臺北高等行政法院行政-TPBA,105,訴,718,20161123,1

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第718號
105年11月2日辯論終結
原 告 謝豐澤
訴訟代理人 張文堂會計師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳
訴訟代理人 郭建宏
上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國105年3月23日發文字號台財法字第10513910260號（案號：第10500176號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：被告以原告99年度綜合所得稅結算申報，短報其配偶鄭玉秀應計入個人基本所得額之有價證券交易所得新臺幣（下同）32,832,000元，經被告查獲並加計綜合所得淨額670,865元後，核定基本所得額44,702,865元及應補稅額6,566,400元，並按所漏基本稅額6,566,401元處以0.5倍罰鍰3,283,200元。

原告就罰鍰部分不服，申請復查未獲變更，提起訴願復經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告主張：伊之配偶鄭玉秀投資持有富視有線電視股份有限公司（下稱富視公司）股票1,500,000股及新台北有線電視股份有限公司（下稱新台北公司）股票1,000,000股，該2公司嗣以合併或解散方式協議換股後，鄭玉秀最終僅剩下新台北公司股票1,000,000股，並於99年度出售，得款56,000,000元，因上述2公司協議換股之詳細過程係由東森集團辦理，甚為複雜，非伊所明瞭，且關於伊配偶多年前投資該2公司之原始資料，伊並未保存，故經報稅櫃檯志工告知，就此無法正確計算實際成本之所得，以實際成交價格之20%計算所得額，符合個人證券交易所得或損失查核辦法第19條第1項第1款第2目規定，並無違誤，被告未詳實查核，僅片面憑證券交易稅單為唯一證據核課，實嫌草率。

又伊已依所得基本稅額條例第12條第3項規定，於申報書揭露上開投資收益，並無漏報所得情事，另於申請復查時，係為減少稅務爭訟，乃先行繳清本稅，詎被告竟處以罰鍰，與所得基本稅額條例施行細則第2條第2項所定未依規定申報所得基本稅額者，稽徵機關依查得資料調整補稅即為已足者不符，顯然有誤，為此提起本件訴訟，並聲明：撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。

三、被告抗辯：原告配偶鄭玉秀於87年間購入新台北公司股票，復於99年間將全數持股出售，其取得及處分之過程甚為單純，且其於87年間購入新台北公司股票時，依證券交易稅條例第3、4條規定，應代徵並繳納證券交易稅，並持證券交易稅繳款書向新台北公司辦理過戶，故查核取得成本並無困難，非不得據實申報，惟原告初稱其配偶之持股係因互易取得，於復查階段改稱係因合併換股而取得，起訴後又改稱不知富視公司及新台北公司究係合併或解散，顯未掌握課稅事實之相關資訊，亦未就上開有價證券交易所得之相關課稅事實（如取得原因及取得成本）據實揭露，且僅按成交金額之20%從低列報，核有過失，被告按所漏稅額6,566,401元處0.5倍罰鍰3,283,200元，即無違誤。

至個人證券交易所得或損失查核辦法係配合102年1月1日起課徵證券交易所得之法規命令，於本件並無適用，原告以其按實際成交價格之20%申報上開證券交易所得額，符合該辦法第19條第1項第1款第2目規定，主張不應受罰，亦無可採等語，並聲明：駁回原告之訴。

四、如事實概要欄所載之事實，有被告對原告申報99年度綜合所得稅所為核定通知書、裁處書、被告104年12月8日財北國稅法二字第1040044500號復查決定書及訴願決定書，附原處分卷第121至123頁、第116頁、第166至170頁及第190至196頁可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。

五、經核本件爭點為：被告核認原告99年度綜合所得稅結算申報，短報配偶鄭玉秀應計入個人基本所得額之有價證券交易所得32,832,000元，按所漏基本稅額6,566,401元處以0.5倍罰鍰3,283,200元，有無違法？經查：㈠按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」

所得稅法第71條第1項前段定有明文。

次按行為時所得基本稅額條例第5條第1項規定：「……個人依所得稅法第71條第1項、……規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」

第12條規定：「（第1項）個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：……三、下列有價證券之交易所得：㈠未在證券交易所上市或未在證券商營業處所買賣之公司所發行或私募之股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書。

……（第3項）第1項第3款規定之有價證券交易所得之計算，準用所得稅法第14條第1項第7類第1款及第2款規定。

……」第15條第1項規定：「……個人已依本條例規定計算及申報基本所得額，有漏報或短報致短漏稅額之情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」

再按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。

」是以，納稅義務人於辦理綜合所得稅申報時，負有應自行依所得基本稅額條例規定，計算及申報有無基本所得額之義務，如有應繳納稅款之基本所得額，並應自行繳納，俾符合稅法之強行規定。

原告辦理99年度綜合所得稅申報，既依當時施行之所得稅法第15條規定，選定自己為納稅義務人，對其配偶鄭玉秀當年度有應依所得基本稅額條例報繳所得稅之所得，即負有應申報及繳納之作為義務，該申報案件如涉有違章漏稅情事，係以原告為違章之主體，且原告既代表鄭玉秀盡報繳稅捐之義務，對鄭玉秀因故意或過失，違反稅法上義務之責任，即應概括承受。

㈡經查，原告配偶鄭玉秀於99年7月28日以每股56元出售未上市、未上櫃及非屬興櫃公司之新台北公司股票1,000,000股，成交金額為56,000,000元，原告99年度綜合所得稅結算申報，則按上開成交金額之20%，列報鄭玉秀之有價證券交易所得為11,200,000元，有原告99年度綜合所得稅電子結算（二維條碼）申報書附原處分卷第129頁可稽。

惟經被告查得鄭玉秀前係分別於87年9月15日及87年10月7日，以每股10元及40元之價格，向訴外人楊繡婉及呂游月霞買入新台北公司股票940,000股及60,000股，另鄭玉秀於99年7月28日出售上開持股時，曾繳納證券交易稅168,000元，依行為時所得基本稅額條例第12條第3項準用所得稅法第14條第1項第7類第1款規定：「財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」

計算鄭玉秀出售上開新台北公司股票1,000,000股之證券交易所得，應為44,032,000元【即交易時之成交價格56,000,000元，減除取得成本11,800,000元〔（10元×940,000股）+（40元×60,000股）=11,800,000元〕及必要費用168,000元】，據此核定原告短報鄭玉秀應計入個人基本所得額之有價證券交易所得32,832,000元（即44,032,000元-11,200,000元），加計綜合所得淨額670,854元後，核定基本所得額44,702,865元及應補稅額6,566,400元，原告對該核定補稅處分未於法定期間內申請復查等情，有證券交易稅一般繳款書檔查詢畫面、股東投資變動情形表、核定稅額繳款書，及原告僅就罰鍰處分提出之復查申請書，附原處分卷第107至109、111、153及151頁可稽。

上述股東投資變動情形表係新台北公司應被告之要求所提供，其內容記載鄭玉秀取得及轉讓該公司持股之日期及單價，足見有關鄭玉秀取得新台北公司股票原始成本之資料，該公司留有紀錄，鄭玉秀縱未保存買入股票當時之相關證明資料，亦得向新台北公司查詢，惟其疏未查證，對於因而短漏報稅額，自有過失，且應由代表其申報稅捐之原告概括承受其過失責任。

是被告審認原告因過失而未依鄭玉秀實際取得成本，申報其出售上開有價證券之交易所得，致短報鄭玉秀應計入個人基本所得額之有價證券交易所得32,832,000元，按所漏稅額6,566,401元處0.5倍之罰鍰計3,283,200元，並無違誤。

㈢原告雖主張：鄭玉秀原本持有富視公司股票1,500,000股及新台北公司股票1,000,000股，該2公司嗣以合併或解散方式協議換股後，鄭玉秀僅餘新台北公司股票1,000,000股，因該2公司協議換股過程係由東森集團辦理，甚為複雜，非伊所明瞭，且伊未保存鄭玉秀多年前投資該2公司之原始資料，致無法正確計算實際成本，故以實際成交價格20%計算所得額，符合個人證券交易所得或損失查核辦法第19條第1項第1款第2目規定，且依所得基本稅額條例施行細則第2條第2項規定，未依規定申報所得基本稅額者，稽徵機關依查得資料調整補稅即為已足，被告擴張解釋為違章行為，並處以罰鍰，自屬違誤云云，並以105年9月22日（本院收文日期）陳報狀（下稱陳報狀）提出證物28件為證。

惟查：⒈由被告向經濟部調取之富視公司設立登記及歷次變更登記資料，顯示富視公司於85年11月20日由經濟部核准設立登記，原告（原名謝旭發）與鄭玉秀於該公司設立時，分任董事長及常務董事，鄭玉秀持有該公司股份1,500,000股；

該公司嗣於89年3月10日召開89年度第2次臨時股東會，作成向主管機關申請解散及選任清算人之決議，並於89年3月31日由經濟部核准解散登記【參見原處分卷第101至104、92、66、64頁所附富視公司設立登記事項卡、股東名簿、設立登記股東繳納股款明細表、89年度第2次臨時股東會議事錄、經濟部89年3月31日經（089）商字第089109691號（核准解散登記）函】，及原告於105年9月22日以陳報狀提出之證物編號1至28（外放）所示，訴外人王令麟與原告曾於86年7月10日簽訂編號1之協議書，其第1條約定：「甲方（即王令麟，下同）願承購乙方（即原告，下同）所經營之富視有線電視及有線播送系統公司各30%之股權。」

第3條約定：「乙方同意以42,000戶之戶數，與新台北有線電視83,000戶之戶數依比例合併之，即整合比例為乙方佔33.6%，新台北有線電視佔66.4%。

……」，其後，富視公司及新台北公司即著手規劃新公司之組織與權責劃分（參見編號2之合併時程表、富視新台北有線電視（股）公司組織系統圖、編號4之富視新台北有線電視股份有限公司權責劃分表），並就2公司合併前各自所負債務應如何處理，及股東交換股權等事宜進行商議（參見編號3之「富視新台北借款明細」、編號19之「富視新台北合併之帳務確認」、編號21之「富視新台北合併前之原債務處理對策」、編號6之86年11月24日「富視新台北整合有關事項報告」第6點：「股權變更事宜：富視及新台北有線電視設立均已滿1年，有關股權移轉及新任董監事名單，將協調東森公司及股東辦理變更。」

、編號24之「新台北除東聯外股東應與富視交換之股票明細」），原告復於87年7月2日將富視公司執照、營利事業登記證、有線電視籌設許可證正本與全數股東印鑑卡辦理移交東森集團，另於88年9月9日對富視公司發函表示辭任董事長一職（參見編號23之收據、編號27之88年9月9日內湖七支郵局第173、174號存證信函）等情，至多僅能證明原告所稱富視公司與新台北公司曾為合併而協議換股，富視公司並於其後解散之事，尚非無憑。

然觀諸訴外人鄭文煥於87年6月10日具名提出之「富視、新台北原股東應負擔合併前之債務的處理方案」第2點記載：「因現股份已交換……」等語（參見上述陳報狀證物編號21最末頁之附件2），新台北公司與富視公司之股權交換，至遲應於87年6月10日前即已完成，惟依富視公司87年9月15日之股權明細表（參見原處分卷第77頁）顯示，鄭玉秀所持有富視公司之股份1,500,000股，迄至87年9月15日止，仍無異動，由此足見，鄭玉秀對富視公司之上述持股，不在與新台北公司交換之列，則其於99年間出售新台北公司股份1,000,000股，顯非以富視公司之股票交換取得，原告主張鄭玉秀上述新台北公司股份之原始取得成本，應將取得富視公司股份之成本計入，自難採憑。

⒉次查，新台北公司於鄭玉秀99年間出售上開持股時，仍然存續，鄭玉秀縱如原告所述，並未保留當年取得該公司股份之相關交易資料，復無從與原本持有股份之人取得聯絡，至少可以透過公示之公司登記資料，試圖向新台北公司查詢取得股份之原始成本，然遍觀原告所具復查申請說明書、申請書及補充說明書所述：其於86年間，原擬以富視公司與王令麟為代表人之新台北公司，採取交叉持股之合作方式合併營運，以擴大經營規模與效益，並以收視戶比例作為交叉持股之計算標準，惟新台北公司嗣後置合作初衷不顧，罔顧股東權益，公司財務狀況不明，對於股東索取財務報表亦置之不理，合作經驗極其不快等語（參見原處分卷第141至150頁），僅在敘述富視公司與新台北公司於86年間商議以交換股份方式合作經營之過程，未見原告配偶鄭玉秀於99年間出售新台北公司持股前，曾對原始取得成本進行任何查證，難謂已善盡正確計算、申報及繳納所得稅之義務，則鄭玉秀對於因而短報之基本稅額6,566,401元，自有應注意、能注意而未注意之過失，代其報繳稅捐之原告應受處罰，被告依行為時所得基本稅額條例第15條第1項規定，按所漏稅額裁處0.5倍罰鍰3,283,200元，核無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，洵屬適法有據，原告以其已於申報書揭露上開投資收益，主張免受處罰，自非可採。

至所得基本稅額條例施行細則第2條第2項：「前項營利事業或個人未依規定申報所得基本稅額者，稽徵機關應依查得資料，核定其基本所得額及基本稅額。」

及個人證券交易所得或損失查核辦法第19條第1項第1款第2目：「個人從事第2條規定之證券交易，未依法申報交易所得，或未提供證明所得額之文件者，稽徵機關應按下列方式，計算其所得額：一、已提供交易時之實際成交價格或已查得交易時之實際成交價格，但無法證明原始取得成本者，應依下列規定計算其所得額：㈡第2條第2款及第3款規定之證券，以實際成交價格之20%計算。」

等規定，係就營利事業或個人未依法申報所得基本稅額，或未提供證明所得額之文件等情形，規定稽徵機關核計所得額及稅額之方式，非謂對於短漏報所得基本稅額具有故意或過失之人，僅得命其補繳稅款而不得處罰，又後者之查核辦法條文，於102年1月1日始施行，且僅於證券交易之原始取得成本無法證明時，方有適用。

原告配偶鄭玉秀於99年間即已出售新台北公司股份1,000,000股，且其原始取得成本，並非無法查證，業如前述，是前揭查核辦法要無適用餘地，原告主張其逕以實際成交價格20%計算所得額，符合上述查核辦法規定，且依前揭所得基本稅額條例施行細則條文，被告對其未據實申報配偶有價證券交易所得之行為，以調整補稅為已足，不得認為構成違章云云，亦無足取。

六、綜上所述，被告以原告99年度綜合所得稅結算申報，因過失而短報配偶鄭玉秀應計入個人基本所得額之有價證券交易所得32,832,000元，依行為時所得基本稅額條例第15條第1項規定，以原處分（含復查決定）按所漏基本稅額6,566,401元處以0.5倍罰鍰3,283,200元，並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。

原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及證據資料，經核均與判決結果無影響，爰不分別斟酌論述。

又原告就原處分（含復查決定）核定其99年度綜合所得稅結算申報之基本所得額為44,702,865元、應補稅額6,566,400元，提起撤銷訴訟部分，本院另以裁定駁回，附此敘明。

八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 105 年 11 月 23 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 蕭 惠 芳
法 官 陳 姿 岑
法 官 鍾 啟 煒
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 105 年 11 月 23 日
書記官 李 建 德