臺北高等行政法院行政-TPBA,106,訴,1244,20180327,1

臺北高等行政法院判決
106年度訴字第1244號
107年3月6日辯論終結
原 告 陳月霞




訴訟代理人 張清富 律師
被 告 財政部臺北國稅局

代 表 人 許慈美（局長）住同上
訴訟代理人 林瑋珊
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國106年7月12日台財法字第10613927890號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：原告民國100年度綜合所得稅結算申報，未依行為時所得基本稅額條例第12條第1項第3款規定，申報其配偶吳賜陸應計入個人基本所得額之台峯建設開發股份有限公司（下稱台峯公司；

105年更名為國盛建設股份有限公司）有價證券交易所得新臺幣（下同）89,595,000元，經被告查獲，審理違章成立，初查乃併同查獲漏報本人及配偶之營利及利息所得27,625元，加計綜合所得淨額197,815元，核定個人基本所得額89,792,815元，補徵稅額16,748,673元，並視短漏報之所得屬「裁罰處分核定前已填發扣免繳憑單及股利憑單之所得」或屬「非裁罰處分核定前已填發扣免繳憑單及股利憑單之所得」，分別按應稅應罰所得補徵稅額16,749,383元處不同倍數之罰鍰（即對前者處0.4倍罰鍰，對後者處1倍罰鍰）計16,748,931元。

原告就應計入個人基本所得額之有價證券交易所得及罰鍰處分不服，申經復查結果，獲追減個人基本所得額之有價證券交易所得12,676,231元及罰鍰2,535,242元（即變更為76,918,769元及14,213,689元），原告不服，提起訴願遭訴願決定駁回。

原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。

二、本件原告主張：

（一）查原告100年度出售台峯公司股份4,500股，其中有920股係87年度前向他人購買取得，原告當初係為整合公司股權，應係以較高成本購入，此有該公司初始設立登記資料及87年度變更登記資料可稽。

故以本次收入減去平均成本計算後，實無所得，按行為時有價證券交易所得計入個人基本所得額查核辦法（下稱查核辦法）第10條之規定，應視歷次取得之原因，就取得股份之總金額，除以總數量計算之。

（二）退步言之，即使原告未能提出原始交易資料，惟原告購入取得920股之年代久遠，相關成本資料業已遺失，無法算出正確的平均成本，則本件依行為時查核辦法第13條第1項及第3項及所得稅法施行細則第46條規定，亦應按成交價格之20%計算所得額，方屬適法。

（三）被告雖追減本件有價證券交易所得12,676,231及罰鍰2,535,242元，惟此係被告將原告出售台峯公司股份4,500股區分為「依查得資料認定其成本」與「無法證明原始取得成本」，再分別依「加權平均法」及「個別辨認推計成本」之方法計算為兩筆所得後之結果，經核被告所採計算方法顯與行為時查核辦法第13條及第14條規定及所得稅法施行細則及一般會計原則對「加權平均法」之定義容有牴觸，更與行政程序法第4、9、10條所揭示之依法行政原則、禁止恣意原則及禁止裁量濫用原則有所違背。

（四）就罰鍰部分，原告係因原始取得成本偏高，認定並無所得發生，是以僅於申報書記載當年度證券交易所得額及稅額為0元，並無漏報所得之故意或過失。

被告對原告裁處罰鍰，與行政罰法第7條第1項之規定有違。

又本件原告既有將基本稅額申報為0元，當年度即有完成綜合所得稅及基本稅額之申報，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）所得基本稅額條例部分之明文規定，本件證券交易所得部分，亦僅得處所漏稅額0.5倍之罰鍰，方屬適法。

（五）關於被告引用本院104年度訴字第46號判決及臺中高等行政法院103年度訴字第279號及第280號判決，表示「就可證明原始成本之部分採核實計算、無法證明成本部分退而採推計計算，迭經行政法院判決所肯認」云云，惟經細閱該3則判決，可知該3案之原告並未爭執國稅局的計算方式是否違法，只是單純就成本認定上主張應追加減項，是以本件爭點從未經行政法院審理，被告持該3則判決作為核定依據，亦有違誤。

（六）聲明並求為判決：1.原處分（即原復查決定）不利於原告之部分及原訴願決定均撤銷。

2.訴訟費用由被告負擔。

三、被告則抗辯：

（一）所得稅法第71條及所得基本稅額條例第5條第1項課予納稅義務人申報義務。

又行為時查核辦法第14條第1項第1款規定明文揭示，個人出售有價證券交易所得之計算，採核實優先，推計例外之原則，即在無法證明取得成本之情況下，得以實際成交價格之20%計算；

稅捐稽徵機關查得之實際所得額較依上開計算之所得額為高者，應依查得資料核計之。

依上開規定，有償之成本，能提出原始成本者，應採用個別辨認法或加權平均法計算之；

如未依法申報交易所得，或未能提供證明所得額之文件者，倘已提供交易時之實際成交價格或已查得交易時之實際成交價格，但無法證明原始取得成本者，始得以實際成交價格之20%計算，並非限制稅捐稽徵機關不得以查得之原始成本，採個別辨認法或加權平均法，核定有價證券交易所得，亦非容任納稅義務人隱藏實際交易價格資料，故意不申報或不提供實際交易價格資料，而要求稅捐稽徵機關必須逕依實際成交價格之20%，核定系爭有價證券交易所得，以達到其減少稅負之目的，又倘因少部分交易價格隱藏或佚失，進而全數捨去核實計算改採推計計算，將有失稅法之公平正義原則。

（二）又有價證券交易成本之計算，就可證明原始成本之部分係採核實計算，另就無法證明成本之部分退而採推計計算，此亦經行政法院判決所肯認，可參照本院104年度訴字第46號判決、臺中高等行政法院103年度訴字第279號及第280號判決。

（三）按「納稅義務人已依所得稅法規定辦理綜合所得稅結算申報，但未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關查調，發現短漏報依同條例第12條第1項規定應計入基本所得額之綜合所得淨額及各款規定之所得額或金額，致短漏報基本稅額者，應依同條例第15條第2項規定處罰。」

為財政部100年1月10日台財稅字第09904154480號令所明定。

本件原告未盡其誠實申報納稅義務，致生未申報及漏報之違章情事，核其所為，有應注意、能注意而不注意之過失，自應論罰。

（四）聲明並求為判決：1.駁回原告之訴。2.訴訟費用由原告負擔。

四、本院判斷：

（一）本稅部分：1.按「納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。

但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」

行為時所得稅法第71條第1項定有明文。

次按所得稅法第14條第1項第7類第1款規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第七類:財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」

又行為時所得基本稅額條例第5條第1項規定：「……個人依所得稅法第七十一條第一項……規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」

第12條第1項第3款第1目、第3項及第4項規定：「（第1項）個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：……（第3款）三、下列有價證券之交易所得：（一）未在證券交易所上市或未在證券商營業處所買賣之公司所發行或私募之股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書。

……（第3項）第一項第三款規定之有價證券交易所得之計算，準用所得稅法第十四條第一項第七類第一款及第二款規定。

……（第4項）第一項第三款規定有價證券交易所得之查核，有關其成交價格、成本及費用認定方式、未申報或未能提出實際成交價格或原始取得成本者之核定等事項之辦法，由財政部定之。

……」按所得基本稅額條例於94年12月28日公布，並自95年1月1日起施行，該條例規範之意義在建立營利事業及個人所得稅負擔對國家財政之基本貢獻，避免因適用租稅減免產生繳納所得稅負偏低之情形，有關個人當年度所得稅之計算及繳納，除依原有所得稅法（及相關法令）規定計算個人所得稅外（即所得基本稅額條例第11條所稱一般所得稅額，惟尚須依該條規定減除依其他法律規定之投資抵減稅額後之餘額），另應依所得基本稅額條例第12條、第13條計算基本所得額及基本稅額，再比較兩者之差額，以決定當年度最終之應納稅額。

是有關一般所得稅額及基本稅額係分別依據所得稅法及所得基本稅額條例各自獨立計算得出。

又所得基本稅額條例既在調和改善因租稅減免使所得稅額降低之現象，立法意旨上係屬所得稅法之特別法，於該條例未規定之事項，應依所得稅法及其他法律有關租稅減免之規定（該條例第2條參照）。

2.財政部依前揭所得基本稅額條例第12條第4項規定授權訂定之行為時查核辦法第2條第1款規定：「本條例第十二條第一項第三款所稱有價證券，指下列股票、證書或憑證：一、於中華民國九十五年一月一日以後出售時，屬未在證券交易所上市或未在證券商營業處所買賣之公司所發行或私募之股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書。」

、第4條第1項規定：「有價證券交易所得之計算，以交易時之成交價格，減除原始取得成本及必要費用後之餘額為所得額。」

、第10條規定：「第四條所定成本，於股票……依下列規定認定：（第1款）一、因購買而取得者，以成交價格為準。

……（第3款）三、因公司現金增資而取得者，以發行價格為準。

……（第6款）六、因公司設立時採發起或募集方式而取得者，以發行價格為準。

……」、第12條規定：「第四條……所稱必要費用，指證券交易稅及手續費。」

、第13條第1項、第3項規定「（第1項）個人從事第二條規定之有價證券交易，能提出原始取得成本者，其成本應採用個別辨認法，或按出售時所持有之同一公司或同一基金所發行之有價證券，依所得稅法施行細則第四十六條規定之加權平均法計算之。

……（第3項）個人從事第二條規定之有價證券交易，未提出原始取得成本，經稽徵機關依查得資料認定其成本者，其成本應採用加權平均法計算之。

……」、第14條規定：「（第1項）個人從事第二條規定之有價證券交易，未依法申報交易所得，或未提供證明所得額之文件者，稽徵機關應按下列方式，計算其所得額：一、已提供交易時之實際成交價格或已查得交易時之實際成交價格，但無法證明原始取得成本者，以實際成交價格之百分之二十，計算其所得額。

……（第2項）稽徵機關查得之實際所得額較依前項規定計算之所得額為高者，應依查得資料核計之。」

所得稅法施行細則第46條規定：「本法第四十四條所定實際成本之估價方法如下：……三、採加權平均法者，應依存貨之性質分類，其屬於同一類者，以自年度開始之日起，併同當年度中添置存貨之總金額，除以總數量，以求得其每一單位之取得價格。」

查核辦法係財政部基於所得基本稅額條例之授權，為執行該條例第12條第1項第3款有關有價證券交易所得之成交價格、成本及費用之認定而訂定。

從稅捐稽徵法律關係之規範角度觀察，授權之內容（即「證明所得資料不完整時如何推計所得」）、範圍（「有關成交價格、成本及費用認定方式、未申報或未能提出實際成交價格或原始取得成本者之核定等事項」）及目的（「使推計結論能儘量接近真實」）明確（最高行政法院103年度判字第39號判決參照）。

且行為時所得基本稅額條例第5條第1項、第12條第3項前段既已依序規定「個人依所得稅法第七十一條第一項規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅」、「第一項第三款規定之有價證券交易所得之計算，準用所得稅法第十四條第一項第七類第一款及第二款規定」，而所得稅法第14條第1項第7類第1款復明定：「財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」

則查核辦法第4條第1項規定有價證券交易所得之計算，以「交易時之成交價格，減除原始取得成本及必要費用後之餘額」為標準，同條第2項規定納稅義務人申報有價證券交易所得時，有「檢附收、付款紀錄、證券交易稅繳款書、買賣契約書或其他足資證明買賣價格之文件，供稽徵機關查核認定」之協力義務，即未逾越母法之規範意旨，亦即有價證券交易所得額之計算，原則上係以實際成交價格減除原始取得之真實成本及必要費用後之餘額為準，祇有在納稅義務人未盡協力義務提供證據資料，且稽徵機關亦查無相關事證，最終仍無法證明原始取得成本時，始有推計其所得額之必要，此為當然之解釋，殆無疑義。

從而，查核辦法第14條規定，稽徵機關得以實際成交價格之20%計算其所得額者，限於「已提供交易時之實際成交價格或已查得交易時之實際成交價格，但無法證明原始取得成本」之情形；

稽徵機關於適用該規定時，將所謂「無法證明原始取得成本」解為係指「納稅義務人未盡協力義務提供證據資料，且稽徵機關亦查無相關事證足以證明原始取得成本」之情形，而非任由納稅義務人選擇是否提供原始取得成本，以決定是要核實計算所得額或逕以實際成交價格之20%推計其所得額，均未逾越行為時所得基本稅額條例第12條第4項授權範圍，無違法律保留原則（最高行政法院103年度判字第46號判決意旨參照）。

3.經查：⑴原告之配偶於100年7月5日以每股成交價格30,000元分別出售1,700股、380股、1,580股、735股及105股予訴外人楊玉瑛、李彥良、李彥宏、李彥靜及李彥穎，合計4,500股，總成交金額為135,000,000元(51,000,000元＋11,400,000元＋47,400,000元＋22,050,000元＋3,150,000元)，有台峯公司股東投資變動情形表及證券交易稅一般代徵稅額繳款書可稽（見原處分卷第66頁至第68頁、第71頁）。

原告100年度綜合所得稅結算申報，並未依行為時所得基本稅額條例第12條第1項第3款規定申報其配偶吳賜陸前述出售股票之有價證券交易所得，有綜合所得稅電子結算〔二維條碼〕申報書（見原處分卷第76-1頁至第79頁）在卷可資佐證。

⑵原告雖主張：其中920股係其配偶為整合公司股權，於87年度以前以較高成本購入，故以本次收入減去平均成本計算後，實無所得，方於申報書以0元申報本次所得。

退而言之，即使原告未能取得原始交易資料，因無法算出正確的平均成本，應按查核辦法第14條規定，按成交價格20％計算所得云云。

惟查：①二維條碼申報系統之設計，納稅義務人就構成綜合所得總額及基本所得額之項目及數額若空白未填報，則系統自動以「0」元列示。

且如原告有申報，所得為零，亦須填載所得類別及所得人姓名，惟申報書亦並未填載，足見原告前開主張，尚無足採。

②原告並未提出原始取得成本之相關證明，被告於105年9月19日以財北國稅法二字第1050035851號函，請台峯公司提供吳賜陸歷次股票取得情形（見原處分卷第95頁），經該公司於105年10月7日以國（會）字第0000000號函，說明該公司未保存100年4月1日前股東股權變動等資料（見原處分卷第98頁）。

被告就原告配偶售出之4,500股，其中920股亦查無相關事證足以證明其原始取得成本，故被告認為920股屬無法證明原始取得成本，而以實際成交價格之20%，計算其所得額5,520,000元（920股×每股出售成交價格30,000元×20%），於法並無不合。

③又，稅捐法制基於量能課稅之價值，以核實課徵為原則，推計課稅為不得已之例外，必須在核實課徵受限於實證環境難以達成時，才例外採取推計課稅之手段（最高行政法院103年度判字第39號判決參照）。

查核辦法第14條規定，稽徵機關得以實際成交價格之20%計算其所得額者，限於「已提供交易時之實際成交價格或已查得交易時之實際成交價格，但無法證明原始取得成本」之情形；

所謂「無法證明原始取得成本」係指「納稅義務人未盡協力義務提供證據資料，且稽徵機關亦查無相關事證足以證明原始取得成本」之情形，而非任由納稅義務人選擇是否提供原始取得成本，以決定是要核實計算所得額或逕以實際成交價格之20%推計其所得額，已如前述。

本件原告出售之股份4,500股，僅前述920股無法證明原始取得成本，其餘3,580股（4,500股-920股），被告審酌台峯公司歷次公司變更登記表（見原處分卷第1頁至第40頁）、變更登記申請書、股東臨時會議紀錄（增資變更登記資本額查核報告書，見原處分卷第145頁）及證券交易稅一般代徵稅額繳款書（見原處分卷第89頁、第92頁），以加權平均法計算實際成交價格即取得成本如下：台峯公司於81年5月29日設立登記，原告配偶以每股面額10,000元取得台峯公司股票2,390股、總金額23,900,000元（見原處分卷第39頁、第40頁），嗣於93年9月14日分別向訴外人林有德、吳月香各購入30股，總成交金額各150,000元（見原處分卷第89頁、第92頁）；

復於93年9月23日以增資發行價額10,000元現金認購2,500股，總金額25,000,000元（見原處分卷第145頁），至此結餘股數為4,950股，每股平均成本約為9,939.39元【（23,900,000元＋150,000元＋150,000元＋25,000,000元）÷4,950股】。

嗣原告配偶因台峯公司進行減資，於93年12月27日按持股比例減少2,935股，結餘股數為2,015股（見原處分卷第125頁至第128頁），每股平均成本約9,939.39元。

原告之配偶於94年10月31日以增資發行價額10,000元，認購1,600股，總金額16,000,000元（見原處分卷第109頁、第110頁），至此結餘3,615股（2,015股＋1,600股），每股平均成本約為9,966.21元【〔(2,015股×約9,939.39元)+16,000,000元〕÷3,615股】。

原告之配偶於96年9月3日出售35股（見原處分卷第88頁），結餘股數為3,580股（3,615股－35股），每股平均成本約9,966.21元。

是上開3,580股並無無法以加權平均法計算取得成本之情形，原告主張以實際出售股票價格之20%計算所云云，於法即有未合。

④綜上，本件有價證券交易所得總額為76,918,769元【5,520,000元（無原始成本之920股所得額）＋71,398,769元〔3,580股×每股出售成交價格30,000元-取得成本35,679,031元（3,580股×每股平均成本約9,966.21元）-證券交易稅322,200元（405,000元×3,580/4,500股）〕】。

復查決定追減個人基本所得額之有價證券交易所得12,676,231元（即變更為76,918,769元），於法自無不合。

（二）罰鍰部分：1.行為時所得基本稅額條例第15條第2項規定：「營利事業或個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。」

又「納稅義務人已依所得稅法規定辦理綜合所得稅結算申報，但未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現短漏報依同條例第12條第1項規定應計入基本所得額之綜合所得淨額及各款規定之所得額或金額，致短漏基本稅額者，應依同條例第15條第2項規定處罰。」

亦為財政部100年1月10日台財稅字第09904154480號函所明釋在案，而上開函釋係財政部基於中央財稅主管機關職權，就所得稅法第71條、所得基本稅額條例第12條、第15條規定所為之解釋，核與上開規定意旨相符，亦與法律保留原則無違，自得予以援用。

2.裁罰倍數參考表關於所得基本稅額條例第15條第2項規定：「個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者……一、未申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且無第四點情形者。

處所漏稅額０‧四倍之罰鍰。

……三、未申報所得屬前二點以外之所得，且無第四點情形者。

處所漏稅額一倍之罰鍰。

……」上開裁罰倍數參考表係主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、遺產及贈與稅、娛樂稅、房屋稅、契稅、使用牌照稅法、印花稅法、土地稅法、營業稅法、特種貨物及勞務稅條例、菸酒稅法等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人於裁罰處分核定前有無填報扣免繳憑單及股利憑單、未申報所得是否屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得、有無以他人名義分散所得等情形分別作為裁量處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，核屬有據。

3.查：⑴原告100年度綜合所得稅結算申報，未依行為時所得基本稅額條例第12條第1項第3款規定，申報其配偶吳賜陸應計入個人基本所得額之台峯公司有價證券交易所得76,918,769元，已如前述，且原告漏報本人營利所得4,029元，為原告不爭之事實。

本件違章事實已堪認定。

⑵按綜合所得稅制係採自行申報制，納稅義務人須誠實報繳，有所得即應申報，乃所得稅制之基本原則，所得基本稅額結算申報制度之規範目的，係為矯正高所得之營利事業或個人，因過度適用租稅優惠或減免，而產生繳納較低稅負或完全免稅之不公平現象，使有能力納稅者，對國家財政均有基本之貢獻，以實現租稅之公平正義，並確保國家稅收，俾達成稅務行政所課予人民之作為義務。

故除符合得免辦理結算申報之規定者外，對應申報課稅之基本所得額即負有誠實申報之法定義務。

稅務案件具有課稅資料多存於納稅義務人所掌握，以及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查、取得，容有困難，且有違稽徵便利之考量，故為貫徹公平合法課稅之目的，稅法上多課予納稅義務人於稽徵程序應主動提供課稅資料之協力義務。

亦即，納稅義務人對於所支配管理範圍內之事項，負擔共同責任，對於稽徵機關調查事實關係有協力之義務，應對於稅捐課徵具有重要性之事實，為完全及真實之陳述，並提出其所知悉之證據方法。

況納稅事實之發生皆源於納稅義務人之生活事實，納稅義務人有能力加以注意，乃原告未於申報時揭露前開高額所得，未盡其協力義務，自有過失。

另依106年12月28日施行之納稅者權利保護法第14條第4項規定：「納稅者已依稅法規定履行協力義務者，稅捐稽徵機關不得依推計結果處罰。」

是依反面解釋，在納稅者違反協力義務之情形，仍得依據推計結果處罰。

被告按原告短漏報所得屬「裁罰處分核定前已填發扣免繳憑單及股利憑單之所得」、「非裁罰處分核定前已填發扣免繳憑單及股利憑單之所得」，按重新核算之漏稅額14,214,136元，參據前開裁罰倍數參考表之規定，分別處0.4倍、1倍罰鍰，計算罰鍰金額14,213,689元【14,214,136×（4,029×0.4＋76,918,769×1）/76,922,798】已考量原告違反行政法上義務行為應受責難之程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，尚無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用情形，亦不違反目的妥適性、手段必要性及限制妥當性之比例原則。

（三）綜上所述，原告主張經核並非可採。原處分（含復查決定）核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。

原告訴請撤銷如聲明所示，為無理由，應予駁回。

又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌核與本件判決結果不生影響，爰不逐一論駁，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 107 年 3 月 27 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 許 瑞 助
法 官 許 麗 華
法 官 洪 慕 芳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 107 年 3 月 27 日
書記官 陳 又 慈