臺北高等行政法院行政-TPBA,102,訴,691,20141106,2

臺北高等行政法院判決
102年度訴字第691號
103 年10月9日辯論終結
原 告 蔡鄭照敏
訴訟代理人 吳世宗 律師
蔡欣渝 律師
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 李慶華
訴訟代理人 廖淑華
張翠容
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國102 年3 月28日台財訴字第10213903010 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：１、民國99年12月14日，原告訂約將其所有新北市○○區○○段○○○ ○號（以下簡稱系爭土地）面積2,435.06平方公尺，持分907356/0000000土地，以總價新臺幣（下同）2960萬元（換算每平方公尺土地交易價格約當土地公告現值63,100元）出售予原告之子蔡仁偉，於100 年1 月5 日向被告申報贈與稅。

被告發現，99年12月14日之同日，蔡仁偉訂約將其名下原有系爭土地持分139266/0000000土地，以總價2520萬元（換算每平方公尺土地交易價格約35萬餘元）出售予叔叔蔡清和及嬸嬸楊月昭。

２、被告認為原告是透過契約自由形式，以蔡仁偉高賣低買同一筆地號土地之方式，取得主要購地資金，透過2 次買賣移轉，使蔡仁偉取得系爭地號更多持分土地，藉以規避贈與稅，以蔡仁偉同日出售相同土地予蔡清和、楊月昭之相同買賣條件，就移轉超過的土地持分743774/0000000（2960萬÷2520萬×139266＝163582，000000－000000＝743774），依稅捐稽徵法第12條之1 規定，按實質課稅原則，核定本次贈與總額新臺幣（下同）24,263,564元（2435.06 ×743774/0000000×63100 ＝24,263,564），應納稅額2,426,357 元。

原告不服，申請復查，復查結果認為蔡仁偉經迂迴買賣土地的結果，實質增加土地持分為768090/0000000（907356/0000000－000000/0000000＝768090/0000000），重行核算本次贈與總額應為25,056,806元（2435.06 ×768090/0000000×63100 ＝25,056,806），基於行政救濟不得更為不利之決定，決定維持原核定而駁回復查。

原告仍不服，提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟。

二、原告主張：１、本件違反租稅法定主義：99年12月14日，原告將系爭土地持分907356/0000000，依公告現值每平方公尺63,100元，計2960萬元價格，移轉予原告之子蔡仁偉，並已依新北市稅捐稽徵處認定價值繳納土地增值稅2,984,980 元，被告未檢附理由，認定原告有贈與事實，命原告繳納贈與稅2,4263,57 元，以稅捐規避為由，對原告課徵贈與稅，未載明法律依據，違反租稅法定主義。

２、倘被告係依稅捐稽徵法第12條之1 實質課稅原則作成原處分，亦有違誤：

⑴、依稅捐稽徵法第12條之1規定，當法律上歸屬名義人與經濟上實質享有人不一致時，是以經濟上實質取得利益者為課稅對象。

被告認為蔡仁偉迂迴獲得增加土地持分768090/0000000之實質利益，卻未提及原告獲得何種實質利益，原告既無稅捐稽徵法第12條之1 所稱實質經濟利益之歸屬與享有之情形，自無該規定之適用。

⑵、遺產及贈與稅法第10條已規定土地價值以公告現值作為時價標準，人民據該價格進行買賣，何來脫法避稅。

被告認為原告透過資金審慎、縝密安排，規避遺產及贈與稅法第5條第2款，讓蔡仁偉獲得更多土地持分，命原告補稅，過度擴張該條適用範圍，自屬有違。

⑶、依最高行政法院101年度判字第1049號判決意旨，實質課稅原則若毫無限制，稅捐法律主義精神將盪然無存。

稅捐稽徵法第12條之1 已明定實質課稅原則之具體法定要件，被告應據此認定原告是否符合規範內容，詎被告捨條文規範要件，已違租稅法定主義。

被告所稱原告有何「選擇通常人所不為之方式」、「透過外觀合乎法律之形式」、「達到節省稅負之效果」等語，並非稅捐稽徵法第12條之1第2項之認定要件，被告採為認定標準，違反憲法第19條及稅捐稽徵法第12條之1 規定。

３、被告以稅捐規避為由，未檢附證物，已違反行政程序法第36條、第43條規定：

⑴、遺產及贈與稅法第5條第6款但書所謂支付價款之確實證明，並無形式上限制，凡能提出支付價款之金錢來源及支付憑證，足以證明買賣行為確屬真實，不應以贈與論課。

被告核定系爭土地之價值分別為5,336,409 元、24,263,564元，計29,599,973元，與原告實際買賣價格2960萬元幾近相同，另依新北市稅捐稽徵處土地增值稅繳款書所載之移轉現值27,447,003 及2,152,969 ，計29,599,972元，與本件買賣契約價金2960萬元亦幾近相同。

是原告與其子蔡仁偉間之買賣，不該當遺產及贈與稅法第5條第2款規定，且蔡仁偉分別於99年12月14日匯入1600萬元，100 年1 月20日匯入1360 萬元，計匯2,960 萬元，多餘價金作為履約過程中之交易給付，該等資金流向足證買賣行為屬實，非取巧虛構逃避贈與稅，亦不該當遺產及贈與稅法第5條第6款。

⑵、被告主張原告規避贈與稅，應就主張事實舉證。然被告所提事證，只是主觀臆測，蔡仁偉與蔡清和、楊月昭之買賣，原告與蔡仁偉之買賣，二者賣方不同，而依社會常情，兄姐依公告地價出售土地予弟妹較為常見，其中蘊含照顧弟妹意涵。

是原告與夫婿願以公告地價出售予蔡清和及楊月昭，而蔡仁偉與蔡清和、楊月昭間則係基於契約自由原則，價金為雙方接受，契約即成立，雖成交價高於公告現值，惟仍低於市價，買受人非無利可圖。

４、本件原處分與新北市稅捐稽徵處之土地增值稅處分矛盾，基於行政處分構成要件效力，原處分應撤銷：

⑴、依體系解釋，土地稅法第5條第2項所謂贈與，包含遺產及贈與稅法第4條第2項及第5條之情形。

新北市府稅捐稽徵處作成之土地增值稅處分，認定土地增值稅納稅義務人係土地原所有權人即原告，顯見係認定本件土地交易行為係有償移轉，非無償移轉。

被告認定原告逃漏贈與稅，二者已有矛盾。

⑵、新北市稅捐稽徵處之土地增值稅處分，效力已確定，被告應受拘束，被告未予審酌，即有違誤。

５、聲明求為判決：1 訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。

2 訴訟費用由被告負擔。

三、被告主張：１、本件原告出售系爭地號持分土地，形式上固係透過私法上契約自由買賣不動產，然其中諸多異於私經濟活動之正常模式，分析如下：

⑴、蔡仁偉買進賣出系爭土地行為，異於一般正常人買賣交易模式，亦與原告家族間歷來土地買賣之交易習慣不同：

①、以契約訂立時間及買賣成交單價觀之：1 99年12月14日，蔡仁偉將系爭地號持分139266/0000000土地，以每平方公尺約35萬餘元，出售予叔叔蔡清和及嬸嬸楊月昭，同日蔡仁偉以每平方公尺約當公告現值63,100元，另向原告買入系爭地號持分907356/0000000土地。

蔡仁偉同日以相差近5 倍之不同交易價格賣出又買進，在無餘裕資金且名下已持有系爭地號持分0000000/0000000 情況下，先出售小部分土地，再買進較多持分土地，與正常買賣常情有違。

2 蔡清和及楊月昭曾分別於95年、97年、98年及99年間為其等子女甲○○等人，以約當土地公告現值價格，向原告買進同地號之部分持分，依蔡清和及楊月昭綜合所得稅各類所得資料清單，資力尚非豐厚，則該2 人於99年12月14日捨以往按公告現值買賣之慣例，以每平方公尺數倍於公告現值之35萬餘元為買賣價格，時距2 人於99年11月29 日為未成年子女甲○○向原告購買同一地號土地時間僅半個月，此買賣行為明顯欠缺合理之經濟上的理由，並異於一般人之選擇。

②、自買賣資金來源及流程觀之：1 蔡清和及楊月昭均於99年12月14日及99年12月28日各付款700 萬元及560 萬元予蔡仁偉，蔡仁偉再以該售地價款2520萬元，併同當年度受贈自原告及蔡清源（蔡仁偉之父）現金各220 萬元，計2960萬元作為向原告購地價金來源。

蔡仁偉原有之系爭地號持分0000000/0000000 土地，係分別於98年10月16日及99年12月10日以買賣及受贈原因取得，其中99年12月10日自原告受贈系爭地號持分667320/0000000，隨即於4 日後出賣予蔡清和及楊月昭，原告贈與蔡仁偉土地之目的，除為蔡君創設具備自有資金之目的外，欠缺合理之理由。

2 99年12月29日，原告收受蔡仁偉購地款1360萬元後，隨即於100 年1 月17日全額轉回蔡仁偉銀行帳戶，蔡仁偉並於同日返還蔡清和及楊月昭各560 萬元。

渠等於2 日後之100 年1 月19日又將資金先轉回蔡仁偉帳戶，次日100 年1月20日再轉回原告帳戶。

此一連串資金反復移轉，原告雖表示僅係彼此間資金調度，然依蔡清和新莊區農會存款往來明細帳可知，原告所稱向第三人張作祥借款之1000 萬元資金，係100 年1 月18日存入蔡清和帳戶，倘蔡清和急需資金為真，則蔡清和100 年1 月18日已借得資金，楊昭月應自得將560 萬元資金逕行匯還蔡仁偉，何須於100 年1 月19日先行將款項轉帳至蔡清和帳戶，再由蔡清和帳戶轉回楊月昭帳戶後，再行匯款還給蔡仁偉。

又倘買賣交易為真，則蔡仁偉既已付款予原告，依蔡清和與原告素有資金往來及買賣關係情形以觀，直接向原告借貸即可，毋須向顯無餘裕資金之蔡仁偉為借貸，並以迂迴輾轉將同一筆資金，經原告帳戶→轉至蔡仁偉帳戶→再轉進楊月昭帳戶後，始轉存至蔡清和帳戶。

此等資金流程不僅異於一般借貸之社會常情，且經查原告所稱1000萬元借款資金主要去向係轉作定期存款，難謂蔡清和有任何資金急需。

該部分資金回流顯係原告辦理贈與稅申報後，規避查核之舉。

⑵、系爭土地一連串高買低賣主要目的，除具稅負節省效果外，欠缺合理之經濟實質本件，有明顯稅負規避動機及省稅實質效果：

①、原告及其子蔡仁偉出售系爭同一地號土地行為，係同日、委由同一地政士張厚雄同時所為，蔡仁偉與蔡清和、楊月昭之買賣，原告與蔡仁偉之買賣，二宗買賣行為顯非各別單獨之買賣行為，其等就同一地號土地存在懸疏成交價格顯非不知，衡酌社會常情，除有特殊目的及理由，買受人理當以有利於己之價格為考量，惟蔡清和、楊月昭卻以高價成交，所得預見者，僅係其等的刻意安排，使蔡仁偉具備資金能力外觀，而得向原告買得更多持分土地。

租稅評價上應綜觀整體規劃，方得杜絕藉由外觀法形式為租稅規避之取巧。

②、如依蔡仁偉出售土地予蔡清和及楊月昭之相同買賣條件，即出售持分139266/0000000土地，價款2520萬元計算，支付原告價款2960萬元，蔡仁偉僅能購得持分163582/0000000土地。

惟透過資金審慎、縝密安排後，蔡仁偉卻取得系爭地號持分907356/0000000土地，取得持分差異達5 倍餘，可見係刻意安排，雖具買賣形式外觀，實質上是藉由買賣交易，使蔡仁偉迂迴獲得增加系爭地號土地持分768090/0000000（本次買賣取得907356/0000000，減出售之持有139266/0000000）之實質利益。

２、原告透過高賣低買土地操作方式，創設蔡仁偉資金能力，達成無償贈與更多土地持分予蔡仁偉之目的，卻能隱藏一般人贈與土地時應納之贈與稅，達成規避移轉應稅地之效果，自屬租稅規避行為。

而原告及其配偶蔡清源與蔡清和及楊月昭等家族成員間（含其等子女），歷來時有資金往返，以原告國泰世華銀行帳戶為例，其於99年11月29日收取甲○○受贈自蔡清和及楊月昭之購地價款後，旋於99年12月8 日即將款項再匯還甲○○，而楊昭月及蔡清和之購地價款主要係來自金融帳戶裡的多次現金存入以及部分原告轉入款項，且原告帳上資金又在其各個金融帳戶與其配偶帳戶間往返，原告及配偶2 人帳上不僅多有現金提出紀錄，長年來並持續對蔡清和、蔡清贊有資金轉出事實，觀諸原告等家族間屢次刻意以創設自有資金方式，作為購地價款來源之常態，難謂其等間絕無存在資金回流情事，本件尚難以原告間已有支付價金之外觀形式，即謂無租稅規避情事。

被告就整體行為觀之，認定原告以取巧方式作成法律形式以規避稅負，已符合實質課稅「選擇通常人所不為之方式」、「透過外觀合乎法律之形式」「達到節省稅賦之效果」等要件，被告對原告核課贈與稅，於法並無不合，亦與行政程序法第36條、第43條規定無違。

３、聲明求為判決：1 原告之訴駁回。

2 訴訟費用由原告負擔。

四、本院的判斷：１、遺產及贈與稅法第3條第1項規定：「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」

第4條第1項、第2項規定：「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」

、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」

第10條第1項前段、第3項規定：「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。」

、「第1項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；

……。」

２、又稅法不因納稅義務人濫用法律上形成之選擇可能性，而得以規避稅法之適用；

當有濫用之情事時，應依據與經濟事實相當之法律形式，成立租稅債務，以符合租稅公平原則與實質課稅原則。

亦即納稅義務人為規避租稅，濫用法律上形成之選擇可能性，選擇通常所不使用之迂迴或多階段或其他異常法律形式，以規避稅捐者，當轉換為與其經濟事實相當之法律形式，而後適用納稅義務人所意圖規避之稅法規定。

稅捐稽徵法第12條之1第1項即規定：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」

所以，納稅義務人不選擇通常的交易形態，而迂迴採取通常不會使用的行為模式，藉以達成與選擇通常交易形態相同之經濟效果，並適用可以免除或減輕租稅負擔的法律，而規避通常行為模式所該當之課稅要件，然依該免除或減輕租稅負擔的法律之規範目的，並未預期將其稅捐優惠給予系爭非通常交易行為者，因其規劃安排的表徵行為與其經濟實質不相當，且法律對於該不相當的安排行為，並未預期給予稅捐利益，基於實質課稅之公平原則，應使該經濟實質回歸所對應的稅法構成要件課稅，亦即在租稅法適用上，得無視當事人所採取之行為形式，將之視為係採取通常行為，並以該通常行為所該當之稅法構成要件，計算所應負擔之租稅，以維護租稅公平。

則就此法形式，依稅法規範的納稅主體、稅目、稅率等為租稅之核課，即難謂有違租稅法定原則。

３、本件如事實概要欄所載之事實，有原告及蔡仁偉、蔡清和、楊月昭全戶戶籍資料查詢清單、家族系統表、系爭土地登記謄本、土地建物查詢資料、99年12月14日土地買賣所有權移轉契約書、99年12月14日不動產買賣契約書、100 年1 月5日贈與稅申報書、贈與稅核定檔核稅資料、查簽報告、系爭土地異動索引查詢資料表、土地登記申請書、贈與稅應稅案件核定通知書、贈與稅繳款書、被告101 年10月30日北區國稅法二字第1010019318號復查決定書等附於原處分卷一可稽。

而蔡仁偉99年12月14日向其母親即原告，以每平方公尺63100 元買進系爭土地907356/0000000持分的2960萬元資金（蔡仁偉的給付時間是99年12月14日的1600萬元及99年12月29日的1360萬元），係來自同年度蔡仁偉之父母，即原告與第三人蔡清源分別於99年3 月31日、99年4 月2 日，各對蔡仁偉為現金贈與220 萬元，以及同日蔡仁偉以每平方公尺約35萬元出售系爭土地139266/0000000持分予其叔叔蔡清和及嬸嬸楊月昭的2520萬元（蔡清和與楊月昭的給付時間分別是99年12月14日的各700 萬元，99年12月28日的各560 萬元）等情，復有被告贈與稅應稅案件核定通知書、原告及蔡仁偉之國泰世華銀行歷史資料交易明細、蔡清和及楊月昭之新莊區農會存款往來帳卡列印表、蔡仁偉國泰世華銀行證券活期儲蓄存款往來明細等附於原處分卷一第205 、201 、332 、291 、354 、358 、85、299 、294 頁可憑。

嗣原告於100 年1 月17日將1360萬元轉回蔡仁偉之國泰世華銀行帳戶，蔡仁偉再於同日匯款各560 萬元予蔡清和及楊月昭乙節，亦有原告及蔡仁偉國泰世華銀行歷史資料交易明細、蔡清和及楊月昭之新莊區農會存款往來帳卡列印表附於原處分卷一第278、261、368 、372 頁可查，均為可確認之事實。

４、衡之，蔡清和與楊月昭為其子甲○○（民國89年5 月出生），曾經於95年12月，以每平方公尺公告現值19800 元，向原告購買系爭土地222440/0000000持分；

於97年12月，以每平方公尺公告現值46500 元，向原告購買系爭土地92340/0000000 持分；

於98年12月，以每平方公尺公告現值47600 元，向原告購買系爭土地178796/0000000持分。

並甫於99年11月29日，以每平方公尺公告現值63100 元，向原告購買系爭土地134876/0000000持分，此有土地登記申請書、土地買賣所有權移轉契約書、原告國泰世華銀行歷史資料交易明細列印表、楊月昭新莊區農會存款往來帳卡列印表等附於原處分卷一第165-170 、156-160 、146-150 、136-140 、304 、355 頁，以及贈與稅繳清證明書、非屬贈與財產同意移轉證明書、原告新莊區農會存款往來帳卡列印表、楊月昭、甲○○之銀行活期儲蓄存款存摺、甲○○新莊區農會存款往來帳卡列印表、蔡清和永豐銀行活期儲蓄存款存摺等附於原處分卷二第87-95 、182 、42之2 頁可參。

其二人針對同一地號之系爭土地，卻於距99年11月29日僅15日之99年12月14日，以價差達5倍餘之每平方公尺約35萬元向原告之子蔡仁偉購買139266/0000000持分，已異於二家間過往的交易模式。

５、參以同日之99年12月14日，蔡仁偉再以該次買賣之2520萬元價金，併同父母即原告與蔡清源計440 萬元之現金贈與，向母親即原告購買同筆土地907356/0000000持分，據以取得更多的系爭土地持分；

以及蔡仁偉與蔡清和、楊月昭，蔡仁偉與原告間，同日同筆土地2 次買賣交易，如前述之1360萬元資金回流現象等情節，明顯是透過高賣低買土地方式，創設蔡仁偉的資金能力，達成使蔡仁偉自原告無償取得更多系爭土地持分之目的，並規避財產所有人以自己財產無償給予他人，經他人允受之贈與行為，應依遺產及贈與稅法第3條第1項課徵贈與稅構成要件之該當，是一種租稅規避行為。

原告與蔡仁偉於99年12月14日就系爭土地持分907356/0000000之買賣，只是原告為規避贈與稅而塑造出與實質內容不符合的法律外觀，是法律形式的濫用，被告將之調整還原，就蔡仁偉實質增加的持分768090/0000000，依遺產及贈與稅法第4條第2項、第3條第1項規定，本應核定贈與總額為25,056,806元，其核定贈與總額24,263,564元，應納贈與稅額2,426,357 元，並未違法。

原告以契約自由原則，主張本件無稅捐規避行為，實不足採；

其指摘原處分過度擴張適用稅捐稽徵法第12條之1 規定，違反租稅法定主義及憲法第19條規定，被告未檢附證物，違反行政程序法第36、43條規定，均有誤解而不可取。

６、至原告表示被告核定應納贈與稅額，未附理由、未載明法律依據；

被告就本件贈與稅之核定，基於行政處分構成要件效力，應受新北市稅捐稽徵處之土地增值稅處分之拘束等語。

經查：

⑴、行政處分的形式合法性，關係行政處分的成立，故要求行政處分應由有管轄權的行政機關，依規定的程序及方式作成。

以書面作成的行政處分，須記載一定的事項，行政程序法第96條第1項第2款即規定：「行政處分以書面為之者，應記載下列事項︰……二、主旨、事實、理由及其法令依據。

……」其規範目的在使人民得以瞭解行政機關作成行政處分之法規根據、事實認定及裁量之斟酌等因素，以判斷行政處分是否合法妥當，及對其提起行政救濟可以獲得救濟之機會。

故書面行政處分關於事實及其法令依據等記載是否合法，即應自其記載是否已足使人民瞭解其受處分之原因事實及其依據之法令判定之，而非須將相關之法令及事實全部加以記載，始屬適法。

又行政程序法第114條第1項第2款、第2項規定：「違反程序或方式規定之行政處分，除依第111條規定而無效者外，因下列情形而補正︰……二、必須記明之理由已於事後記明者。

……」、「前項第2款至第5款之補正行為，僅得於訴願程序終結前為之；

……」本件贈與稅應稅案件核定通知書，已載明贈與人、受贈人、贈與日期、申報日期、贈與財產總類、核定金額、贈與淨額及應納稅額之計算說明（見原處分卷一第492 頁贈與稅應稅案件核定通知書）。

嗣原告申請復查，被告於復查決定書再予詳載查核之事實，以及核定的依據、理由及金額（見原處分卷一第524-532 頁復查決定書），依前揭規定意旨，被告就本次贈與稅核定之處分，自無原告所指摘未附理由、未載明法律依據之違法。

⑵、再者，行政處分生效後，即產生規制作用，形成一定的法律關係，或創設權利或課予義務。

除有無效的原因外，行政處分不僅對處分機關本身具有拘束力，其所產生的法律效果或所形成的法律關係，構成其他行政處分之基礎或前提條件時，稱之為構成要件效力。

查土地增值稅與贈與稅，係不同稅目，本應就課稅事實分別適用各該法律，各自作成處分，以已規定地價土地所有權的移轉為稅捐客體之土地增值稅的是否核課，並不是贈與稅應否核課的決定基礎。

因此，本件原告99年12月14日將系爭土地持分出售予其子蔡仁偉，是否屬租稅規避行為而應予調整還原，對其課徵贈與稅，乃被告得依法自行判斷及決定，原告主張本件贈與稅之核定，應受新北市稅捐稽徵處之土地增值稅處分之拘束，容有誤解。

五、綜上，原告所訴各節，均無可採。針對99年12月14日，原告將系爭土地持分907356/0000000，以2960萬元出售其子蔡仁偉，原告於100 年1 月5 日辦理贈與稅申報，主張係買賣等情，被告核定贈與總額24,263,564元，應納稅額2,426,357元，並未違法，訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。

六、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。

七、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 103 年 11 月 6 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 鍾啟煌
法 官 蘇嫊娟
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
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│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 103 年 11 月 13 日
書記官 陳清容