臺北高等行政法院行政-TPBA,103,訴,1375,20150128,1

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第1375號
104年1月14日辯論終結
原 告 王滋林
被 告 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 黃素津（處長）
訴訟代理人 陳英戀
王佩仙
上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國103年8月6日府訴一字第10309098700號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：緣原告之祖母朱燕於民國52年2 月8 日死亡，原告之父王林樞於86年2 月2 日死亡，被繼承人朱燕遺有臺北市○○區○○段○○段00、00-0地號及同區段0 小段000 、000 、000-0 、000 地號6 筆土地（下稱系爭土地），迄未辦妥繼承登記。

嗣經被告所屬北投分處查得原告與王泰鏈、王元明、王泰雄等共計32人（下稱原告等共同繼承人）為朱燕之繼承人，乃向其等32人發單課徵系爭土地102 年地價稅計新臺幣（下同）135,983 元，繳款書納稅義務人欄位記載為「繼承人王滋林、王泰鏈、王元明、王泰雄等32人被繼承人朱燕」。

嗣原告以102 年12月31日申請更正函申請更正地價稅繳款書納稅義務人欄位，加註「連帶債務人王滋林」，經被告以103 年1 月9 日北市稽北投乙字第10257050800 號函復原告所請無法照辦（下稱原處分）。

原告不服，以103 年1 月17日申請函向被告申請於納稅義務人欄位加註「連帶債務人王滋林」，經被告以103 年2 月11日北市稽北投乙字第00000000000 號函復原告否准申請之法令依據，並逕依復查程序辦理；

經被告以103 年5 月1 日北市稽法乙字第10330135500 號復查決定駁回其復查。

原告不服，循序提起本件行政訴訟。

二、原告主張：查原告前以繼承人之連帶債務人身分繳納遺產稅捐，然需經被告於繳款通知書上納稅義務人欄位載明「連帶債務人王滋林」，以利原告確保權利，並據以向公同共有物（即遺產）追討等語。

並聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。

⒉被告應作成將被繼承人朱燕102 年地價稅135,983 元之繳款書納稅義務人欄位加記「代繳人暨連帶債務人王滋林」。

三、被告則以：按因繼承而取得物權者，無須登記即發生取得效力，為民法第759條所規定；

故繼承人因繼承而取得之財產，雖未登記，亦應就該財產履行納稅義務。

又繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有，民法第1151條亦定有明文。

次按稅捐稽徵法第12條規定，公同共有財產未設管理人者，以全體公同共有人為納稅義務人。

查被繼承人朱燕於52年2 月8 日死亡，其遺有之系爭土地迄未辦妥繼承登記，則系爭土地應屬被繼承人朱燕之全體繼承人所有，原告為被繼承人朱燕之再轉繼承人，原告自繼承開始時，即承受被繼承人朱燕及王林樞財產上一切權利、義務，在分割遺產前，原告等32人對於被繼承人朱燕所遺之遺產全部為公同共有，故就系爭土地102 年地價稅之稅捐債務，原告等32人即負有連帶繳納之義務；

又查系爭土地迄未設管理人，是被告以原告等32人為納稅義務人，課徵系爭土地102 年地價稅，洵屬有據。

原告如清償公法上之連帶債務，自得依民法第281條規定，向其他債務人請求償還各自分擔之部分，至原告主張公同共有人之債務人不同意脫離民法第828條規定而產生之問題，核與本件認事用法無涉，從而，被告否准於納稅義務人欄位加註「連帶債務人王滋林」字樣，亦無違誤等語，資為抗辯。

並聲明求為判決：駁回原告之訴。

四、本院之判斷：

（一）按「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」

「共有財產，由管理人負納稅義務；

未設管理人者，共有人各按其應有部分負納稅義務，其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。」

「納稅義務人死亡，遺有財產者，其依法應繳納之稅捐，應由遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐後，始得分割遺產或交付遺贈。

遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，違反前項規定者，應就未清繳之稅捐，負繳納義務。」

「納稅義務人為全體公同共有人者，繳款書得僅向其中一人送達；

稅捐稽徵機關應另繕發核定稅額通知書並載明繳款書受送達者及繳納期間，於開始繳納稅捐日期前送達全體公同共有人。

但公同共有人有無不明者，得以公告代之，並自黏貼公告欄之翌日起發生效力。」

稅捐稽徵法第1條、第12條、第14條、第19條第3項分別定有明文。

次按「（第1項）地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。

二、設有典權土地，為典權人。

三、承領土地，為承領人。

四、承墾土地，為耕作權人。

（第2項）前項第一款土地所有權屬於公有或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人；

其為分別共有者，地價稅以共有人各按其應有部分為納稅義務人；

田賦以共有人所推舉之代表人為納稅義務人，未推舉代表人者，以共有人各按其應有部分為納稅義務人。」

「土地有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦：一、納稅義務人行蹤不明者。

二、權屬不明者。

三、無人管理者。

四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」

為土地稅法第3條、第4條第1項所明定。

又按「（第1項）數人負同一債務，明示對於債權人各負全部給付之責任者，為連帶債務。

（第2項）無前項之明示時，連帶債務之成立，以法律有規定者為限。」

「連帶債務之債權人，得對於債務人中之一人或數人或其全體，同時或先後請求全部或一部之給付。」

「連帶債務人中之一人，因清償、代物清償、提存、抵銷或混同，致他債務人同免責任者，得向他債務人請求償還各自分擔之部分，並自免責時起之利息。」

「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有。」

「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一切權利、義務。

但權利、義務專屬於被繼承人本身者，不在此限。」

為民法第272條、第273條第1項、第281條第1項、第1151條及97年1 月2 日修正前同法第1148條所明定。

（二）另按「……二、查因繼承而取得物權者，無須登記即發生取得效力，已為民法第759條所規定。

從而繼承人因繼承而取得之財產，雖未登記，亦應就該財產履行納稅義務。

又繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有，民法第1151條亦定有明文。

本案等9 人繼承土地，在未辦妥分割及繼承登記前，自可依土地稅法第3條第2項規定，向公同共有土地管理人發單課徵地價稅。」

「未設管理人之公同共有土地，其應納稅捐以全體公同共有人為納稅義務人，全體公同共有人係對應納稅捐負連帶責任。

……」「……說明：二、公同共有土地未設管理人者，依稅捐稽徵法第12條後段規定，以全體公同共有人為納稅義務人，全體公同共有人係對應納稅捐負連帶責任，前經本部68年6 月24日臺財稅第34348 號函釋有案；

其地價稅繳款書上納稅義務人之記載，請參照本部92年2月10日臺財稅字第0920005948號函，有關應逐一列舉納稅義務人姓名之規定辦理，惟如因實際困難，無法查明全部納稅義務人之姓名時，該已查得部分之納稅義務人姓名仍應逐一列舉。

三、前開地價稅經全體公同共有人共同提出申請分單繳納，並書面承諾負連帶繳納責任者，准按各公同共有人約定之比例分單繳納。

如僅由部分共有人申請分單，並承諾負連帶繳納責任，且其公同共有關係所由規定之法律或契約定有公同共有人可分之權利義務範圍，經稅捐稽徵機關查明屬實者，准就該申請人應有權利部分分單繳納，惟分單後之地價稅繳款書上納稅義務人之記載除應依上開說明二辦理外，並另載明『分單繳納人』字樣及其姓名。

……」財政部66年10月4 日臺財稅第36740 號函、68 年6月24日臺財稅第34348 號函、92年9 月10日臺財稅字第0920453854號函釋在案。

經核上開函釋，均屬財政部基於中央稅捐稽徵主管機關權責，就未辦理繼承登記及設有管理人之公同共有土地如何發單課徵地價稅之細節性、技術性事項所為之釋示，與上開法律規定之本旨並無違誤，自得予以援用。

（三）經查，本件被繼承人朱燕於52年2 月8 日死亡，遺有系爭土地，迄未辦妥繼承登記，亦未設管理人，有土地綜合資料附卷可稽（見原處分卷第21至26頁），且為原告所不爭執。

嗣經被告所屬北投分處查得原告等共同繼承人為朱燕之繼承人，其等32人為系爭土地之公同共有人，乃以原告為受送達人，向原告等共同繼承人發單課徵系爭土地102年地價稅計135,983 元，其繳款書納稅義務人欄位記載為「繼承人王滋林、王泰鏈、王元明、王泰雄等32人被繼承人朱燕」等語，有102 年地價稅繳款書及地價稅核定稅額通知書等影本在卷可憑（見原處分卷第12至14頁），揆諸上揭規定及說明，系爭課稅處分核無違誤。

至原告雖主張地價稅繳款書應加註「代繳人暨連帶債務人王滋林」，以利原告證明及確保權利云云。

惟查，依上述土地稅法第3條第1款、稅捐稽徵法第12條後段規定可知，原告等共同繼承人係本於系爭土地之公同共有人，而負有繳納該土地102 年度地價稅之義務，屬原告等共同繼承人之固有債務，渠等並非以繼承人地位代繳被繼承人朱燕應納之稅捐債務（稅捐稽徵法第14條參照），亦非經主管稽徵機關依土地稅法第4條規定指定之代繳義務人。

又原告等共同繼承人對於系爭土地102 年度地價稅，依上述稅捐稽徵法12第條後段規定，既各負繳納全部稅款之責任，即具備數人負有同一債務，而對於債權人各負全部給付責任之連帶債務之性質，應屬連帶債務人，則原告於繳納系爭土地102 年度地價稅後，自得向其他繼承人請求償還按應繼分比例應負擔之部分（民法第281條參照），尚非以被告於地價稅繳款書上加註「連帶債務人」字樣，其法律關係始生效，故原告請求被告於系爭土地102 年度地價稅繳款書上加註「代繳暨連帶債務人」等語，揆諸上述說明，洵非有據。

五、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。

原告仍執前詞，訴請撤銷，並請求被告應作成如訴之聲明第2項所示之行政處分，為無理由，均應駁回。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 104 年 1 月 28 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 蕭惠芳
法 官 鍾啟煒
法 官 侯志融
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 104 年 1 月 28 日
書記官 蕭純純