臺北高等行政法院行政-TPBA,105,訴,264,20170720,2

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第264號
106年6月22日辯論終結
原 告 詹念祖
送達代收人詹鈞堯
訴訟代理人 周威君 律師
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠
訴訟代理人 林婉婷
何怡慧
葉俊德
被 告 財政部
代 表 人 許虞哲
訴訟代理人 洪月雰
戴雄南
闕和田
上列當事人間綜合所得稅、限制出境事件，原告不服財政部中華民國104年1月20日台財訴字第10313974890號（案號：第00000000號）、財政部104年4月28日台財訴字第10413913970號（案號：第00000000號）及行政院105年2月4日院臺訴字第1050153445號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

壹、程序事項：本件原告起訴後，被告財政部北區國稅局（下稱北區國稅局）代表人由李慶華變更為吳英世，再變更為王綉忠；

另被告財政部代表人由張盛和變更為許虞哲，茲據其等新任代表人分別先後聲明承受訴訟，均核無不合，應予准許。

貳、關於民國93年度、94年度綜合所得稅及罰鍰部分：

一、按第4條及第5條訴訟之提起，除本法別有規定外，應於訴願決定書送達後2個月之不變期間內為之，此行政訴訟法第106條第1項前段定有明文。

二、⑴原告93年度綜合所得稅結算申報，經被告北區國稅局查獲漏報其配偶林瑞萍取自禾申堡科技股份有限公司（下稱禾申堡公司）營利所得新臺幣6,033,083元（第1次查獲5,516,100元及第2次查獲516,983元）及財產交易所得62,072元，歸課核定原告當年度綜合所得總額為16,562,542元，補徵稅額1,597,141元（第1次核定補徵稅額1,411,158元及第2次核定補徵稅額185,983元），並裁處罰鍰計1,693,612元（第1次裁罰1,410,600元及第2次裁罰283,012元）。

原告對核定其配偶取自禾申堡公司營利所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部以100年10月25日台財訴字第10000118090號訴願決定撤銷，由原處分機關另為處分。

被告北區國稅局依上開訴願決定撤銷意旨重行審酌，以103年8月1日北區國稅法二字第1030013578號重核復查決定，追減補徵應納稅額804元及罰鍰7,646元。

原告仍不服，提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟，訴請撤銷訴願決定及原處分（重核復查決定除追減部分外）；

⑵原告94年度綜合所得稅結算申報，經查獲漏報其配偶林瑞萍取自禾申堡公司營利所得9,057,228元，初查歸課核定原告當年度綜合所得總額為21,976,199元，補徵稅額2,842,157元，並裁處罰鍰計2,023,176元。

原告對核定其配偶取自禾申堡公司營利所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部以100年10月25日台財訴字第10000120060號訴願決定撤銷，由原處分機關另為處分。

被告北區國稅局依上開訴願決定撤銷意旨重行審酌，以103年12月15北區國稅法二字第1030022425號重核復查決定，追減罰鍰32,997元，其餘復查駁回，原告仍不服，提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟，訴請撤銷訴願決定及原處分（重核復查決定除追減部分外）。

三、經查：

⑴、行政送達是行政機關以法定方式．將行政上之文書，通知於特定行政行為之相對人或第三人之行為。

依法定方式為送達後，不論應受送達人是否實際獲取該文書，是否確實知悉文書內容，合法送達之行政程序行為均發生一定之法律效果。

行政程序第72條第1項規定：「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。

但在行政機關辦公處所或他處會晤應受送達人時，得於會晤處所為之。」

第73條第1項、第3項規定：「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。」

、「應受送達人或其同居人、受雇人、接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時，得將文書留置於應送達處所，以為送達。」

第74條第1項規定：「送達，不能依前2條規定為之者，得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關，並作送達通知書兩份，一份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或其他適當位置，以為送達。」

⑵、93年度綜合所得稅及罰鍰部分：

①、財政部104年1月20日台財訴字第10313974890號（案號：第00000000號）訴願決定書（下稱104年1月20日訴願決定書），先由財政部以104年1月20日台財訴字第10313974890號函，交由郵政機關對原告於桃園市○○區○○路0段000巷0○0號8樓之2住所為送達，因未會晤本人，於104年1月21日交付予應受送達處所之接收郵件人，依前開規定意旨，已合法送達原告；

嗣因故退回，財政部又以104年2月3日台財訴字第10413905660號函請被告北區國稅局查明並再為送達，被告北區國稅局以104年2月5日北區國稅法二字第1041002442號函請所屬桃園分局辦理，因未會晤本人，於104年2月12日將104年1月20日訴願決定書寄存於送達地之警察機關即桃園市政府警察局龜山分局迴龍派出所，並作送達通知書2份，1份黏貼於原告住所，另1份置於該送達處所信箱（見原處卷第790-797頁財政部104年1月20日函、104年2月3日函、被告北區國稅局104年2月5日函、照片、財政部訴願文書寄存送達通知書、93年綜所稅案訴願決定卷第2冊所附訴願決定書之郵務送達證書）。

②、足見，財政部104年1月20日訴願決定書，104年1月21日已合法送達原告，至事後重新送達，104年2月12日亦已對原告發生合法送達效力。

原告遲至105年2月17日（見本院卷第10頁原告行政起訴救助陳述函上本院之總收文章上日期戳記）提起本件行政訴訟，明顯逾越法定得提起行政訴訟之2個月不變期間，此部分之起訴，於法未合，原告所主張之實體上理由，毋庸審究。

⑶、94年度綜合所得稅及罰鍰部分：

①、財政部104年4月28日台財訴字第10413913970號（案號：第00000000號）訴願決定（下稱104年4月28日訴願決定書），係財政部以104年4月28日台財訴字第10413913970號函，交由郵政機關對原告於桃園市○○區○○路0段000巷0○0號8樓之2住所為送達，因未會晤本人，於104年5月5日交付有識別能力，並與原告同住於上址之原告兒媳蔡韋盈（見94年綜所稅案訴願決定卷第2冊所附財政部104年4月28日函、訴願文書郵務送達證書，本院卷第314頁原告全戶戶口名簿）。

至送達證書中關於蔡韋盈身分的選記，雖誤記為接收郵件人員，不影響已然合法送達之效力；

而本件財政部104年4月28日訴願決定書既已依法定方式為送達，縱原告表示實際未收到該訴願決定書，亦不影響合法送達之效力，況原告因不服財政部之限制出境決定，104年11月11日提起訴願時，曾表示「對於本人之94年度綜合所得稅及罰鍰事件訴願決定書（案號：第00000000號）之裁定結果及財政部來函限制出境處分……之執行協商申請並請求撤銷出境限制，期能不中斷在大陸的工作及收入」等語（見本院卷第316頁），文義中明顯知悉財政部104年4月28日訴願決定，其以未收到該訴願決定，蔡韋盈是兒子女友，不是同居人，主張該訴願決定之送達不合法，洵無可採。

此外，原告於本院106年6月22日言詞辯論時亦表示「沒有正視這事，是因為我本來就是冤枉的，所以才拖到逾時，一開始就知道本件逾期，超過行政救濟期間。

之所以認為蔡韋盈是兒子女友，是因為沒見過她父母，小孩出生後，就帶走了，打從心裡就沒有認為有這個媳婦」等語，併予敘明。

②、財政部104年4月28日訴願決定書，既已於104年5月5日合法送達原告，其遲至105年2月17日（見本院卷第10頁原告行政起訴救助陳述函上本院之總收文章上日期戳記）起訴，顯然逾越法定得提起行政訴訟之2個月不變期間，此部分之訴，亦於法未合，所主張之實體上理由，毋庸審究。

叁、關於限制出境部分：

一、事實概要：原告滯欠已確定之93、94年度綜合所得稅（含滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息）及罰鍰計8,232,893元，已達限制欠稅人出境之標準，被告北區國稅局依稅捐稽徵法第24條第3項規定，報由被告財政部於104年10月28日以台財稅字第10402257631號函請內政部移民署（下稱移民署）限制原告出境，同日並以台財稅字第10402257630號函知原告。

原告不服，提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟。

二、原告主張略以：１、欠繳稅款是因為禾申堡公司董事長林瑞萍於93、94年度實際上公司虧損，做不實盈利財務報表，衍生盈利分配需繳交稅款。

無力繳稅又以分散所得方式擬減少應繳稅額，卻違法遭裁處罰鍰。

欠繳稅款及罰鍰肇事者是原告的配偶林瑞萍，夫妻本應共同承擔責任，但雙方理念不一，1年後，原告到大陸工作，公司及家庭財務由林瑞萍全面掌控，各自獨立，互不相干。

２、依限制出境規範第4、5點規定，如欠稅人已向稅捐稽徵機關釋明係第5點㈡但書之正當理由致出國頻繁，即不符合出國繁之限制出境要件。

本件原告已陳報因任職大陸崑山欣程合五金制品有限公司，長期規律往返兩岸，不符合出國頻繁要件，原處分顯有違誤。

又滯欠稅款及罰鍰，是因原告配偶林瑞萍而起，且實際無鉅額款項入帳，原告無從知悉，被告財政部對原告限制出境，有違比例原則，亦無助保全目的之達成，未對原告有利事項一併注意，自屬違法。

３、聲明求為判決：1 訴願決定及原處分均撤銷。

2 訴訟費用由被告負擔。

三、被告財政部主張略以：１、原告滯欠已確定93、94年度綜合所得稅（含滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息）及罰鍰計8,232,893元，欠稅金額已達限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境規範（下稱限制出境規範）第4點附表規定300萬元以上未達1,000萬元之級距，且無相當欠稅金額之財產可供辦理禁止財產處分以保全稅捐，又原告102年10月至104年10月間出境次數達10次，北區國稅局為保全稅捐，函報被告財政部函請移民署限制原告出境，並無違誤。

２、又北區國稅局桃園分局以104年12月22日北區國稅桃園服字第1042135148號函請原告於104年12月30日內檢送相關證明文件，釋明是否有因配偶、直系親屬於境外（包含大陸地區、香港及澳門）死亡或其他正當理由致出國頻繁，原告檢附之職位與收入證明文件，未依臺灣地區與大陸地區人民關係條例第7條規定驗證，迄未補正。

另依同條例第24條規定，臺灣地區人民有大陸地區來源所得者，應併同臺灣地區來源所得課徵所得稅，惟原告96-103年度綜合所得稅核定通知書均無申報自欣合程公司取得之大陸地區來源所得，不符合限制出境規範第5點第2項但書其他正當理由規定。

３、聲明求為判決：1 原告之訴駁回。

2 訴訟費用由原告負擔。

四、本院的判斷：１、按限制出境處分是對人民居住及遷徙自由的限制，應遵循法律保留原則。

稅捐稽徵法第24條第1項至第5項即規定：「納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；

其為營利事業者，並得通知主管機關，限制其減資或註銷之登記。」

、「前項欠繳應納稅捐之納稅義務人，有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象者，稅捐稽徵機關得聲請法院就其財產實施假扣押，並免提供擔保。

但納稅義務人已提供相當財產擔保者，不在此限。」

、「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣1百萬元以上，營利事業在新臺幣2百萬元以上者；

其在行政救濟程序終結前，個人在新臺幣150萬元以上，營利事業在新臺幣3百萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；

其為營利事業者，得限制其負責人出境。

但已提供相當擔保者，應解除其限制。」

、「財政部函請內政部入出國及移民署限制出境時，應同時以書面敘明理由並附記救濟程序通知當事人，依法送達。」

、「稅捐稽徵機關未執行第1項或第2項前段規定者，財政部不得依第3項規定函請內政部入出國及移民署限制出境。」

第49條前段復規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」

２、又被告為保障人民遷徙自由權利並兼顧稅捐債權之公共利益，使各稅捐稽徵機關就限制欠稅人出境作業有一致、客觀的準據，訂定限制出境規範，該規範第4點規定：「稅捐稽徵機關辦理限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境案件，應按個人、營利事業已確定、未確定之欠繳金額，分級適用限制出境條件（如附表），符合限制出境條件者，應報財政部函請入出國管理機關限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。

」該第4點附表就我國境內居住之個人已確定欠繳金額，達金額300萬元以上未達1千萬元者之限制出境條件，係規定且有㈠出國頻繁。

㈡長期滯留國外。

㈢行蹤不明。

㈣隱匿或處分財產，有規避稅捐執行之虞等情形之一。

而關於第4點附表之用詞定義，第5點規定：「前點附表用詞定義如下：……㈡出國頻繁：指稅捐稽徵機關辦理限制出境時前2年內，欠稅人或欠稅營利事業負責人出境（包含大陸地區、香港及澳門）次數達8次以上。

但欠稅人或欠稅營利事業負責人自行向稅捐稽徵機關釋明因配偶、直系親屬於境外（包含大陸地區、香港及澳門）死亡或其他正當理由致出國頻繁者，不在此限。

……」係為確保裁量行使之統一，規定行使裁量權方式之基準，除欠繳稅捐達稅捐稽徵法第24條第3項規定得限制出境金額標準外，尚應分別按個人、營利事業之已確定、未確定欠繳金額，區分3級距分級適用限制出境條件，審酌條件包含出國頻繁、長期滯留國外、行蹤不明、隱匿或處分財產，有規避稅捐執行之虞、非屬正常營業之營利事業等，核未逾越法律限制，亦與立法目的及規範精神無違，自得予適用。

３、本件如事實概要欄所載之事實，有被告財政部104年10月28日台財稅字第10402257631號函、限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表、個人戶籍資料查詢清單、出境紀錄查詢作業表、全國財產稅總歸戶財產查詢清單、欠稅查詢情形表、徵銷明細檔查詢表、北區國稅局104年10月27日北區國稅徵字第1043001766號函等附於原處分卷可稽，為可確認之事實。

被告財政部以原告滯欠金額300萬以上未達1千萬元，在辦理限制出境時前2年內即102年10月至104年10月期間，出境次數達10次，為保全稅捐，核認有對原告限制出境之必要，而對原告限制出境，於法有據。

原告主張本件限制出境決定，違反比例原則，並無可採；

至其所稱該期間之出境是為了在大陸地區的工作，屬有正當理由乙節，查臺灣地區人民有大陸地區來源所得，應併同臺灣地區來源所得課徵所得稅，乃臺灣地區與大陸地區人民關係條例第24條所明定，原告表示因長期在大陸工作而出境，卻未見其於我國各年度綜合所得稅結算申報時列報，復未有原告就該部分所得已在大陸地區申報繳納之相關資料，實令人質疑，亦難以核認係屬有正當理由，縱原告曾先後提出昆山欣程合五金制品有限公司104年12月21日及105年2月23日出具之職位與收入證明（見原處分卷第97頁、本院卷第190頁，二者記載之月收入金額，前者為人民幣2萬元，後者為人民幣6千元），仍不足為有利原告之認定。

肆、綜上，就原告93年度、94年度綜合所得稅及罰鍰部分，原告起訴已逾法定期限，於法未合，應予駁回；

就限制出境部分，被告財政部對原告所為限制出境決定，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，亦應予駁回。

伍、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。

陸、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 106 年 7 月 20 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 陳秀媖
法 官 鍾啟煌
法 官 蘇嫊娟
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 106 年 7 月 20 日
書記官 李淑貞