臺北高等行政法院行政-TPBA,104,簡上,120,20151230,1

臺北高等行政法院判決
104年度簡上字第120號
上 訴 人 財政部關務署基隆關
代 表 人 宋汝堯（關務長）
被上訴 人 謝明吉
上列當事人間貨物核定完稅價格事件，上訴人對於中華民國104年6月30日臺灣基隆地方法院104年度簡字第1號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文

原判決廢棄。

被上訴人在第一審之訴駁回。

第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人負擔。

理 由

一、程序事項：上訴人代表人原為廖超祥，嗣變更為宋汝堯，茲據被上訴人新任代表人宋汝堯具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、被上訴人委由璟德報關行前於民國102 年8 月2 日向上訴人申報自香港進口義大利產製2013年Alfa Romeo Giulietta舊汽車乙輛（下稱系爭汽車），進口報單第AA/02/AE40/1040號，原申報單價CIF EUR 10,600/UNT，應納稅款新臺幣（下同）22萬9,191 元，經電腦核定為貨物查驗( C3) 方式通關，查驗無訛後，依關稅法第18條第2項規定，准被上訴人繳納保證金28萬元後先行驗放，事後再加審查。

嗣參據財政部關務署調查稽核組（下稱調查稽核組）查價結果，改按FOBEUR 25,000/UNT核估完稅價格，上訴人於103 年2 月5 日以基普業一補字第1030050034號補稅函附第AAI11237715979號「海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）」核定應納稅款為54萬4,240 元。

惟因本案貨物於102 年8 月5 日放行，關稅部分已逾關稅法第18條第1項之應補稅款核定期間，視為業經核定。

上訴人又於103 年3 月28日以基普業一補字第1030050166號補稅函（下稱原處分）附第AAI11238350677號「海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）」將原函作廢，另行核定應補稅款為41萬0,873 元（關稅部分以原申報完稅價格做為稅基計算應補稅款外，貨物稅、營業稅部分以海關查明之實際交易價格為其關稅完稅價格，並加計視為業經核定之關稅稅額作為貨物稅及營業稅稅基計算應補稅費），以上開保證金抵充後，通知被上訴人補徵稅款13萬0,873 元。

被上訴人不服，於103 年4 月28日申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部於103 年11月18日以台財訴字第10313965250 號訴願決定駁回，被上訴人猶不服，向臺灣基隆地方法院行政訴訟庭提起行政訴訟，經該院以104 年度簡字第1號判決（下稱原判決），訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

上訴人不服，遂向本院提起上訴。

三、被上訴人起訴主張：㈠依關稅法第18條第1項及第2項、貨物稅條例第18條及第23條第2項、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第20條及第41條、及稅捐稽徵法第35條之1 之規定，進口貨物應徵之進口稅（即關稅）、貨物稅、營業稅等，依法應由海關代徵之，且其徵收程序準用關稅法規定。

本案係上訴人於被上訴人繳納保證金後，先行驗放，上訴人未於貨物放行之翌日起6 個月內核定其應納稅額，依關稅法第18條第2項規定，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納稅額。

因此，上訴人就被上訴人申報進口之系爭汽車徵收關稅、貨物稅、營業稅及推廣貿易服務費，應以被上訴人依關稅法第29條規定所申報系爭汽車之交易價格CIFEUR10, 800元為完稅價格，據以核定應納稅額。

㈡海關徵收關稅、貨物稅、營業稅及推廣貿易服務費時，其稅款數額之核定，依法均應以關稅完稅價格為計算基礎。

上訴人所提財政部93年9 月9 日台財稅字第09304546840 號等函釋既已逾越法律解釋之範圍，而增加法律所無之租稅義務，則非憲法第19條規定之租稅法律主義所許，依大法官釋字第692 號解釋理由書意旨，屬違憲之函釋，自不可採。

㈢被上訴人所購買系爭汽車之交易價格為CIF EUR 10,800元，依關稅法第29條第1項及第2項規定，上訴人自應以此交易價格核定完稅價格。

被上訴人向國外供應商香港Mega Auto Auctions Inc. Ltd . （下稱Mega公司）購買系爭汽車所支付之CIF EUR10,800元，為系爭汽車由輸出國銷售至中華民國實付之價格，此有Mega公司開立之發票為證，被上訴人於102 年8 月2日委由璟德報關行向上訴人以系爭汽車之交易價格CIF EUR10,800元申報，自係據實申報，故本案自有關稅法第29條之適用。

㈣被上訴人匯款日期與貨物進口日期相距半年之源由，係因被上訴人希望以較低的價格購買Alfa RomeoGiulietta 舊汽車，經友人介紹可向Mega公司購買，因該公司可按客戶預算尋找價格相符的舊汽車，被上訴人與Mega公司洽談並達成協議後即將買賣價金匯款予Mega公司，待Mega公司尋得合適舊汽車後始開立發票並進口本案系爭汽車。

㈤又系爭汽車具有引擎無力且抖動劇烈等重大瑕疵，Mega公司亦於發票上註明不提供瑕疵保固服務，其價格較低本屬合理。

上訴人所參據網路查得空車未加計配備之未稅出廠價格為EU R 22,314 元至EUR 23,636元之2013年度原廠型錄價格資料，係荷蘭新車價格型錄所載2013年Alfa Romeo Giulietta170 匹馬力車款之新車價格。

惟被上訴人進口系爭汽車為2013年Alfa Romeo Giuli etta 120 匹馬力車款，且具有前揭重大瑕疵之舊汽車，故上訴人依關稅法第29條第5項規定之主張，顯係其參據與系爭汽車不同型式車款價格資料所為之錯誤認定，顯非可採。

㈥縱系爭汽車未能依關稅法第29條至第34條之規定核定完稅價格，上訴人應依關稅法第35條、進口舊汽車核估作業要點第3 點，及關稅法施行細則第19條第2項第2款及第7款規定，從低核估系爭汽車之完稅價格，故上訴人恣意高估系爭汽車完稅價格之決定，自屬違法之行政處分而應予撤銷。

上訴人雖主張其係依關稅法第35條及進口舊汽車核估作業要點第3 點第3款規定，參據調查稽核組向專業商詢得之合理行情價格，據以核估系爭汽車之完稅價格，並稱該「專業商」係依「財政部關務署詢價作業專業商資料」名冊，由經驗豐富且在專業領域上學有專長者，經審視比對系爭車輛之相關資料後，提供本案之合理行情價格供海關參考，其專業能力與代表性應無庸置疑。

惟該「專業商」及上訴人核定本案完稅價格所參據之價格資料，係2013年Alfa Romeo Giulietta 170匹馬力車款之新車價格，被上訴人進口之系爭汽車依交通部少量車型安全審驗合格證明之內容可證係屬2013年Alfa Romeo Giulietta 120匹馬力車款。

據此可知，上訴人所參據之參考價格顯非與本案系爭汽車相同型式年份車款之價格，而係170 匹馬力車款之錯誤價格資料，故上訴人據以作成之行政處分，顯係違法而應予撤銷。

㈦又被上訴人同樣於MOBILE DE 網站查得與系爭汽車相同型式年份之2013年Alfa Romeo Giulietta 120匹馬力車款之價格資料，其未稅銷售價格分別為EUR 13,140元、EUR15,05 8元，其價格與被上訴人申報價格顯屬相近。

此外，縱令係上訴人所參據錯誤之2013年Alfa RomeoGiulietta 170 匹馬力車款之價格資料，其未稅銷售價格則為EUR13,516 元、EUR15,016 元，顯較上訴人所提出EUR26,676 元銷售價格及原處分所核估之完稅價格EUR25,0 00元為低。

據此可知，前揭價格，不論是與被上訴人進口之系爭汽車同為120 匹馬力之舊汽車，抑或與上訴人所參據與系爭汽車不同的170 匹馬力舊汽車，其銷售價格均遠低於上訴人核估之完稅價格或所提出之錯誤參考價格，故上訴人核定完稅價格之行政處分顯係違反關稅法施行細則第19條第2項第2款「不得從高」核估之規定，顯屬違法。

㈧上訴人核定系爭汽車完稅價格所參據之2013年Alfa Romeo Giulietta荷蘭新車價格型錄記載，與被上訴人進口系爭車輛同為1.4 Turbo 、排氣量1,368c .c .的汽車尚有不同馬力型式之車款，絕無上訴人於104 年5 月21日言詞辯論期日所稱c .c .數對應的就是馬力之情形。

又參據同為MOBILE DE 網站所查得，里程數較本案系爭汽車為低，甚至依上訴人所言里程數為0 而相當於新車之舊汽車，其市場實際價格皆遠低於上訴人所提出MOBILE DE 網站查得2013年Alfa Romeo Giulietta 170匹馬力車款且里程數為10公里之舊汽車之未稅銷售價格EUR26,67 6元，及原處分所核估之完稅價格EUR 25,000元，顯屬違誤。

並聲明求為判決：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷；

訴訟費用由上訴人負擔。

四、上訴人則略以：㈠為查明本案交易情形，經調查稽核組以傳真電文請駐外單位協查結果稱：「…本案本組分別於11月19日及29日函請香港商Mega公司函復相關問題，惟迄未獲復…」。

次經調查稽核組函請中央銀行外匯局提供被上訴人之外匯支出明細，顯示被上訴人於102年1月28日匯款至國外供應MEGA公司，該金額與本案原申報第1、2項金額(EUR 10,800)相同，惟Mega公司開立之發票日期為102年7月23日，（本案報單國外出口日期為102年7月26日，進口日期為102年7月29日），被上訴人之匯款日期與貨物進口日期相距半年，被上訴人於交貨前6 個月即交付貨款，且發票註明瑕疵品無保固，自甘承受因時間差所產生之交易風險，實有悖於一般交易常態。

㈡另據網路查得102 年度原廠型錄價格資料，與系爭車輛同級空車未加計配備之未稅出廠價格為EUR 22,314至23,636，而本案第1項原申報價格僅CIF EUR 10,600，顯然偏低。

經調查稽核組於103 年1 月2 日及5 月14日以關調三字第10310000005 及1031001135號函請被上訴人就上開疑點說明，被上訴人均未說明及提供相關事證，未盡合理說明之協力義務，致上訴人對本案原申報價格有合理懷疑，自應依關稅法第29條第5項規定，視為無法依該條規定按原申報價格核估完稅價格，是原申報價格自不得作為核估完稅價格之依據。

㈢系爭車輛為已使用過之舊車，因車輛使用狀況各有不同，查無關稅法第31條及第32條所稱「同樣貨物」或「類似貨物」之交易價格可資適用。

再被上訴人未提供國內銷售發票等價格資料，亦無同法第33條規定之適用。

另舊汽車之價值並非以生產成本及費用核估，自無第34條計算價格規定之適用。

爰依關稅法第35條及行為時進口舊汽車核估作業要點第3 點第3款規定，檢附相關資料洽請專業商提供合理行情價格，上訴人乃據以按FOB EUR 25,000核估其完稅價格，符合關稅法第35條規定。

該專業商乃上訴人依據「財政部關務署詢價作業專業商資料」名冊中，由經驗豐富且在專業領域上學有專長者，依據本身多年車輛進口經驗，在對國內外行情資料充分掌握下，經其審視比對相關資料後，提供系爭車輛之合理行情價格，供上訴人作為核估價格之依據，符合行為時進口舊汽車核估作業要點第3 點第3款規定。

另由MOBILE DE 網站查得與本案相同年份車款於德國之未稅銷售價格為EUR 26,676，尚較本案核估價格為高，亦證本案原核定價格並未偏高，前揭上訴人如何認定該價格為合理價格之理由，亦已於復查決定與訴願決定敘明，被上訴人訴稱本案違反行為時進口舊汽車核估作業要點第3 點，顯屬誤解，委無足採。

㈣系爭車輛於102 年8 月5 日經上訴人放行，103 年1月23日填發第AAI11337715960號「海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書」暨退還保證金通知書於同年月29日送達，並於同年2 月5 日基普業一補字第1030050034號補稅函附發第AAI112377159 79 號「海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）」所為完稅價格之核定，原以海關核定之關稅稅額作為稅基計算全部應補進口稅費；

惟因前揭稅款繳納證於同年2 月12日始送達，該關稅部分已逾關稅法18條第1項之應補稅款核定期間，視為業經核定，旋以原處分為完稅價格之核定，將原函作廢，另行正確核定應補稅款，除關稅部分以被上訴人原申報完稅價格做為稅基計算應補稅款外，貨物稅、營業稅部分則依據財政部94年4 月18日台財稅字第09404518560 號、93年9 月9 日台財稅字第09304546840 號函釋意旨，以海關查明之實際交易價格為其關稅完稅價格，並加計視為業經核定之關稅稅額作為貨物稅及營業稅稅基計算應補稅費，並於同年4 月7 日合法送達被上訴人，有送達證書在卷可稽，無違租稅法定主義。

㈤原廠型錄所載之「125 （170）KW（PS）」與被上訴人所提之交通部少量車型安全審驗合格證明上載「最大馬力118BHP/500 0rpm 」，中文雖皆簡稱馬力，但其定義並非相同，所謂PS通常稱公制馬力（1PS ＝0.735KW ），係指來自於德國發動機引擎測試規範DIN701020 所測得的馬力單位，BHP （BRAKEHORSE POWER）則為制動馬力，係指引擎實際經由飛輪輸出之馬力值。

又依一般機械原理，制動馬力BHP ＝指示馬力IHP －摩擦馬力FHP ，且BHP ≒IHP ×( 70%~85%)，將118BH P 換算成指示馬力IHP約為170 馬力。

次經上訴人向專業商依據車身碼( VINZAZ00000000000000)查得之ALFA ROMEO原廠診斷電腦資料，顯示系爭汽車之最大功率確為125KW （170PS ），益證上訴人原核估價格所參據之資料並無違誤，被上訴人訴稱系爭汽車為120 匹馬力車款，與上訴人所查得原廠型錄所載之同年度170 匹馬力車款不同，顯係混淆事實，要無足採。

㈥系爭貨物放行前存放於中華貨櫃集散站，並於102 年8 月5 日放行，被上訴人所提上林公證有限公司之公證報告係於同年月1日即系爭貨物放行前做成，惟被上訴人並未依海關管理進出口貨棧辦法第21條第1項之規定向上訴人請領准單亦未在貨棧業者監視下辦理。

另為查明系爭汽車究有無被上訴人所稱之重大瑕疵，上訴人於104 年6 月5 日傳真上林公證有限公司說明，經其以傳真回覆略以：「根據保稅倉庫及管理辦法第34條，就該貨物之檢驗，海關得免派員監視，當日勘驗成員有○○○（非被上訴人之第三人）。」

「勘驗人員是否具有汽車專業技師執照？無……」「車身外況完好無受損。」

「申請公證項目為確認該貨物存放於中華貨櫃場時外況是否有瑕疵，以及確認汽車啟動後，儀表板出現之警示符號為何云云。」

系爭汽車係申報外貨進口（G1報單）並非保稅貨物，且中華貿易開發股份有限公司保稅倉庫係於103 年8 月27日始經海關核准設立登記，系爭汽車自無適用保稅倉庫設立及管理辦法規定，是以，該公證報告作成時未向海關申請，亦未在貨棧業者監視下辦理，且系爭車輛車身外況完好無受損，並無明顯不良情形，該公證人員亦不具汽車專業技師能力，其公證亦僅就外觀及一般燈號顯示而為記錄。

㈦另參據專業商意見：「系爭車輛據資料顯示里程數僅11公里，車況應如新，鮮少有公證報告之情況發生，如有類似情況應向原廠保固責任，應不影響原交易價格。」

況調查稽核組函曾於103 年1 月2 日及5 月14日以關調三字第10310000005 及1031001135號函請被上訴人提供系爭車輛進口後之維修相關資料供核，被上訴人均未說明及提供相關事證，未盡合理說明之協力義務，上訴人自不得僅憑該公證報告即判斷系爭貨物之瑕疵程度為何，究否真正左右系爭汽車之價格或其影響程度之多寡，被上訴人提出公證報告主張系爭汽車有重大瑕疵，並認上訴人核定價格時未為考量云云，被上訴人就此並未能舉證以實其說，且公證報告之作成未依上開程序已如前述，被上訴人所訴，自無可採。

㈧查舊汽車之價格與車況、配備及所行駛之里程數有關，且個案情形均不相同，系爭汽車為125KW （170PS ）車款業如前述，故上訴人所參考之價格並無違誤，且被上訴人所提供之120 匹馬力車款之價格資料（EUR 13,140元及15,058元）與170 匹馬力車款（EUR13,516 元及15,016元間）相近，亦皆比被上訴人原申報價格CIFEUR 10,600/UNT 為高，況系爭車輛與新車無異，被上訴人自不得憑個案之配備、車況、哩數等均與本案不同之網路價格資料逕認上訴人核定之價格偏高。

被上訴人訴稱上訴人參據錯誤參考價格，違反不得從高核估之規定云云，實無足採。

另經調查稽核組於網路上查得載有與本案系爭車輛資訊大量相同之紅色ALFA Romeo giulietta之進口過程，上載採購者為「全新」之170PS 車款，配備高級，如採原廠網站2013年公開價格核計全車（含配備）未稅價格為EUR 33,401元。

並聲明求為駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。

五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠參以營業稅法第1條、第20條第1項及第41條、貨物稅條例第1條、第2條第1項第3款、第18條、第23條第2項規定，又按「國外輸入之貨物，由海關代徵之稅捐，其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」

稅捐稽徵法第35條之1 定有明文，考其立法理由：「貨稅條例第16條（現第23條第2項）規定國外輸入之貨物。

由海關於徵收關稅時代徵之。

其有涉及走私進口應予補稅者亦同。

但對於納稅義務人應申報繳納及行政救濟程序，尚乏明文。

爰配合現行徵收及行政救濟程序，明定國外輸入之貨物，由海關代徵之稅捐，其徵收程序及行政救濟程序，準用關稅法或海關緝私條例之規定辦理之，以為處理之依據。」

是關稅係對於通過國境之貨物所課徵之進口稅，用以保護進出口關稅課徵之公法法益，貨物稅則以凡屬現行貨物稅條例規定之貨物，不論國內產製或自國外進口，均應於貨物出廠或進口時，依法課徵貨物稅，係保護貨物產製稅收之法益；

而營業稅係對於國內銷售貨物或勞務，及進口貨物所課徵之稅捐，係保護營利銷售稅之法益。

三者之性質、目的、構成要件及保護之法益，固不相同。

然依營業稅法第20條第1項、第41條、貨物稅條例第18條、第23條第2項及稅捐稽徵法第35條之1 規定，由海關就進口貨物應徵之營業稅及貨物稅，隨同關稅一併徵收，並以關稅完稅價格作為計算稅基。

㈡又據關稅法第16條、第17條第1項、第18條規定，納稅義務人自國境外進口應稅貨物入國境內者，依法負有應主動向海關申報貨物稅、營業稅之義務，並由海關於徵收關稅代徵之。

則為加速進口貨物通關，海關如已按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，惟未於貨物放行之翌日起6 個月內，通知納稅義務人，依上開規定，關稅之完稅價格視為業經核定；

則於計算應徵收之關稅、營業稅及貨物稅，既均以「關稅完稅價格」為計算基礎，且依法既視為業經核定，自應為一致之認定，始符前揭法條之規範意旨。

財政部94年4 月18日台財稅字第09404518560 號函釋（下稱94年4 月18日函釋）就已逾6 個月補稅期限，關稅部分視為業經核定，認營業稅部分應補徵（繳）之營業稅額，應以海關查明之「實際交易價格」為其關稅完稅價格，並加計原核定之關稅稅額（進口稅捐）作為營業稅稅基，與上揭法律規定意旨及說明未合，於本件自無適用餘地。

況本件上訴人係依關稅法第35條規定核估完稅價格，並無查明之「實際交易價格」可資核算營業稅或推廣貿易服務費之基礎，上訴人援引該函釋，亦非允洽。

㈢查，系爭汽車經被上訴人委由璟德報關行於102 年8 月2 日向上訴人報運進口，原申報單價CIF EUR10,600/UNT ，經電腦核定為貨物查驗( C3) 方式通關，上訴人依關稅法第18條第2項之規定，准被上訴人繳納保證金28萬元後先行驗放。

嗣上訴人改按FOB EUR25,000/UN T核估完稅價格，核定應納稅款為54萬4,240 元，固於103 年2 月5 日以基普業一補字第1030050034號補稅函附第AAI112377 15979 號「海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）」通知被上訴人補繳稅款，後又以原處分通知被上訴人原函作廢，另行核定應補稅款為41萬0,873 元（關稅部分以原申報完稅價格做為稅基計算應補稅款，貨物稅、營業稅部分以海關查明之實際交易價格為其關稅完稅價格，並加計視為業經核定之關稅稅額作為貨物稅及營業稅稅基計算應補稅費），此為上訴人所不爭執。

是系爭汽車於102 年8 月2 日依關稅法第18條第1項規定，按被上訴人申報價額，先行徵稅驗放，上訴人卻於103 年2 月5 日始發函補稅，並於103 年3 月28日以原處分作廢前開補稅函，均已逾6 個月之補稅期限，揆諸前開說明，系爭汽車之完稅價格應視為核定，即應以被上訴人申報之價格（CIFEUR10,600/ UNT）為完稅價格，而營業稅、貨物稅亦均應以關稅完稅價格為一致之計算基礎。

原處分竟依關稅法第35條規定，以上訴人事後核定之FOB EUR25,000/ UNT為系爭車輛之完稅價格，並以被上訴人先行繳納之保證金抵充後，命補徵貨物稅、營業稅共計13萬0,873 元，即有違誤，應予撤銷。

㈣綜上所述，本件上訴人做成原處分，將被上訴人申報進口之系爭汽車之完稅價格，改按FOB EUR25, 000/UNT核估，並以被上訴人已繳納之保證金抵充後，命被上訴人補繳稅款13萬0,873 元，自有違誤，重核復查決定及訴願決定就該部分遞予維持，亦有未合，被上訴人請求撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為有理由，應予准許。

六、本院查：㈠原判決以：納稅義務人自國境外進口應稅貨物入國境內者，依法負有應主動向海關申報貨物稅、營業稅之義務，並由海關於徵收關稅代徵之。

則為加速進口貨物通關，海關如已按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，惟未於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務人，依關稅法第16條、第17條第1項、第18條規定，關稅之完稅價格視為業經核定；

則於計算應徵收之關稅、營業稅及貨物稅，既均以「關稅完稅價格」為計算基礎，且依法既視為業經核定，自應為一致之認定。

原處分就系爭車輛進口報單，就貨物稅、營業稅部分未以視為業經核定（原申報價格）之關稅完稅價格為計算基礎，竟以海關查明之實際交易價格為其關稅完稅價格，並加計視為業經核定之關稅稅額作為貨物稅及營業稅稅基計算應補稅費，以原處分補徵41萬0,873元，經以被上訴人先行繳納之保證金抵充後，通知被上訴人補徵稅款13萬0,873元，有所違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦有未合，認被上訴人請求撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為有理由，固非無見。

㈡惟按營業稅法第20條第1項規定：「進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅後之數額，依第10條規定之稅率計算營業稅額。」

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貨物稅條例第1條規定「本條例規定之貨物，不論在國內產製或自國外進口，除法律另有規定外，均依本條例徵收貨物稅。」

、第2條第1項第3款規定：「進口貨物者，為收貨人、提貨單或貨物持有人，於進口時課徵。」

、第18條規定：「國外進口應稅貨物之完稅價格，應按關稅完稅價格加計進口稅捐之總額計算之。」

；

關稅法第18條第1項規定：「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；

該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退、應補稅款者，應於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」

。

㈢次按關稅係對於通過國境之貨物所課徵之進口稅，用以保護進出口關稅課徵之公法法益，營業稅係對於國內銷售貨物或勞務，及進口貨物所課徵之稅捐，係保護營利銷售稅之法益。

二者之性質、目的、構成要件及保護之法益，均不相同。

營業稅法第41條規定：「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；

其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」

；

貨物稅條例第23條第2項規定：「進口應稅貨物，納稅義務人應向海關申報，並由海關於徵收關稅時代徵之。」

；

稅捐稽徵法第35條之1規定：「國外輸入之貨物，由海關代徵之稅捐，其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」

，乃為簡化進口貨物應徵收稅捐之稽徵程序，遂授權由海關就進口貨物應徵之營業稅及貨物稅，隨同關稅一併徵收。

此代徵規定，係為稽徵程序之便利而設。

然並不因營業稅及貨物稅由海關代徵，即改變營業稅及貨物稅之本質。

故與營業稅或貨物稅本質有關之實體事項（如稅率、核課期間、免稅項目等）自仍應回歸營業稅或貨物稅本身之實體規定。

財政部94年4月18日函釋就已逾6個月補稅期限，關稅部分視為業經核定，其函釋略以：「按進口貨物由海關代徵之營業稅，其核課期間係屬實體事項，非程序事項，尚無稅捐稽徵法第35條之1與營業稅法第41條準用關稅法及海關緝私條例規定之適用，故本案××公司及○○公司進口貨物，雖已逾行為時關稅法第14條（現行法為第18條）規定之6個月補稅期限，關稅部分視為業經核定，其營業稅部分仍應於稅捐稽徵法第21條規定之核課期間內，依法補徵或並予處罰，是營業人在此期間內自動申請補繳營業稅仍應受理。

至其應補徵（繳）之營業稅額，應以海關查明之實際交易價格為其關稅完稅價格，並加計原核定之關稅稅額（進口稅捐）作為營業稅稅基，依法計算應補徵（繳）之稅額。

又有關稅捐之稽徵或代徵，應包括調查、核定、補稅、退稅、違章審理及行政救濟等作業程序。

為求稅務程序之一致性及簡政便民原則，尚不宜就同一課稅事實之徵稅、補稅，分由不同稽徵單位處理，故本案補繳營業稅仍宜由原進口地之海關徵收。」

核與相關法規，並無不合。

準此，海關代徵之營業稅及貨物稅，其核課期間係屬實體事項，非程序事項，應依稅捐稽徵法第21條規定之核課期間補徵，尚無營業稅法第41條、貨物稅條例第23條第2項、稅捐稽徵法第35條之1規定準用關稅法及海關緝私條例規定之餘地（最高行政法院104年度判字第616號判決意旨參照）。

㈣本件上訴人查認系爭車輛進口報單，就貨物稅、營業稅部分以海關查明之實際交易價格為其關稅完稅價格，並加計視為業經核定之關稅稅額作為貨物稅及營業稅稅基計算應補稅費，以原處分補徵41萬0,873元，經以被上訴人先行繳納之保證金抵充後，通知被上訴人補徵稅款13萬0,873元，依上開規定及說明，洵非無據，原判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），容有違誤。

上訴意旨以關稅應納稅額縱依關稅法第18條規定逾6個月視為業經核定，惟由海關代徵貨物稅及營業稅部分，尚於各該稅費之核課期間內，自應依關稅法第42條所賦予之進口貨物正確完稅價格之調查權，依同法第29條以下核定正確之完稅價格，並無不合，原判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），適用法規顯有錯誤等語，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由，應由本院本於原審確定之事實，將原判決廢棄，並駁回被上訴人在第一審之訴。

七、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第236條之2第3項、第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 104 年 12 月 30 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 洪遠亮
法 官 蕭忠仁
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 104 年 12 月 30 日
書記官 陳清容