貨至原告處，亦未聽過原告公司名字。

且原告聲稱為系爭貨物至大陸訂貨，惟查東江公司於涉案期間並無向海關申報進口貨物報關相關資料，自無銷貨予原告之可能；

綜上，被告認原告以東江公司開立之不實進項憑證持之申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，積欠本件營業稅等，並非虛妄。

且查本件如前述，僅為保全國家營業稅，單純禁止原告負責人在稅捐機關上負責人變更之預防措施，對原告及代表人影響不大，並未違法。

且嗣後查明若無欠稅或繳清欠稅等條件成就，被告亦應為准許變更之行政處分，應併敘明。

（五）末按營業稅法乃租稅法之一種，具有強行法規性質，因此營業稅法自身即具有不容規避性，且租稅規避的防杜本不待法律明文規定（雖然租稅規避之一般防杜條款的制定，具有宣示與明確之效果，仍宜予積極立法）。

雖然租稅規避之防杜規定，並非限制人民或所有權人對其所得財產及財產有關行為所為之法律安排，但防杜租稅規避之前提下，當事人或納稅義務人濫用私法自治，以私法自由為法律行為之外在，造成法律形式之變動，形成避免營業稅法之強行法規適用，參照上開租稅規避之法理，自不會影響納稅義務人原應有之相關義務。

查本件原告雖主張原告為一人公司，原告原負責人陳昱維以私法上行為，將原出資轉讓與訴外人郭華民，並同意變更其為執行業務董事及修正章程，並提出原告股東同意書及經台北市政府核准變更及修正章程函等為證。

惟如前述，營業稅法第30條之上開規定，屬強行法規，原告以原負責人與訴外人郭華民間之私法行為，若是企圖規避欠稅禁止負責人變更之稅法上保全規範，則自難認屬合於法律規定，應併敘明。

八、綜上，原處分以原告涉有違章未結（即因東江公司案，涉應補繳94、95年度營業稅），請原告本件申請變更案，應依營業稅法第30條第2項規定，繳清稅款或提供擔保後為之；

而否准原告申請（即在原告履行上開附款前暫緩原告辦理原告申請之負責人變更營業登記）等，並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。

原告訴請撤銷，並請求判決如其聲明所示為無理由，應予駁回。

又本件事證已明，兩造間其餘攻擊防禦方法，提出未經斟酌之證據，核與判斷結果無涉，爰不一一敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 100 年 6 月 9 日
臺北高等行政法院第五庭
審 判 長 法 官 黃清光
法 官 程怡怡
法 官 洪遠亮
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 6 月 9 日
書記官 陳德銘