設定要替換的判決書內文
臺北高等行政法院判決
104年度訴字第1599號
104年12月8日辯論終結
原 告 陳宗興
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 李慶華（局長）
訴訟代理人 劉素妙
上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國104年8月26日台財訴字第10413942040號（案號：第10401221號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由事實概要：被告依據檢舉，查得資料，訴外人董○○於中華民國（下同）102年1月7日以買賣原因登記取得土地坐落新北市○○區○○段○○○號面積2,121.22平方公尺應有部分100,000分之589暨其地上建物即門牌號碼同區○○街000號6樓房屋建號0000號面積44.49平方公尺及共同使用部分建號0000號（下稱系爭房地），因系爭房地買賣契約書及房地產點交書均由原告代理簽訂，買賣總價款新臺幣（下同）8,100,000元，該筆不動產交易係由訴外人安信建築經理股份有限公司（下稱安信公司）為履約保證，101年12月3日由原告給付履約專戶簽約款現金70,000元，同日並由原告於花旗（台灣）銀行○○分行（下稱花旗○○分行）匯款簽約款730,000元，101年12月20日原告再於同銀行匯款2,327,810元（即完稅款2,300,000元及買方契稅27,810元），餘額5,000,000元則辦理貸款支應，有安信公司專戶資金及利息結算明細表（買方）及花旗○○分行匯款申請書影本附原處分卷可稽，因而認定訴外人董○○於系爭房地買賣，無實際出資之情事；
復因系爭房地於102年5月13日以總價8,850,000元接續出售予訴外人李○○，形式上亦由原告代理董○○簽約，買賣雙方委由訴外人中信房屋仲介股份有限公司（下稱中信公司）辦理履約保證，有房屋交易安全保證書（買方）可稽，依訴外人中信公司結帳單，買賣總價款扣除依約應給付款項後（含系爭房地貸款尚未清償餘額），餘額3,604,092元，於102年6月28日逕行轉入原告花旗○○分行帳戶內，出售系爭房地之資金亦直接回流至原告帳戶，有原告花旗銀行存款存摺影本可稽。
因此，從資金運用，買賣系爭房地實際均係原告利用訴外人董○○之名義所為，原告於102年1月7日取得於102年5月13日出售，持有期間未滿1年，未依規定於訂約之次日起30日內申報繳納特種貨物及勞務稅，乃按銷售價格8,850,000元依適用稅率15％，核定應納稅額1,327,500元。
原告不服，申請復查，未獲被告104年5月13日北區國稅法二字第1040007935號復查決定（下稱原處分）變更，提起訴願復經駁回，遂提起本件行政訴訟。
原告起訴略以：㈠依據最高行政法院36年5月31日36年判字第16號行政判例：「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」
及同法院98年3月5日98年度判字第211號判決：「……按基於實質課稅原則，稽徵機關於調查課稅事實時，自應就有利及不利納稅義務人之事證，一律注意，不得僅採不利事證而捨有利事證於不顧。
尤其當事人如已提出有利的證據證明其無漏稅事實，稽徵機關基於舉證責任，本應提出足以推翻其證明之反證，始能認定其漏稅事實，而不能僅憑質疑推測之方法即否定該有利之事證。」
可知，稅捐稽徵機關對於租稅債權成立之相關事實，應盡職權調查義務，不得憑臆測之詞以認定租稅債權之事實，逕自作成核課處分。
㈡原先欲購買系爭房地給訴外人即女兒莊○○（○○）一家人居住，因其家中有幼兒，系爭房屋有開放性閣樓，對於幼兒有安全上顧慮，訴外人莊○○及其丈夫覺得不適合，原告因怕違約而遭求償，當時訴外人即原告結拜兄弟董○○有結婚打算，故說服其承購系爭房地。
惟訴外人董○○表示頭期款不足，其父即將退休會把退休金助他購屋，故原告同意先借款予訴外人董○○；
另訴外人董○○在八里貨櫃場工作，因上班時間是採即時通知，沒有固定之上班時間，所以委託原告代為處理匯款及購屋，並非利用訴外人董○○做為人頭。
⒈系爭房地確實為訴外人董○○所購買，訴外人董○○有遷入戶籍及居住事實，也約原告去他家作客唱歌等，有訴外人董○○之說明書可證。
⒉原告之女兒女婿皆已成年，名下無不動產，若真是原告出資，大可登記在原告女兒女婿名下，而非甘冒風險將財產用他人名義登記。
㈢被告以系爭房地出售之資金回流原告帳戶，認定原告為系爭房地之原出資者及出售後實質經濟利益享有者，據以認定原告係利用訴外人董○○之名義銷售系爭房地。
惟：⒈董○○為購買系爭房地，先於101年12月3日向原告借款80萬元，用以支付第一期及第二期款；
101年12月20日以支付購屋款為由，再向原告借款257萬元；
102年3月4日以購買家具為由，又向原告借款24萬元；
合計借款金額為361萬元。
⒉系爭房地賣價尾款3,604,092元匯入原告帳戶，係訴外人董○○償還上開借款，原告借出金額均有實際提領支出流向，而非事後杜撰，系爭房地賣價尾數匯入原告帳戶，係因訴外人董○○之指示，不能僅以系爭房地賣價尾數直接匯入原告帳戶，而逕謂原告享有系爭房地出售後實質經濟利益歸屬。
⒊系爭房地買價為810萬元，賣出為885萬元，差價為75萬元，被告主張原告為實質經濟利益之直接歸屬對象，應負舉證責任。
⒋原告出借361萬元，僅獲償3,604,092元，根本並無獲得任何差價利益，亦證原告並非利用他人名義買賣系爭房地，訴外人董○○出售系爭房地係基於其自己之決定，原處分就此有利於原告之事實摒棄不論，有違行政程序法第36條規定。
㈣原處分認事用法，難謂適當，提起撤銷訴訟。
聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
被告答辯略以：㈠依據行為時特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款、第3條第3項、第4條第1項、第5條第1款、第7條及第16條第1項規定，利用本人以外無屋之他人名義登記為房地所有權人，以符合特種貨物及勞務稅條例第5條第1款僅有1戶自住房地之規定，冀圖逃避繳納特種貨物及勞務稅者，自為特種貨物及勞務稅條例立法目的所不許。
㈡被告依據查得資料，以訴外人董○○於102年1月7日以買賣原因登記取得系爭房地所有權，惟該買賣契約書及房地產點交書均由原告代理簽訂，買賣總價款8,100,000元，該筆不動產交易係由訴外人安信公司為履約保證，101年12月3日由原告給付履約專戶簽約款現金70,000元，同日並由原告於花旗○○分行匯款簽約款730,000元，101年12月20日原告再於同銀行匯款2,327,810元（即完稅款2,300,000元及買方契稅27,810元），餘額5,000,000元則辦理貸款支應，有訴外人安信公司專戶資金及利息結算明細表及花旗○○分行匯款申請書影本附卷可稽；
是以，訴外人董○○於系爭房地買賣，並無實際出資。
嗣原告再次代理訴外人董○○於102年5月13日以總價8,850,000元與買方即訴外人李○○簽約出售系爭房地，買賣雙方委由訴外人中信公司辦理履約保證，有房屋交易安全保證書（買方）可稽，依訴外人中信公司結帳單，買賣總價款扣除依約應給付款項後（含系爭房地貸款尚未清償餘額），餘額3,604,092元，於102年6月28日逕行轉入原告花旗○○分行帳戶，有原告存摺影本可稽，足證出售系爭房地之資金亦直接回流至原告帳戶，殆無疑義。
原告雖主張上開款項屬訴外人董○○向原告之借款，惟訴外人董○○於系爭房屋購置流程中並無實際出資，已如前述，原告僅空言主張，尚難證明為真實，所訴自難採據。
依此，系爭房地雖以訴外人董○○名義登記及出售，惟購買價款係由原告支付，嗣出售後售得房地價款亦回流至原告帳戶，足證原告為購入系爭房地原始出資者及出售後所生實質利益歸屬者，訴外人董○○僅係名義人，實際支配及真正所有權人為原告。
㈢綜上，原告於系爭房地銷售時，另持有坐落新北市○○區○○街○號2樓房地，有原告全國財產稅總歸戶財產查詢清單資料可稽，因訴外人董○○名下並無房地，原告以訴外人董○○之名義買賣系爭房地，俾符合行為時特種貨物及勞務稅條例第5條第1款排除課稅之規定，足見系爭房地以訴外人董○○名義購買及銷售均係原告為規避特種貨物及勞務稅所作之安排。
被告依前揭規定，以原告利用他人名義出售持有期間在1年以內之系爭房地，按銷售價格依適用稅率15％（銷售價格8,850,000元×稅率15％），核定應納特種貨物及勞務稅1,327,500元，並無不合。
㈣求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
本院判斷如下：㈠按「（第1項）本條例規定之特種貨物，項目如下：（第1款）房屋、土地：持有期間在二年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。
但符合第五條規定者，不包括之。」
「（第3項）前條第一項第一款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」
「（第1項）銷售第二條第一項第一款規定之特種貨物，納稅義務人為原所有權人，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅。」
「有下列情形之一，非屬本條例規定之特種貨物：（第1款）所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有一戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者。」
「特種貨物及勞務稅之稅率為百分之十。
但第二條第一項第一款規定之特種貨物，持有期間在一年以內者，稅率為百分之十五。
」及「（第1項）納稅義務人銷售第二條第一項第一款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起三十日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。」
為行為時特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款、第3條第3項、第4條第1項、第5條第1款、第7條及第16條第1項所規定。
又依據稅法上實質課稅及租稅公平原則，亦有稅捐稽徵法第12條之1第1項第2項第3項規定：「（第1項）涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。
（第2項）稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。
（第3項）納稅義務人基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避。」
明文可據，故納稅義務人如利用非正常私法形式關係轉換以達規避公法上納稅義務之行為，違反實質課稅及租稅公平原則，稅捐稽徵機關自應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為調整。
則原所有人即納稅義務人若利用本人以外無屋之他人名義，登記為房地所有權人，以符合特種貨物及勞務稅條例第5條第1款僅有1戶自住房地之規定，排除於課稅範圍，達成逃漏繳納特種貨物及勞務稅情事，致違反該規定者，已違反實質課稅及租稅公平原則，稅捐稽徵機關自應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有，依據特種貨物及勞務稅條例核課稅捐。
㈡首開事實概要之認定⒈訴外人董○○於102年1月7日以總價8,100,000元買得系爭房地，再於102年5月13日以總價8,850,000元出售予訴外人李○○，買得時簽訂系爭房地買賣契約書及房地產點交書均由原告代理，且該筆不動產交易係由訴外人安信公司為履約保證，101年12月3日由原告給付履約專戶簽約款現金70,000元，同日並由原告於花旗○○分行匯款簽約款730,000元，101年12月20日原告再於同銀行匯款2,327,810元（即完稅款2,300,000元及買方契稅27,810元），餘額5,000,000元則辦理貸款支應之情，有安信公司專戶資金及利息結算明細表（買方）及花旗○○分行匯款申請書影本附原處分卷（下稱附卷）可稽；
又系爭房地出售予訴外人李○○，亦由原告代理董○○簽約，買賣雙方委由訴外人中信公司辦理履約保證，亦有房屋交易安全保證書（買方）附卷可稽，復依訴外人中信公司結帳單，買賣總價款扣除依約應給付款項後（含系爭房地貸款尚未清償餘額），餘額3,604,092元，於102年6月28日逕行轉入原告花旗○○分行帳戶內，出售系爭房地之資金亦直接回流至原告帳戶，也有原告花旗銀行存款存摺影本附卷可稽。
此事實亦為原告所不爭，可以確認。
⒉雖原告主張系爭房地由訴外人董○○買受，再由訴外人董○○出售與訴外人李○○，原告非系爭房地之買賣之人，僅係訴外人董○○向其借款買屋而已云云。
查系爭房地原告買入之價格為810萬元，賣出為885萬元，為原告自認在案，然而，訴外人董○○於103年5月29日受被告所屬淡水稽徵所約談時，對於系爭房地之買受價格答為「830萬元」，對於賣出之價格答為「860萬元」，顯然與上述之買賣價格不同；
且對於買入資金來源？借款來源及如何支付利息？方面等詢問，答為「貸款自備款跟朋友借貸，甲○○友人倍份（似為部分之誤）家人支出……，利息還款時一次支付總額……」對於賣出價金收取方面之詢問，答為「償還貸款，家人幫忙處理，要回家找資料，貸款部份本人處理，其剩餘資金由家人處理，資金流向回家找找看」等，均與原告所稱，訴外人董○○購買系爭房地，先於101年12月3日向原告借款80萬元，用以支付第一期及第二期款；
101年12月20日以支付購屋款為由，再向原告借款257萬元；
102年3月4日以購買家具為由，又向原告借款24萬元；
合計借款金額為361萬元；
賣價尾款3,604,092元匯入原告帳戶償還借款等語不同。
並且被告發函請訴外人董○○到被告所屬淡水稽徵所約談，即要求訴外人董○○攜帶購買及銷售系爭房地之買賣契約書、收付價款憑證……等相關資料，有被告103年5月14日北區國稅淡水銷字第1030423267號書函可稽（上述談話記錄、書函見原處分卷第140、139、138頁），但是訴外人董○○卻提不出任何相關資料，僅稱回家找而已。
因此，原告所稱，原告出借訴外人董○○361萬元，僅獲償3,604,092元，根本並無獲得任何差價利益，與訴外人董○○所陳述有一次支付總額不同。
故其他原告所述，原告說服訴外人董○○承購系爭房地，其頭期款不足，原告先借款給訴外人董○○並受委託代為處理匯款及購屋，並非利用訴外人董○○做為人頭云云，顯非事實，委無可採。
至於原告主張訴外人董○○有遷入戶籍及居住事實，也約原告去他家作客唱歌等，並提出訴外人董○○之「自白說明書」為憑；
然查，遷入戶籍僅為戶籍登記，而所遷住原告提出一紙裝有櫥窗之閣樓照片（見本院卷第30頁），並無任何使用之跡象，實無法看出有人居住，更難證明是訴外人董○○入住其內。
足證該自白說明書僅係訴外人董○○迴護配合原告之說法而已，不足採信。
又原告主張其女兒女婿皆已成年，名下無不動產，若真是原告出資，大可登記在原告女兒女婿名下，而非甘冒風險將財產用他人名義登記云云。
此係原告要如何操作之問題，非以此可以推論原告未利用訴外人董○○名義操作不動產買賣。
此部分原告之主張，無法為其有利之認定。
從而，系爭房地買價為810萬元，賣出為885萬元，差價為75萬元，被告以從資金運用方面，訴外人董○○於系爭房地買賣，無實際出資，且出售系爭房地之資金亦直接回流至原告帳戶之情，認定系爭房地雖以訴外人董○○名義登記及出售，因購買價款係由原告支付，出售後售得房地價款亦回流至原告帳戶，足證原告為購入系爭房地原始出資者及出售後所生實質利益歸屬者，應以事證明確，核無違誤。
原告主張被告主張原告為實質經濟利益之直接歸屬對象應負舉證責任云云，即是強辯，委無可採，故以此主張原處分就此有利於原告之事實摒棄不論，有違行政程序法第36條規定云云，亦無可取。
⒊原告於系爭房地銷售時，另持有坐落新北市○○區○○街○號2樓房地，有原告全國財產稅總歸戶財產查詢清單資料可稽，亦為原告所不爭，是此部分之事實也可確認。
依據前述說明，行為時特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款規定，持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地，除符合同條例第5條規定者外，為特種貨物。
原告以訴外人董○○之名義買賣系爭房地，於102年1月7日取得於102年5月13日出售，持有期間未滿1年，俾符合行為時特種貨物及勞務稅條例第5條第1款排除課稅之規定，且未依規定於訂約之次日起30日內申報繳納特種貨物及勞務稅，被告按銷售價格8,850,000元依適用稅率15％，核定應納稅額1,327,500元，認事用法，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，應予駁回。
兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 12 月 22 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 王立杰
法 官 林玫君
法 官 許麗華
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 104 年 12 月 22 日
書記官 林玉卿
還沒人留言.. 成為第一個留言者