臺北高等行政法院行政-TPBA,100,訴,408,20110623,1

臺北高等行政法院判決
100年度訴字第408號
100年6月9日辯論終結
原 告 林世惟
訴訟代理人 高文宏 會計師
鍾典晏 律師
複代理人 王萱雅 律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 吳自心（局長）
訴訟代理人 邱雅惠
上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國100 年2月11日台財訴字第09900524840 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：原告係中壢○○醫院之負責人，即所得稅法第89條第1項規定之扣繳義務人；

被告依據檢舉及法務部調查局北部地區機動工作組（下稱調查局北機組）通報與查得資料，查獲該醫院於93年1 月至12月間給付訴外人黃昌偉等70人薪資合計新臺幣（下同）41,345,179元，未依規定扣繳稅款，經審理違章成立，以原告係於調查基準日後補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，無稅捐稽徵法第48條之1 自動補報補繳免罰規定之適用，又原告觸犯稅捐稽徵法第42條第1項之以不正當方法短報扣繳稅捐罪、第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪等部分，經臺灣桃園地方法院檢察署（下稱桃園地檢署）偵查終結，以95年度偵字第6406號緩起訴處分書為緩起訴之處分，爰依行政罰法第26條及行為時所得稅法第114條第1款規定，按原告應扣未扣之稅款4,256,704 元處以1 倍之罰鍰計4,256, 700元（計至百元止）。

原告不服，申請復查，未獲變更，循序提起訴願、行政訴訟，經本院97年度訴字第335號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。」

；

嗣被告於檢察官緩起訴處分確定（桃園地檢署97年度偵續一字第19 號 ）後，依撤銷意旨以99年10月7 日北區國稅法二字第0990009485號重核復查決定：「維持原核定。」

，原告猶表不服，遂再提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：㈠原告聲明：⒈訴願決定、重核復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、原告主張：㈠緩起訴處分與不起訴處分之性質並不等同，故若緩起訴處分本身有併附特定指示或負擔時，形同已對原告課以實質刑罰，當無財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440號適用之餘地，即被告就系爭罰鍰仍應回歸一行為不二罰原則：⒈查財政部96年3月6日台財稅字第09600090440 號函釋意旨將緩起訴處分視同不起訴處分之論據，僅片言處遇措施不等同於刑罰，卻未見其不等同之說理及涵攝過程。

實則，緩起訴處分與不起訴處分性質並不等同，此由該制度之立法目的、猶豫期間及附條件之實質刑罰性等差別可證，謹分述如下：⑴立法目的：按緩起訴處分之形成背景，係由於近代刑事政策改採教育刑、目的刑主義等特別預防觀點，並配合解決我國刑事訴訟制度調整為改良式當事人進行主義後之法院審理負擔問題，故立法者乃在起訴與不起訴外，另行制訂緩起訴處分制度此一介於起訴及不起訴間之緩衝制度，以擴大檢察官對案件之裁量權( 即得毋須經審理程序而對行為人課以刑罰強度相同之處罰) 以避免過去起訴或不起訴制度全有全無之弊，檢察官自此可以針對非重罪之案件，作成緩起訴處分，以適度減輕訟源。

⑵猶豫期間設計之目的：緩起訴處分確定後，尚須經過1 至3 年不等之「緩起訴期間」（長短由檢察官決定）後，始能發生與不起訴處分確定相同之「一事不再理」效力。

而在「緩起訴期間」，受處分人隨時可能因另犯他罪，或因未履行檢察官所指示之負擔等原因而遭檢察官撤銷緩起訴，而必須重行偵查程序。

換言之，若該指示或負擔確如96年函釋所稱僅為一種特殊的處遇措施，而非刑罰，則為何當行為人未履行其應遵守之事項時，檢察官仍得起訴請求審判而以判決形式強制行為人履行。

可見96年財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440號函釋仍自陷於緩起訴處分未制訂前之思維，僅以起訴與否來判斷緩起訴性質之錯誤。

⑶附條件之實質刑罰性：按檢察官為緩起訴處分時，得命被告於一定時間內完成「特定指示或負擔」（刑事訴訟法第253條之2 參照），例如：道歉、立悔過書、向被害人賠償、向公益團體支付一定金額、向公益團體服義務勞務、完成戒癮治療等相關處遇措施等。

其中，向公益團體支付一定金額、向公益團體服義務勞務等相關處遇措施，實質上與刑法第33條之罰金或同法第41條易服社會勞動並無二異，同樣會對行為人之人身自由及財產權產生相當程度的剝奪。

⒉再者，刑事法院實務亦認為行為人一行為同時違反刑事法律及違反行政法義務規定時，檢察官所為附條件之緩起訴處分，當與實質刑罰無異。

舉例來說，酒後駕車除違反刑法第185條之3 「違背安全駕駛罪」外，另違反道路交通安全處罰條例第35條第1項第1款之規定，除裁處受處分人罰鍰外，並得吊扣駕駛執照及施以道安講習。

實務上常見同一酒駕行為。

刑案部分先經檢察官作成緩起訴，檢察官通常會命被告履行一定之負擔，例如捐款或社區義務服務，嗣後監理所再依道路交通管理處罰條例第35條第1項第1款之規定科處行政罰。

就此，高等法院實務常以「緩起訴固非刑法所定刑罰之種類，然已對異議人名譽、心理產生相當制約並影響被告之財產等權益，亦應可實質該當行政罰法第26條第1項依刑事法律之處罰」為由，認為監理所之罰鍰處分違反一事不二罰原則應予撤銷（有台灣高等法院98交抗字第2209號、97年交抗字第607 號等裁定可參）。

交通案件以高等法院刑事庭為終審法院，故高等法院前述見解自有參酌價值。

⒊承上所述，96年財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440 號函釋之適用範圍當應依合法性解釋予以限縮，即僅當該緩起訴處分並未附有任何特定指示或負擔時，則該緩起訴處分或可視同不起訴處分；

惟若緩起訴處分附有特定指示或負擔時，則該附條件既與實質刑罰無異，則依行政罰法第26條第1項規定，行政機關當不得再重複而為行政罰，否則即與一行為不二罰原則有違。

㈡附條件緩起訴究屬實質刑罰與否，實務學說多所爭議，故被告雖以「特殊處遇措施」為由，否定該附條件緩起訴並非刑罰，似嫌速斷：⒈依法務部行政罰法資訊小組第1次會議記錄及第5次會議紀錄可知，第1 次會議記錄（94年7 月28日）雖作成緩起訴處分宜視同不起訴處分之結論（鈞院卷第38頁，附件4 頁末），惟該結論並未被各地方法院所認同，致使判決結果多岐（鈞院卷第39頁，附件5 頁2 ），故法務部於95年12月22日再度召開第5 次會議，研議是否仍予維持該結論，查其研議結論仍是肯否三說並陳，並無一致之意見。

⒉按否定說所持主要理由為，緩起訴程序並非依罪刑法定主義及刑事法律正當程序運作之一環，故案件未經法院判決有罪，即屬未經刑事法律處罰，從而，附條件緩起訴自非屬實質刑罰；

而肯定說則認為，附條件緩起訴對被告財產、自由等權利產生干預或不利之效果，且該制度係為代替檢察官發動起訴程序而設，當有替代刑罰之效果，自屬實質刑罰無疑。

⒊承上可知，不論肯定說或否定說皆有其立論依據，因此，當應回歸立法目的檢視，最符合我國導入緩起訴制度之初衷為何。

查我國緩起訴立法理由（鈞院卷第54頁，附件6 ），係因我國刑事訴訟程序自91年由職權進行主義改採改良式當事人進行主義，為避免法院負荷過重，故引入該制度以使輕罪案件得於偵查程序終結，換言之，此類案件本應進入法院審查程序並獲得有罪判決，惟為節省司法資源，故採權宜之計委由檢察官自為司法處分，而終結案件。

⒋從而，否定說所認為刑事法律正當程序云云，將嚴重降低人民使用緩起訴制度之意願，而與立法初衷有違。

依刑事訴訟法第253條之2第2項規定，檢察官命被告遵守或履行第1項第3款至第6款之事項，應得被告同意；

故若人民事先知其接受檢察官之緩起訴處分後仍將併受行政機關所為之處分，則將導致人民寧願選擇進入法院審理程序，以避免一行為二罰之困境。

⒌再者，刑法第33條及第34條所規定之主刑與從刑，與刑事訴訟法第253條之2 規定，檢察官得課以被告履行一定負擔之義務本質相同，皆係對被告財產、自由等權利產生干預或不利之效果，故緩起訴之附條件處分當屬實質刑罰無疑。

詳言之，刑法雖將人民侵害法益之法律效果，依應報思想及預防思想略分為刑罰及保安處分，且為避免短期自由刑之流弊，刑罰部分並設有替換機制，得將徒刑或拘役折算為罰金或社會勞動或訓誡（刑法第41條、第42條及第42條之1 參照），此等規定，不僅與檢察官得對被告所為之指示或負擔之內容有異曲同工之處，且同樣對被告造成人身拘束及財產剝奪的法律效果及高度的心理壓制作用，此有刑事訴訟法第253條之2之立法理由（鈞院卷第55頁，附件7 ）第3項「…第一項第三款至第六款之各該應遵守事項，因課以被告履行一定負擔之義務，人身自由及財產將遭拘束，且產生未經裁判即終局處理案件之實質效果，自應考慮被告之意願，增列第二項前段；

又為求檢察官處分得以貫徹及有效執行，自宜使第一項第三款、第四款會被告為一定給付之處分得為民事強制執行之執行名義，以符合公平，增列第二項後段。」

可參。

⒍故被告稱「檢察官為緩起訴處分時依刑事訴訟法第253條之2第1項規定對被告所為之指示及課予之負擔，係一種特殊的處遇措施，並非刑罰」云云，依前述立法目的及法律效果以觀，將兩者之割裂適用之論述，仍有未能自圓其說之處，而稍嫌速斷；

又前述兩次會議結論及法務部回覆財政部函文皆僅為暫時性結論，此由第5 次會議結論係不作成結論及回函說明二末行：惟因本案所涉層面廣泛，本部頃刻正檢討是否另循修正行政罰法相關規定之方式解決等語（鈞院卷第56頁，附件8 ）可證，且該結論係於96年2 月作成，距今已有相當時日，而法務部是否已另有不同見解，被告所持理由迄今是否仍有適用，不無疑義。

⒎承上，緩起訴之附條件處分名義上雖非刑法所定刑罰種類，然事實上已對受處分人之名譽、心理及財產生有相當制約當無疑義，故本件當有行政罰法第26條第1項規定之適用，即被告不應再處以原告漏未扣繳稅款之行政罰，方為適法。

㈢退步言，緩起訴之附條件處分縱非實質刑罰，亦難謂該特殊處遇措施不具有裁罰性效果，從而，被告裁罰前，應衡量原告已按刑事規定受罰之情事，應受責難程度業已降低，因而減少行政裁罰罰鍰金額，方符行政罰法第18條規定，否則即有處罰過重不當之處，及刑事罰及行政罰重覆處分之不當：⒈按行政罰法第18條第1項、第24條第2項、財政部98年12月8 日台財稅第098005484140號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」中使用須知之規定，被告對裁罰享有行政裁量之餘地（最高行政法院99年判字第842號判決亦同此意旨）。

又按司法院釋字第503 號意旨，基於司法資源有效利用的立法意旨，緩起訴之附條件處分，應定性為實質刑罰，方與該制度引入司法實務之本意相符。

⒉故被告逕依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，處以原告4,256,700 元罰鍰，顯未考量前述緩起訴之附條件處分已課與原告約當罰緩之負擔，造成原告同時受到刑法及稅法之併罰，實已過度侵害原告之權益，謹分述理由如下：⑴原告主觀上並無犯意，蓋系爭短扣繳稅額之發生，係原告與被告對於給付醫師所得之定性見解不同所致；

甚者，原告之認知錯誤結果，被告亦非無過失，蓋被告亦曾就原告申請所得定性部分予以核備（鈞院卷第76頁，附件12），致使原告誤認其已依法行事。

⑵按檢察官之為緩起訴理由，係認為「…醫院，設立後，提升桃園縣內之醫療照護水準，使桃園縣內地區人民無須千里迢迢前往台北地區就醫，貽時誤機，且醫療水準聲名遠播國外，對台灣醫療水準形象，亦有所挹注，凡此，咸對社會貢獻甚多，此復有卷附相關感謝狀、網路列印之登載事項等為憑，且事後被告…等亦已依法補稅…」（鈞院卷第81頁，附件13頁5 倒數第11行以降），故考量刑法第57條規定及公共利益之維護，認課以原告罰鍰及義診為已足，以符罪責相當原則。

⑶又查本案緩起訴之附條件處分（鈞院卷第82頁，附件13頁6 ），係要求原告向桃園縣觀護人志工協進會支付50萬元並舉辦義診5 場，自其裁罰性法律效果以觀，50萬元部份實與刑法第33條第第5款之罰金刑相當；

舉辦義診部分則與刑法第33條第3款或第4款及同法第41條第2項之易服社會勞動規定相當。

⑷按原告已依前述緩起訴處分要求，支付桃園桃園縣觀護人志工協進會50萬元；

並已舉辦義診5 場，每場次之義診所須支付費用依檢察署之最低估計（鈞院卷第110 頁，附件16），亦高達106 萬元，5 場合計將近530 萬元。

換言之，原告已因前述緩起訴處分，受有相當程度之心理負擔、名譽損害及財產負擔，若被告仍執意課以原告現有之行政罰鍰，顯已過當。

故被告應依行政法院行政罰法條文草案修正之精神及行政罰法第18條規定，審酌原告業已按刑事規定受罰之情事，須受責難程度業已降低，將前述原告因緩起訴所支付之金額或提供之義診，自其行政裁罰金額中予以換算扣抵，方符比例原則之精神。

㈣退步言，縱認本案得處刑事處罰，依行政院院會通過之「行政罰法」部分條文修正草案緣由可知，為避免人民遭受雙重處罰之不當，故於本次修正要點特別增訂，受緩起訴之處分人所支付之一定金額或提供義務勞務者，應得扣抵罰鍰金額，方與比例原則無違：⒈行為人經檢察官為緩起訴處分確定並繳納緩起訴處分金後，行政機關是否適用本法第26條規定，得再處以行政罰法，實務與理論迭有爭議。

「上開疑義經法務部召開行政罰法諮詢小組會議研商並獲致結論，略以緩起訴處分視同不起訴處分，…。

惟因實務上對此結論仍有不同意見，為杜爭議，有修法明文規範之必要。」

為行政罰法部分條文修正草案總說明所闡述（鈞院卷第106 頁，附件14）。

⒉按前述說明所指「爭議」，係指人民普遍認為，緩起訴處分之處分縱非實質刑罰，亦難謂該處遇措施不具有裁罰性效果，從而，行政機關重新處以行政罰前，應依比例原則之法理，將受緩起訴之處分人已按刑事規定受罰之情事列入考量，並減少行政裁罰罰鍰金額，否則即有處罰過重不當之處。

此等考量，不僅為高等刑事法院實務撤銷案件常見之理由（鈞院卷第25頁，附件3 ），亦為此次行政院本次提案緣由之初衷（鈞院卷第109 頁，附件15）。

⒊承前，不論緩起訴處分在學理上應如何被定位，人民因同一行為遭受雙重處罰卻是事實；

再者，刑事處罰對當事人心理、名譽負擔顯較行政處罰為重，且影響當事人之財產權益與行政罰亦無二異。

故有學者認為（鈞院卷第63頁，附件11），若僅以學理分類為由，反置緩起訴處分所達成之法律效果不論，而使人民因同一行為遭受重複處罰，無異導因為果，而有削足適履之嫌云云。

㈤提出財政部91年度扣繳稅額罰鍰事件訴願決定書、財政部96年3 月6 日台財稅第09600090440 號函釋、法務部行政罰法資訊小組第1 次及第5 次會議紀錄、刑事訴訟法第253-1 條及第253-2 條立法理由、法務部函文、財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所核備函、桃園地檢署緩起訴處分書、行政院院會通過「行政罰法」部分條文修正草案、行政院院會通過「行政罰法」部分條文修正草案新聞稿、臺灣桃園地方法院檢察署函等件影本為證。

四、被告主張：㈠查原告係○○醫院扣繳義務人，負有據實申報該院聘僱醫師所得之義務，惟該院91年至93年間製作不實之扣繳憑單向稽徵機關申報，幫助渠等醫師逃漏個人綜合所得稅，原告已坦認不諱經桃園地檢署檢察官予以緩起訴處分，有緩起訴處分書（原處分卷第250 頁至259 頁）附卷可稽，依財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440 號函釋規定，緩起訴處分乃附條件的不起訴處分，刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後，宜視同不起訴處分確定，依行政罰法第26條第2項規定，得依違反行政法上義務規定裁處之。

且原告違反所得稅法扣繳及申報義務之行為係出於故意或過失，有各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書（原處分卷第15至21頁）及薪資所得扣繳稅額繳款書（原處分卷第13至14頁）等資料影本附卷可稽，且為其所不爭，違章事證明確，原處罰鍰4,256,700 元並無違誤，請續予維持。

㈡依財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440 號函釋規定，緩起訴者乃附條件的不起訴處分，檢察官為緩起訴處分時依刑事訴訟法第253條之2第1項規定對被告所為之指示及課予之負擔，係一種特殊的處遇措施，並非刑罰，依刑事訴訟法第253條之2 之立法意旨：「二、基於個別預防、鼓勵被告自新及復歸社會之目的，允宜賦予檢察官於『緩起訴』時，得命被告遵守一定之條件或事項之權力，增列第1項。

三、第1項第3款至第6款之各該應遵守事項，因課以被告履行一定負擔之義務，人身自由及財產將遭拘束，且產生未經裁判即終局處理案件之實質效果，自應考慮被告之意願，增列第2項前段；

又為求檢察官處分得以貫徹及有效執行，自宜使第1項第3款、第4款命被告為一定給付之處分得為民事強制執行之執行名義，以符合公平，增列第2項後段。」

，足茲證明緩起訴負擔與刑事處罰性質上顯有不同，乃一種特殊處遇，自不能以原告已履行該負擔即謂其所為已受刑事處罰。

故刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後，法律效果視同不起訴處分確定，受緩起訴之當事人所為之負擔，仍非刑罰，故稽徵機關為行政目的仍得依違反行政法上義務規定裁處，並無違反行政罰法第26條第1項一行為不二罰之規定。

是以，緩起訴處分可說是一種便宜不起訴處分，檢察官為緩起訴處分時依刑事訴訟法第253條之2第1項規定對被告所為之指示及課予之負擔，係一種特殊的處遇措施，並非刑罰。

行政罰法第26條第1項前段之「依刑事法律」，應指依罪刑法定主義及刑事法律正當程序運作完成始足當之，而緩起訴處分並非行政罰法第26條所指之「依刑事法律處罰」。

是以，刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後，宜視同不起訴處分確定，依行政罰法第26條第2項規定，得依違反行政法上義務規定裁處之。

㈢至原告主張被告應依行政罰法第18條規定，審酌原告業已按刑事規定受罰之情事，應受責難程度業已降低，減少行政裁罰金額乙節，按緩起訴負擔與行政罰依據及性質不同，已如前述，行政罰自無考量緩起訴負擔予以酌減之必要，原告主張，核不足採。

㈣另原告主張依行政院院會通過之「行政罰法」部分條文修正草案緣由可知，為避免人民遭受雙重處罰之不當，故於本次修正要點特別增訂，受緩起訴之處分人所支付之一定金額或提供義務勞務者，應得扣抵罰鍰金額，方與比例原則無違乙節，按緩起訴負擔與行政罰依據及性質不同，行政罰自無考量緩起訴負擔予以酌減之必要，況原告所提僅為行政罰法之修正草案並非法律，就本案並無拘束力，被告按修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考規定，按漏稅額處1 倍罰鍰，並無違誤，併予敘明等語。

五、按「代徵人或扣繳義務人以詐術或其他不正當方法匿報、短報、短徵或不為代徵或扣繳稅捐者，處5 年以下有期徒刑…」；

「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑…」；

「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。

…」，稅捐稽徵法第42條第1項、第43條第1項及第48條之3 前段各定有明文。

次按「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：一、…二、機關、團體、學校、事業…執行業務者所給付之薪資、…。

」；

「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如下︰一、…二、薪資…其扣繳義務人為…事業負責人…及執行業務者；

…」；

「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年1 月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；

…」；

「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍之罰鍰；

…」；

及「扣繳義務人如有下列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍以下之罰鍰；

…。

」，行為時所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第1項前段、第114條第1款前段及98年5 月27日修正公布所得稅法第114條第1款前段各設有規定。

另按「一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。

但其行為應處以其他種類行政罰或得沒入之物而未經法院宣告沒收者，亦得裁處之。

前項行為如經不起訴處分或為無罪、免訴、不受理、不付審理之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」

；

「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第15條、第16條、第18條第2項、第20條及第22條規定外，均適用之。」

，行政罰法第26條及第45條第1項定有明文。

又按「主旨：關於一行為同時觸犯刑事法律及違反稅法上義務規定，經檢察官依刑事訴訟法第253條之1為緩起訴處分後，稅捐稽徵機關得否就該違反稅法上義務再處以行政罰疑義乙案。

說明：二、案經洽據法務部96年2 月16日法律決字第0960005671號函意見略以：『緩起訴者乃附條件的不起訴處分，亦即是不起訴的一種，此觀諸刑事訴訟法第256條規定自明，既為不起訴即依不起訴處理。

檢察官為緩起訴處分時依刑事訴訟法第253條之2第1項規定對被告所為之指示及課予之負擔，係一種特殊的處遇措施，並非刑罰。

因此，刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後，宜視同不起訴處分確定，依行政罰法第26條第2項規定，得依違反行政法上義務規定裁處之。』

」，有財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440 號函釋可參，該函釋核與相關法規，並無不合。

六、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、重核復查決定及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。

茲依前述兩造主張之意旨，就下列各點敘明判決之理由。

七、原告係中壢○○醫院之負責人，即所得稅法第89條第1項規定之扣繳義務人，被告查認該醫院於93年1 月至12月間給付訴外人黃昌偉等70人薪資合計41,345,179元，涉有未依規定扣繳稅款之違章情事：㈠本件原告係中壢○○醫院之負責人，即所得稅法第89條第1項規定之扣繳義務人，被告查認該醫院於93年1 月至12月間給付訴外人黃昌偉等70人薪資合計41,345,179元，竟未依規定扣繳稅款，而製作不實之扣繳憑單向稽徵機關申報，幫助訴外人等逃漏個人綜合所得稅等情，業據原告坦認不諱，經桃園地檢署檢察官予以緩起訴處分，有各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書（原處分卷第15至21頁）、薪資所得扣繳稅額繳款書（原處分卷第13至14頁）及緩起訴處分書（原處分卷第250 頁至258 頁）可稽，被告因認原告涉有未依規定扣繳稅款之違章情事，並據以為罰鍰之處分，核無不合。

㈡原告主張行政罰法第26條第1項本文之處罰，應包括檢察官依刑事訴訟法所為之緩起訴處分；

並主張本件違章行為，原告受緩起訴之附條件處分，係要求原告向桃園縣觀護人志工協進會支付50萬元並舉辦義診5 場，支付50萬元部分實與刑法第33條第第5款之罰金刑相當，舉辦義診部分則與刑法第33條第3款或第4款及同法第41條第2項之易服社會勞動規定相當；

及主張酒後駕車之案件，刑事法院有認為行為人一行為同時違反刑事法律及違反行政法義務時，檢察官所為附條件之緩起訴處分與實質刑罰無異，故違反道路交通安全處罰條例第35條第1項第1款規定部分，不應再為罰鍰處分，並舉台灣高等法院98交抗字第2209號、97年交抗字第607 號等裁定為例，故本件罰鍰處分有違一行為不二罰原則云云。

按「檢察官為緩起訴處分者，得命被告於一定期間內遵守或履行下列各款事項：一、向被害人道歉。

二、立悔過書。

三、向被害人支付相當數額之財產或非財產上之損害賠償。

四、向公庫或該管檢察署指定之公益團體、地方自治團體支付一定之金額。

五、向該管檢察署指定之政府機關、政府機構、行政法人、社區或其他符合公益目的之機構或團體提供四十小時以上二百四十小時以下之義務勞務。

六、完成戒癮治療、精神治療、心理輔導或其他適當之處遇措施。

七、保護被害人安全之必要命令。

八、預防再犯所為之必要命令。」

，刑事訴訟法第253條之2第1項定有明文。

又「按緩起訴處分中由檢察官所定之支付金額處分，基本上是在沒有具體處罰規範之規制，也沒有法定效果抽象界限之情況下，由檢察官本諸職權為自由裁量，是以上開『金額支付』之法律效果，在規範評價上無法等同於『刑罰』，而僅屬一種『特殊處遇措施』。

依刑事訴訟法第256條及第260條之規定，不服緩起訴處分，與不服不起訴處分之救濟途徑，均得聲請再議，且緩起訴處分確定後，亦與確定不起訴處分相同，均發生禁止再行起訴之效力，足見刑事訴訟法規定之緩起訴實具有附條件不起訴處分之性質。

故刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後，宜視同不起訴處分確定，依行政罰法第26條第2項規定，仍得依違反行政法上義務規定裁處之。

至於事後倘緩起訴處分經檢察官依職權或告訴人之聲請予以撤銷（刑事訴訟法第253條之3 參照），且檢察官繼續偵查並起訴該刑事案件，復經法院判決有罪確定者，則於該有罪判決所涵蓋之範圍內，原行政機關就同一行為依法律規定裁處罰鍰及沒入，已屬違法，應予依職權撤銷。」

，最高行政法院99年度判字第1174號判決意旨可資參照。

且財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440號函釋，亦同此見解，核與相關法規並無不合，已如前述。

是依前揭行政罰法第26條第2項規定、最高行政法判旨及財政部函釋意旨，一行為倘同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，應優先適用刑事法律處罰，如經檢察官緩起訴者，得再依違反行政法上義務之規定裁處。

經查，本件原告因觸犯稅捐稽徵法第42條第1項之以不正當方法短報扣繳稅捐罪、第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪等部分，經桃園地檢署檢察官偵查終結，以97年度偵續一字第19號緩起訴處分書（原處分卷第250 頁至258 頁）為緩起訴之處分，雖其緩起訴處分條件，係要求原告向桃園縣觀護人志工協進會支付50萬元並舉辦義診5 場，惟依前所述，並不影響被告就原告本件違章行為，依行政罰法第26條及行為時所得稅法第114條第1款規定所為之罰鍰處分。

且本件屬於所得稅法違章行為之罰鍰事件，與酒後駕車交通違規之裁罰案件，性質有別，類型各異，原告雖引前開台灣高等法院裁定，有認為行為人一行為同時違反刑事法律及違反行政法義務時，檢察官所為附條件之緩起訴處分與實質刑罰無異，故違反道路交通安全處罰條例第35條第1項第1款規定部分，不應再為罰鍰處分之見解，惟該等裁定核屬個案之法律意見，且非判例，對於本件並無拘束之效力。

綜上說明可知，原告上開主張，並非可採。

八、被告重核復查決定所為維持原罰鍰處分之決定，並無違誤：㈠綜上所述，原告係中壢○○醫院之負責人，即所得稅法第89條第1項規定之扣繳義務人，被告查認該醫院於93年1月至12月間給付訴外人黃昌偉等70人薪資合計41,345,179元，涉有未依規定扣繳稅款之違章情事，乃以原告係於調查基準日後補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，無稅捐稽徵法第48條之1 自動補報補繳免罰規定之適用，又原告觸犯稅捐稽徵法第42條第1項之以不正當方法短報扣繳稅捐罪、第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪等部分，經桃園地檢署偵查終結，以95年度偵字第6406號緩起訴處分書為緩起訴之處分，爰依行政罰法第26條及行為時所得稅法第114條第1款規定，按原告應扣未扣之稅款4,256,704 元處以1 倍之罰鍰計4,256, 700元（計至百元止）。

原告不服，申請復查，未獲變更，循序提起訴願、行政訴訟，經本院97年度訴字第335 號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。」

；

嗣被告於檢察官緩起訴處分確定（桃園地檢署97年度偵續一字第19號）後，依撤銷意旨以99年10月7 日北區國稅法二字第0990009485號重核復查決定為維持原罰鍰處分之決定（訴願機關卷第55至59頁，並參見本院卷第124 至129 頁所附98年5 月27日修正公布所得稅法第114條第1款前段之後，財政部所修正發布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」），並無違誤。

㈡原告主張被告應依行政罰法第18條規定，審酌原告業已按刑事規定受罰之情事，應受責難程度業已降低，減少行政裁罰金額云云。

按「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」

，行政罰法第18條第1項定有明文。

經查，刑事案件檢察官緩起訴所附條件之負擔，其與行政罰之依據及性質，並不相同，已如前述。

本件原告有關所得稅法違章行為所受罰鍰，既與其觸犯前開稅捐稽徵法犯行所受檢察官緩起訴處分之屬性及類別，各不相同，則本件罰鍰處分未予審酌原告之緩起訴負擔予以酌減，尚無違反前揭行政罰法有關裁處罰鍰規定之情事。

原告主張，核不足採。

㈢原告復主張依行政院院會通過之行政罰法部分條文修正草案緣由可知，為避免人民遭受雙重處罰之不當，故於本次修正要點特別增訂，受緩起訴之處分人所支付之一定金額或提供義務勞務者，應得扣抵罰鍰金額，方與比例原則無違云云。

按依照行政罰法第26條第2項規定及前揭最高行政法判旨、財政部函釋意旨所示，一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，應優先適用刑事法律處罰，如經檢察官緩起訴者，得再依違反行政法上義務之規定裁處，此乃依現行法規定，認為刑事案件檢察官緩起訴所附條件與行政罰之性質不同，依法解釋適用之結果。

倘如原告所稱，立法政策將有所改變，則現行規定固有被修正之可能。

惟在完成修法之前，相關條文之修正草案，尚不足取代現行規定而作為現存事件適用之依據，應予敘明。

九、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列，附此敘明。

十、從而，本件原告係中壢○○醫院之負責人，即所得稅法第89條第1項規定之扣繳義務人，被告查認該醫院於93年1 月至12 月 間給付訴外人黃昌偉等70人薪資合計41,345,179元，涉有未依規定扣繳稅款之違章情事，核無不合；

被告重核復查所為維持原罰鍰處分之決定，於法並無違誤。

訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 100 年 6 月 23 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 陳姿岑
法 官 蕭忠仁
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 6 月 23 日
書記官 蕭純純