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臺北高等行政法院判決
106年度訴字第21號
107年5月17日辯論終結
原 告 亞甫實業有限公司
代 表 人 藍世雄（董事）
訴訟代理人 陳繼民 律師
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠（局長）
訴訟代理人 邱玉琴
田桂安
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年11月8日台財法字第10513951850號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告96年度營利事業所得稅（下稱營所稅）結算申報，列報全年所得額新臺幣（下同）704,143 元，原經被告依書面審查，暫按申報數核定。
嗣經查得其虛列營業收入8,500,266 元及營業成本33,313,342元，乃按虛開統一發票（下稱發票）金額8,500,266元之8%核算其他收入680,021元，重行核定全年所得額26,197,240元，應補稅額6,539,310元，並按所漏稅額6,203,269元處1 倍之罰鍰6,203,269元。
原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原處分之認定依據應有客觀事實為斷，被告所列之移送書、輔導函、裁處書等均為被告之主觀認定，被告逕以上開文件作為原處分之證據，有違行政程序法第43條規定。
再者，如以春誼堂企業有限公司（下稱春誼堂公司）、珈郁企業有限公司（下稱珈郁公司）、皙妍企業有限公司（下稱皙妍公司）、旻樺實業有限公司（下稱旻樺公司）、優尼科國際有限公司（下稱優尼科公司，上開5 家公司下或合稱春誼堂等5 公司）及龍成紡織股份有限公司（下稱龍成公司）等6家公司（上開6家公司下或合稱春誼堂等6 公司）均因不實交易行為分別經判處有期徒刑確定或移送臺灣新北地方檢察署（下稱新北地檢署）偵辦刑責在案，即推論其等不可能與原告有真實交易；
嗣經新北地檢署檢察官103年度偵字第21007號違反稅捐稽徵法案件（下稱相關偵案）認定原告向春誼堂等6 公司購買布料委託大陸加工後銷售予廠商，原告業已支付貨款為理由，因而對原告代表人作成不起訴處分在案，原處分未參酌上情而為相反認定，自無可採。
㈡原告係從事國際貿易業，業務模式96年間乃在臺灣向春誼堂等6 公司先購買布料及紗，集結成貨櫃運往大陸委託加工，再運進口銷售第三人，出口報單亦載明「本批係國產布委託大陸加工後，再復運進口」。
而在一般成衣業交易模式，均是透過同行介紹往來，且貨款支付乃是收取貨品後再付款，並以現金支付為主，匯款支付為輔，故在交易對象上重視的是貨物有無如期、如實交付，至於交易對象如何給付布疋（如自有或向第三人轉購交付）則非所問，而發票日期與匯款日期當有一段時日之落差，或因與業者有多次交易，匯款金額未必與發票金額相符，但最終仍有結算。
就貨款部分，原告以匯款方式支付春誼堂等5 公司共32,369,962元，龍成公司之貨款則以現金及支票分別支付507,021 元及2,082,025元共計2,609,046元。
就收貨部分，因出口報單之數量單位為公斤，而發票上數量單位或碼或公斤，二者數量未必相符，然依發票之未稅金額及出口報單之離岸價格相符，可知原告確有收受各該筆布料或紗而出口加工。
又原告收貨後，因裝櫃因素，或當日集結成貨櫃，或日後再與其他廠商混搭出口，且因廠商銷售人會計作業，其所開立發票時間非必為送貨時間，是發票時間或早於或晚於出口時間。
如原告真有逃漏稅捐之意圖者，大可直接購買虛偽不實發票申報即可，自無可能大費周章辦理進貨、出口更支付貨款，是前開交易自非不實。
至於物流憑證，依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱憑證辦法）第27條第1項規定，原告與所涉營業人之交易均在96年間，相關會計憑證已逾保存期限。
㈢原告固曾以承認書認一時疏忽不察取得非實際交易對象之發票，然原告亦向被告言明確有進貨事實，並經被告承諾不再以此對原告另為補稅及裁罰，此有被告先前以原告分別向非實際交易對象之春誼堂等5 公司之裁處書及復查決定（下或合稱進貨營業稅前處分）上違章事實之記載可知，均可證被告早已認定原告確實有進貨之事實，其中春誼堂公司部分尚經最高行政法院100 年度判字第1434號（下稱春誼堂發票案上訴審；
該案一審為本院99年度訴字第1035號〈下稱春誼堂發票案一審〉）判決確定在案，其餘就旻樺公司、哲研公司、珈郁公司及優尼科公司部分，因被告同意全部以有進貨事實但取得非實際交易對象發票處理，因此原告未再繼續申請復查或提起訴願。
雖被告事後改依無進貨事實認定，惟被告所屬板橋分局（下稱板橋分局）103 年8月7日北區國稅板銷字第1030209736號函（下稱被告103 年8月7日函）係以原告「95年7月至98年6月涉嫌『開立不實統一發票』一案」通知原告洽辦補繳營業稅本稅，即指原告「未銷售貨物」而開立不實發票，與原告有「進貨事實」無關；
另板橋分局103年9月30日裁處書（下稱營業稅新處分）內容復為原告「於95年7月1日至98年6月30日涉嫌開立不實發票營業人（部分虛進虛銷）無進貨事實，取得春誼堂企業有限公司等……」，而本件為被告以原告96年度虛報營業成本，依銷貨、進貨營業稅原處分無從得知被告有重新認定原告96年間就取得春誼堂等6 公司之發票無進貨事實。
再者，原告固曾接獲營業稅新處分，然證據僅有板橋分局之刑事案件移送書，原告即對板橋分局表示異議，而在原告與板橋分局溝通期間，板橋分局逕為移送行政執行，原告即在前往法務部行政執行署新北分署說明時以書面聲明異議，非如被告所稱「原告未提起復查並全數繳清稅款」。
㈣課稅處分乃公務員執行職務時所製作之公文書，屬限制人民權益之書面行政處分，依行政程序法第96條及第97條規定，應明確記載事實及理由，除有更正之事由外，尚不得任意變更其記載。
然被告所提營業稅新處分，僅載原告無進貨事實，並未敘明進貨營業稅前處分有關「有進貨事實」認定錯誤之事實及理由，更未表明改依無進貨事實裁處，顯不生註銷前開進貨營業稅前處分（就春誼堂公司交易部分尚有春誼堂發票案確定判決、訴願決定及原處分）等公文書之效力。
再者，行政處分之撤銷係指將已發生效力但存有瑕疵之處分，原則上溯及使其失效。
姑不論營業稅新處分之內容並無載明「撤銷」被告進貨營業稅前處分之意思表示，被告於97至99年間先後多次以作成裁處書及復查決定（即進貨營業稅前處分）認定原告96年度確有進貨事實，被告能否單憑營業稅新處分即全數撤銷原先認定，顯有疑問。
原告就進貨營業稅前處分有爭執，經依法定程序請求救濟確定後，進貨營業稅前處分除具形式與實質存續力外，並有構成要件效力；
而上述春誼堂發票案確定判決既未撤銷，被告自應承認及尊重，殊無事後自行推翻司法判決而重新認定原告無進貨事實之理。
遑論行政處分之撤銷以原處分有瑕疵為要件，營業稅新處分所憑之證據為其刑事案件移送書，而相關偵案業已明確認定原告有進貨事實而作成不起訴處分在案。
再依被告所提板橋分局104年7 月15日北區國稅板橋銷字第1040107799號函可知，被告將「原告有進貨事實但取得非實際交易對象之發票」變更為「原告無進貨事實」，係因被告103年11月28日103年度第1 次法令審議暨重大爭議案件研議委員會會議記錄爭議事項一決議內部會議決議（即涉嫌開立不實發票營業人，移送偵辦刑責時，核屬涉案期間相同且通報事項已涵蓋於原移送事實，應更正或註銷原核定本稅及罰鍰），並非被告所稱「查得」無進貨事實，換言之，被告認定有進貨事實及無進貨事實之資料均為相同，並無任何新事實或新證據，本件原處分顯有違行政程序法第8條誠信原則及禁反言原則。
且被告從未以任何記載有「註銷」、「撤銷」、「廢止」等文字之函文通知原告，僅有被告及板橋分局間之內部簽呈文件方曾提及註銷，而註銷所憑依據僅係被告內部會議決議，即率爾作成原處分，顯見有重大瑕疵。
㈤被告認定原告虛報營業收入部分僅以豪傑國際服飾有限公司（下稱豪傑公司）及貝里柏斯國際服飾有限公司（下稱貝里柏斯公司）之承諾書為據，惟上開公司均以楊身長為負責人，原告負責人自93年即與楊身長交易，並出售成衣，而豪傑公司及貝里柏斯公司亦有匯款支付33,878,995元予原告，相關經過亦經新北地檢署傳喚送貨人等相關證人認定有實際銷貨，相較於豪傑公司及貝里柏斯公司片面出具之承諾書，顯以經嚴格證明之刑事不起訴處分方可採信，況上開承諾書雖稱並未向原告進貨，但仍表明有進貨事實，則其等支付3 千多萬元之貨款，倘非與原告間有交易，自無可能虛偽支付。
㈥依被告所認原告96年度之營業收入為109,688,886 元、營業成本為80,582,784元，營業毛利為28,126,106（毛利率約為24% ），但被告卻仍依原告96年度申報之營業費用及損失總額之數額6,885,254元計算，導致營業淨利為21,240,852元，如此原告96年度之淨利率為19.4%（21,240,852元÷28,126,106元×100＝19.4%）。
但原告業務模式乃係在臺灣先購買布料後委託大陸加工後再運進口銷售，即在臺灣是從事成衣批發，依稅務行業標準分類暨同業利潤標準（下稱同業利潤標準）所示，服裝批發業同業利潤標準之毛利率為21%、費用率為13%、淨利率為8%，自無法能賺取19.4% 之淨利率。
尤其被告認原告虛報營業成本而剔除，卻採同一申報之營業費用計算所得額，則原告銷售成衣竟無庸支付成本，自有未當。
再者，原告確有購買布料及紗運至大陸加工，再運進口銷售，此即進貨營業稅前處分中被告堅認春誼堂等5 公司需開發票，但亦承認原告確有進貨事實之緣由。
尤其原告在加工完成後復運進口報關時，均已先預納營業稅而每月均有數百萬元之留抵稅額（即原告預繳之營業稅，扣除銷項稅額後溢付營業稅之累積），本無虛報營業成本逃漏稅捐之必要。
㈦此外，依稅捐稽徵法第21條、第22條及所得稅法第71條第1項規定，相關偵案不起訴處分既已確認原告代表人並無逃漏稅捐，則本件自應適用5 年之核課期間。
因此，原告96年度營所稅核課期間至多自97年6月1日起至102年5月31日止，被告於104年3月31日核定並處罰鍰，顯已逾上開規定之核課期間。
尤其被告在97年至99年，先後以進貨營業稅前處分認定原告有進貨事實而對原告補稅並處罰鍰，顯見訴願決定以原告有故意以不正當方法逃漏稅捐而認本件核課期間為7年實有違誤。
㈧是原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：㈠相關偵案不起訴處分係針對該案被告（金向城及原告代表人）涉嫌違反稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐作成，與原告違反營業稅法規定虛報進項稅額逃漏稅捐之違章，其構成要件並不相同，參諸最高行政法院75年判字第309 號判例意旨，本件自無受上開不起訴處分認定之事實所拘束。
㈡本件進貨部分，就金流方面，依原告提示之匯款支付表，匯款金額與開立發票金額並不相符，原告其與春誼堂等6公司間進貨均已付款，惟原告銀行帳戶多筆以現金（或轉帳）存入金額高達26,600,000元，原告未提示其現金存入之資金來源佐證；
而匯款金額與開立發票金額不符，付款日期亦相差甚遠，與一般交易常情有違，且無相當資金來源之銀行帳戶資料佐證，亦未提示進貨帳及應付帳款明細帳等帳證資料供核，尚難證明有付款事實。
就物流方面，原告96年度均為內銷，原告稱其業務模式係在臺灣先購買布料後委託大陸加工後再運進口銷售予第三人，惟僅提示部分出口報單，並未提示進口報單以實其說，且仍未提示進銷存明細表及存貨帳等帳證資料供核，所提送貨單所載品名均為「成衣、服飾」，與原告提示春誼堂等6 公司開立之發票所載品名則為「布」，兩者無法勾稽佐證其有進貨事實，均無從就主張本年度有交易事實進行審酌，是被告依查得資料及原告提示資料查核，依論理法則及經驗法則判斷原告與春誼堂等6 公司間確無交易事實。
㈢依相關偵案移送書所載，金向城與原告代表人係於原告涉案期間登記之前後任負責人，於涉案期間（95年7 月至98年6月）明知無進貨事實，卻取自春誼堂等6公司開立之不實發票共54紙，銷售額合計40,834,655元，稅額2,041,734 元，充當進項憑證申報扣抵銷項稅額；
並於同期間無銷貨事實虛偽開立不實發票共60紙，銷售額合計31,475,075元，稅額1,573,753 元，交付與豪傑公司等營業人充當進貨憑證使用，原告自無可能向上開公司進、銷貨。
原告代表人在102年11月8日談話筆錄中表示與豪傑公司、貝里柏斯公司共同代表人楊身長交易，惟楊身長在相關偵案中表明不認識原告代表人，供述與證詞不一，原告復無提出任何資料，是被告逕依所查得金流、物流等事實認定，並無違誤。
㈣至於被告分別於97至99年間作成之進貨營業稅前處分，固係認定原告未依規定取得合法憑證，卻取具非實際交易對象之春誼堂等5 公司虛開之發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，銷售額合計33,313,342元，致虛報營業成本，其中旻樺公司及皙妍公司部分原告未申請復查；
珈郁公司及優尼科公司部分，原告曾提起復查，經被告復查決定駁回確定；
春誼堂公司部分，原告申經復查、訴願均遭駁回，並經上揭春誼堂發票判決駁回確定在案。
惟被告嗣於103年度查得原告未依規定取得合法憑證之上開春誼堂等5公司並連同龍成公司無進貨事實，及同期間無銷貨事實，虛開發票予豪傑公司及貝里柏斯公司，其無進銷貨事實漏報營業稅部分，經逐期計算原告涉案期間漏稅額合計10,378元，並處2.5倍罰鍰25,945元在案，即原取得春誼堂等5公司虛開發票部分，由「有進貨事實改依無進貨事實裁處」，以營業稅新處分合法通知原告在案，原告未提起復查並全數繳清稅款，該營業稅案亦已確定。
原告涉嫌無進貨事實且開立不實發票，經被告103年7月24日移送偵辦刑責，其原涉案期間相同事實之補稅及罰鍰（即原依有進貨事實認定裁處），板橋分局業依被告內部會議決議規定，均予以註銷並已轉入原告營業稅累積留抵稅額。
本件就原告96年度無進銷貨事實，虛報營業收入8,500,266 元及營業成本33,313,342元，依原告提示資料查核，尚難證明原告與春誼堂等6公司間有交易事實。
㈤原告無進銷貨事實，同時虛報營業收入及營業成本致漏報所得額之行為，足生損害於國庫對稅收管理及稅捐稽徵之正確性，核屬故意以不正當方法逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第3款、第2項及第22條第1款規定，核課期間應為7年。
原告96年度營所稅於97年5月24日辦理結算申報，其核課期間至104年5月23日屆滿，本件稅額繳款書於104年4月9日合法送達，未逾7年核課期間，原告主張以本件應適用5年之核課期間等語，並不足採。
㈥原告前述於96年度無進銷貨事實，虛報營業收入及營業成本致漏報所得額及漏稅額，自有逃漏稅捐之故意；
被告依所得稅法第110條第1項、修正前後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，按所漏稅額6,203,269元處1倍罰鍰6,203,269元並無違誤。
㈦是被告聲明：駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所述之事實，有營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、專案申請調檔查核清單、原告96年進貨簿、原告96年度總分類帳、豪傑公司101 年7月6日承諾書、貝里柏斯公司101 年7月6日承諾書、被告103年7月24日北區國稅審四字第1030012814號函及相關資料、被告103 年12月17日北區國稅審一字第1030022621號函、被告97年10月14日97年度財營業字第F3040097104528號裁處書、被告98年10月12日北區國稅法一字第0980008511號復查決定、相關偵案不起訴處分書、同業利潤標準查詢系統（第六次修訂）資料、原告就龍成公司之進貨明細表、部分發票及對應出口報單、原告代表人102年11月8日談話記錄、被告103年7月24日刑事案件移送書、被告104年7月28日104年度財營業字第F3040103003493 號裁處書及其郵件收件回執、原告96年間板信商業銀行存摺影本、板橋分局104年7月15日北區國稅板橋銷字第1040107799號函及所附104 年3月6日註銷簽及註銷明細、徵銷明細清單查詢檔、留抵稅額資料線上查詢檔、被告對豪傑公司及貝里柏斯公司所作之裁處書及徵銷明細清單查詢檔、行政救濟案件查詢檔、原告之96年度發票及送貨單影本、96年度營業稅核定稅額繳款書、裁處書、違章案件罰鍰繳款書、復查決定及訴願決定等件附於原處分卷（下稱原卷）、訴願卷及本院卷可稽。
是本件應審酌之爭點即為：被告以原告虛列營業收入及營業成本，乃按虛開發票金額之8%核算其他收入，重行核定全年所得額26,197,240元，應補稅額6,539,310元，並按所漏稅額6,203,269元處1 倍之罰鍰，於法是否有據；
又本件核課期間應為5年或7年。
五、全年所得額部分：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」
「（第1項）稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；
其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。
（第2項）前項帳簿、文據，應由納稅義務人依稽徵機關規定時間，送交調查；
其因特殊情形，經納稅義務人申請，或稽徵機關認有必要，得派員就地調查。
（第3項）納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；
嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理。」
「（第1項）本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。
……」為行為時所得稅法第24條第1項、所得稅法第83條及同法施行細則第81條所規定。
次按「（第1項）稅捐稽徵機關對於課稅基礎，經調查仍不能確定或調查費用過鉅時，為維護課稅公平原則，得推計課稅。
並應以書面敘明推計依據及計算資料。
（第2項）稅捐稽徵機關推計課稅，應斟酌與推計具有關聯性之一切重要事項，依合理客觀之程序及適切之方法為之。
（第3項）推計，有二種以上之方法時，應依最能切近實額之方法為之。
……」為105年12月28日訂定、106年12月28日施行之納稅者權利保護法（下稱納保法）第14條第1項、第2項、第3項所規定，查其立法理由乃以「1.按推計課稅之正當性在於達成租稅公平之目的。
於課稅資料難以調查時，以間接證據推估稅額。
依此項推估核定方法推計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。
此為司法院大法官釋字第218 號解釋所肯認。
基於量能課稅與實質課稅原則，稅捐稽徵機關以核實認定課稅基礎實額為原則，僅於無法進行實額課稅情形，始准予推計課稅。
並為確保推計課稅程序透明公開，稅捐稽徵機關應以書面敘明推計依據及計算資料。
爰明定第1項規定。
2.推計課稅應致力發現最大蓋然性的正確結果，應盡可能接近實額課稅之真實。
推計課稅的結果必須具有說明力、經濟上的可能，所採用的推計方法本身合理，始為適當。
爰明定第2項規定。
3.推計課稅既以間接證據推估稅額，其自有多種推估之可能，惟推計課稅之目的仍在核定最接近實額之真實稅額，稽徵機關應選擇最能貼近實額之方法為之。
爰明定第3項規定。
……」。
而「營利事業非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨憑證者，其虛開統一發票之收益，依查獲收益資料核實認定，若無收益資料可供認定者，則按其所開立之統一發票金額8％標準認定。」
經財政部78年6月24日台財稅字第781146897號函釋（下稱財政部78年6月24日函釋）在案。
究該函釋內容，無非基於所得稅法第24條第1項、第83條及同法施行細則第81條規範本旨，指明營利事業虛開或出售發票之收益亦屬所得稅之課徵客體，仍應依其收益資料核實認列，並於無法查得此收益資料時，以統一之標準推計其所得額，以為課稅之基礎，其性質（類）屬「同業利潤標準」；
按諸司法院釋字第218號解釋意旨：「人民有依法律納稅之義務，憲法第19條定有明文。
國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。
凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。
此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。」
故財政部上開關於推計所得額之函釋，並無違租稅法律主義或法律保留原則。
茲依所得稅法第3條規定，凡在中華民國境內經營之營利事業，應依法課徵營所稅，故不論營利事業其營業項目為何，縱係虛開發票予他人，如獲取一定利益，仍應按其受益金額予以核課營所稅。
故在非營業收入（例如上訴人核認本件虛開發票銷售額）之情形，納稅義務人違反其協力義務，稽徵機關又無法取得直接證據，倘因此放棄課稅，對於誠實保存營業課稅資料並據實報繳稅款之納稅義務人而言，實有違租稅公平。
是以非營業收入採行類似「同業利潤標準」之推計方式，揆諸前揭規定及說明，應為法之所許。
是營利事業如有非法出售或虛開發票給予他人作為進貨憑證情事，且未能提示有關各種證明所得額之帳簿、文據者，苟稽徵機關查無收益資料可供認定時，依前揭函釋意旨就虛開發票之行為核定所得額，應為法之所許。
惟因新修正施行之納保法第14條業就推計課稅予明文規範，於適用財政部78年6月24日函釋時，自應注意該規定之適用，自屬當然（最高行政法院107年度判字第59號判決意旨參照）。
㈡原告係經營成衣批發業等，96年度營所稅結算申報，列報營業收入淨額118,189,152元、營業成本113,896,126元、其他收入0元及全年所得額704,143元，經被告依書面審查，暫按申報數核定。
嗣經被告查得其無銷貨事實，虛開發票與豪傑公司6,000,165元及貝里柏斯公司2,500,101元，銷售額合計8,500,266 元；
另查同期間無進貨事實，取得春誼堂等6家公司虛開之發票（分別為旻樺公司5,385,439元、春誼堂公司15,180,269元、珈郁公司4,223,592 元、皙妍公司646,495元、優尼科公司5,392,742元及龍成公司2,484,805 元），銷售額合計33,313,342元充當進項憑證，被告認定原告虛報營業收入8,500,266元及營業成本33,313,342元，故將原申報營業收入118,189,152元酌減8,500,266元，核定為109,688,886元（118,189,152元－8,500,266元），原申報營業成本113,896,126元剔除33,313,342元，核定為80,582,784元（113,896,126元－33,313,342元），另按虛開發票金額8,500,266 元之8%核算其他收入680,021元（8,500,266元×8%），重行核定全年所得額26,197,240元（原告申報全年所得額704,143 元－虛報營業收入8,500,266 元＋虛報營業成本33,313,342元＋其他收入680,021元），應納稅額為6,539,310元（26,197,240元×25%－10,000元），並按所漏稅額6,203,269元（〈虛報營業成本33,313,342元－虛報營業收入8,500,266元〉×25%）處1倍之罰鍰6,203,269元。
原告主張其間交易並無不法，亦無虛偽開立發票虛報營業收入情形，更無取具不實進項憑證虛報營業成本，被告核定於法不合，而為兩造爭執，合先敘明㈢原告雖以：96年度其確自與春誼堂等6 公司間進貨，確有真實交易等情為主張。
茲以：⒈經查，依相關行政法院判決及刑事判決，均曾認定旻樺公司（見本院卷第568至572頁臺灣新北地方法院〈下稱新北地院〉100 年度訴字第69號刑事判決）、春誼堂公司（見本院卷第573至579頁臺灣臺北地方法院〈下稱臺北地院〉103年度訴字第268號、第617至635頁臺北地院98年度訴字第1150號、原卷一第44至78頁新北地院100年度簡字第3593號、第79至82頁新北地院100年度簡上字第675號刑事判決，其中新北地院100年度簡字第3593號判決、100年度簡上字第675號刑事判決之劉晉均設立春誼堂公司，係該公司實際負責人，並以該身份有商業會計法第71條第1款商業負責人填製不實會計憑證及稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐犯行遭判刑確定）、珈郁公司（見本院卷第607至608頁新北地院99年度簡字第419號刑事判決、第617至635頁臺北地院98年度訴字第1150號刑事判決）為虛設行號，既為虛設行號，自無進貨及銷貨事實，更無可能銷貨給原告。
次以優尼科公司先後於新北地院99年度訴字第175號刑事判決（見本院卷第614至616頁，該案被告江斌喨係優尼科公司董事遭判刑確定）及臺北地院98年度訴字第1150號刑事判決（見本院卷第617至635頁）認定曾開立不實發票給他公司作為進項憑證，且亦於96年無實際交易情形下取得不實進項發票執以扣抵，實難認定原告曾向優尼科公司進貨之事實。
再依本院99年度訴字第1036號判決（見本院卷第609至613頁），亦認定皙研公司96年並無相關布疋之進貨，故亦無可能出售布疋給原告。
則綜觀上述各判決所認定事實，春誼堂等5公司於96年度皆無可能銷貨予原告，原告亦不可能有上述公司之進貨。
⒉繼核最高行政法院於春誼堂發票案上訴審判決中，以該案一審判決中所為「即使按被上訴人（按：即本件原告）提示之形式書面資料，其主張之交易流程也有以下不合常理之處……B.原判決附表編號2 之交易，被上訴人提供該批出口大陸加工之商品出口報關日為96年1月2日，早於春誼堂公司之出貨日及發票日（96年1月5日），有違營業常規（見原判決附表註2 ）。
C.此外出口報關單之出口品內容與進貨內容無法明確核對（見原判決附表註3 ）。
D.又被上訴人提供之『向春誼堂進貨、送出口加工貨物復運進口支付加工費之統計表』中，出口原料金額合計為15,086,722元，與系爭進項統一發票8 紙所載之進貨金額15,180,269不盡符合（見原判決附表註4 ）。
綜合上開事證，足以使原審法院確信『春誼堂公司非被上訴人前開進貨之實際交易相對人』。」
之認定（本院卷第407至408頁）為基礎，即最高行政法院於春誼堂發票上訴審判決中，亦肯定該案一審判決所認明示原告與春誼堂公司96年度進貨15,180,269元有不合常理之處，進而維持該案一審判決。
⒊原告提出與春誼堂等6 家公司之進貨發票與出口報單之金額、品項皆無法勾稽，析述如下：⑴原告主張其與春誼堂等6 家公司進貨確有交易事實，業務模式係在臺灣先購買布料後委託大陸加工，再復運進口銷售予第三人，並稱已提示匯款單及出口報單等佐證等情。
茲以：①經查原告與春誼堂公司進貨相關憑證，原告提示之 出口報單離岸價格加總合計為19,703,709元，其與 原告提示之進貨發票金額，無論是未稅價格15,180 ,269元及含稅價格15,939,281元（出口報單及發票 見本院卷第82至107 頁，另見本院卷第636至637頁 進貨發票與出口報單整理表）均不相同，而實務上 填具出口報單上離岸價格，多係依輸出許可證、發 票或其他價值證明文件所載之價格，原告未對差異 提出合理解釋，且如同春誼堂發票案上訴審判決之 認定，亦認原告提示之出口報關單所載出口品項與 向春誼堂公司進貨品項無法明確核對，且出口報關 日期早於春誼堂公司供貨日及發票日等等，故以原 告所提示之出口報單實難證明其所稱之交易流程為 真實。
②次以，原告亦提示其他出口報單並主張出口商品係 進貨自春誼堂等5 家公司，然經核對出口報單品項 與進貨品項無法勾稽，且出口報單之離岸價格亦無 法與進貨發票互為勾稽，且金額差異甚大（見本院 卷第636至637頁進貨發票與出口報單整理表），更 有同一出口報單所載同一品項，原告就該品項之進 貨廠商為何，竟前後主張不一（如本院卷第156 頁 原證10-2出口報單號碼AW9636480362，報關日期為 96年8月1日，項次1〈稅則號別5407.52.00.00－6 〉，離岸價格為714,305 元，原告於該報單上記載 其進貨廠商為優尼科公司；
然原告復於同一張出口 報單記載該批貨品之進貨廠商為龍成公司〈見本院 卷第178 頁原證11-2〉）。
再者，原告就該批商品 先後提示不同之進貨發票，竟記載不同之品名分別 為「砂」、「布」（見本院卷第156、177頁）。
從 而，原告同一批出口商品竟有不同之重複來源，原 告是否真實進貨，顯有疑義。
⑵原告雖提示金流記錄，惟以：①且依原告提示之匯款支付表（本院卷第46頁），其 與春誼堂6家公司金流部分如下： 旻樺公司96年度開立發票明細為5月17日903,876 元、6月8日942,071元、6月10日976,264元、7月 18日718,284元、8月9日789,868元、11月12日47 7,629元、11月23日452,995元及11月28日393,72 4元，合計5,654,711元，匯款支付表明細為6 月 28日903,876元、7月2日942,071元、7月3日976, 264元、8月20日718,284元、8月23日789,868 元 及97年1月2日1,324,348 元，僅提示匯款單（另 97年1月2日1,324,348元無匯款支付證明）。
春誼堂公司96年度開立發票明細為1月5日1,112, 268 元、1月12日2,274,193元、1月17日301,125 元、1 月25日1,616,751元、2月2日2,627,213元 、2月12日3,799,874元、2月27日3,045,000元及 3月15日1,162,857元，合計15,939,281元，匯款 支付表明細則係3月15日844,367元、4月11日1,5 42,094元、4月11日1,000,000元、4月16日1,917 ,876元、4月25日1,000,000元、4月30日1,000,0 00元、5月2日627,213元、5月3日1,000,000元、 7月23日1,162,857元、8月10日1,045,000元、8 月13日1,000,000元、8月14日1,000,000元、8月 22日1,799,874元及8 月28日1,000,000元 珈郁公司96年度開立發票明細為3月6日753,950 元、4月11日627,504元及4月16日3,053,317元， 合計4,434,771元，匯款支付表明細則係3月15日 43,083元、4月10日710,867元、6月23日627,504 元、7月25日1,553,317元及8月7日1,500,000 元 。
皙妍公司96年度開立發票明細為6月4日337,649 元及6月6日341,171元，以上合計678,820元，匯 款支付表明細則係9月4日678,820元。
優尼科公司96年度開立發票明細為5月15日4,087 ,379元、5月17日525,000元、5月18日525,000元 及5月18日525,000元，合計5,662,379 元，匯款 支付表明細則係9月12日716,425元、9月21日1,2 00,000元、9月29日1,050,000元、10月1日525,0 00元及97年1月8日2,170,954元， 龍成公司96年度開立發票明細為3月22日369,714 元、3月26日157,307元、7月9日329,585元、7月 16日328,167元、7月19日246,677元、7月26日43 1,248元、8月7日365,702元及8月11日380,646元 ，合計2,609,046 元，匯款支付表明細則係12月 26日現金付款507,021 元及97年5月9日支票付款 2,082,025 元。
綜上以觀，原告對春誼堂公司、珈郁公司、優尼 科公司、龍成公司之各筆付款金額，並無相對應 之單筆開立發票金額，付款日期亦相差甚遠，已 與一般交易常情有違；
且原告上開付款並未見相 當資金來源之銀行帳戶資料佐證，亦未提示進貨 帳及應付帳款明細帳等帳證資料供核，亦尚難證 明有付款事實。
②次依前揭刑事判決及行政訴訟判決，業已載明旻樺 公司、春誼堂公司、珈郁公司為虛設行號已如前述 ，虛設行號即無實際銷貨事實，卻開立發票供他人 作為進貨或費用憑證，或無實際進貨事實，卻取具 不實進貨發票，佯稱有所售商品之進貨來源，從而 原告應無法向虛設行號之旻樺公司、春誼堂公司、 珈郁公司進貨，既無進貨，即無支付貨款之義務。
原告於96年3月起至96年8月止付款給春誼堂公司、 珈郁公司，於96年6月起至97年1月止付款給旻樺公 司之總金額（見本院卷第46、51至58、60頁），固 均與該等公司開立予原告之發票總金額相同，惟上 開公司並無實際銷貨予原告已甚明確，而原告無實 際進貨卻仍支付貨款給上開公司，有違商業常情， 再者，原告若係向他人實際進貨，則應係將相關貨 款支付予實際供貨之廠商，然原告捨此不為，竟將 款項支付予上開公司，原告既不可能針對同一進貨 重複支付貨款給上開公司及所稱實際進貨廠商，則 原告支付貨款予上開公司，即無再度支付貨款予他 人之可能，顯見原告並無進貨事實，所提示之金流 記錄其實係為佯裝進貨事實，而虛偽安排，原告並 未購入實體商品。
⑶原告雖主張：其確向春誼堂等6 家公司進貨，且業務模式係在臺灣先購買布料後委託大陸加工，再復運進口銷售予第三人，惟合計進貨高達33,313,342元之布疋等情。
惟查，原告若從春誼堂等6 家公司進貨後，尚需將布疋運至海關，再出口至大陸，並復運進口回臺，其運送過程無論是委託貨運公司亦或是原告自行運送，均應有相關物流單據，然而原告始終未能提示任何物流憑證以供勾稽，亦難認其確有進貨事實。
⑷續核原告提示之進貨簿，除其提示之進貨簿並未載明貨物名稱、數量及傳票號碼等營利事業查核準則所要求之資訊，已難與其進貨憑證互相勾稽外，其96年度進貨合計為54,719,450元（見原卷一第90頁），其96年度營所稅查核簽證報告書所提供之營業成本明細表中（見原卷一第182 頁），無論是進貨13,274,421元或原料進料54,613,994元，亦或兩者相加67,888,415元，皆與原告之進貨簿金額不一致。
又按「所得稅法第83條第3項所定之『帳簿、文據提示』，特別是在『營利事業』之情形，並非僅要求『納稅義務人將眾多而未經整理之帳證資料，交給稅捐機關查核』，即認其『協力義務』已了結。
而是要求其提出『符合會計帳簿結構、可相互對比查閱、整理完備且符合會計法規要求』之文書（帳）與憑證（證）為據。
此外營利事業中之製造業，其成本費用之查核難度更甚於一般之銷售業，對帳證品質之要求更為嚴格，此乃稅捐法制領域所習知之經驗法則。」
（最高行政法院107年度判字第49號判決意旨參照），則原告所提示之進貨簿冊，難認屬整理完備，且符合會計法規要求之文書，亦無從與申報資料互為勾稽，即難據以對原告為有利之認定。
⒋原告雖主張相關憑證已逾保存期限，被告不應要求原告提示等情。
惟查，被告早於原告98年10月12日北區國稅法一字第0980008511號復查決定前（即春誼堂公司發票案之復查程序），即請原告提示相關憑證供核（見本院96年度訴字第1035號卷第19頁），然原告始終未提示，實與未盡協力義務無異，所稱被告不應要求云云，亦難憑採。
⒌原告雖以：被告先前以原告分別向非實際交易對象之春誼堂等5 公司之裁處書及復查決定（即進貨營業稅前處分），均可證被告早已認定原告確實有進貨之事實，其中春誼堂發票案尚經最高行政法院以該案上訴審判決確定在案；
另就旻樺公司、哲研公司、珈郁公司及優尼科公司部分，因被告同意全部以有進貨事實但取得非實際交易對象發票處理，因此原告未再繼續申請復查或提起訴願，是進貨營業稅前處分就本件言實具有構成要件效力，被告竟以無進貨事實作成本件原處分，有違行政程序法第8條之誠信原則及禁反言原則，當係違法等情。
惟按「復按營業稅與所得稅在性質上分別為消費稅及資本增益稅，本質及目的上即屬有別，兩者之租稅客體範圍、稅賦負擔者、納稅義務人、計徵標準、租稅性質及稅率均不相同，適用的法律各異，前者並非後者之先決事項，自無構成要件效力可言。
原判決關於營業稅係消費稅，針對銷售行為課稅，所得稅為資本增益稅，就有我國來源所得者予以課徵，二者分屬不同稅目，自應就課稅事實分別適用各該法律，各自作成處分。」
（最高行政法院104 年度判字第62號判決意旨參照）經查，原告係向虛設行號取具之上開不實進貨發票，已如上述，是被告依無進貨事實為本件之認定，自無違誤。
至於包括春誼堂發票案確定判決在內之進貨營業稅前處分雖認定原告僅係向非實際交易對象之春誼堂等5 公司取具發票，惟有進貨事實等情，然因營業稅及營所稅兩者之租稅客體範圍、稅賦負擔者、納稅義務人、計徵標準、租稅性質及稅率均不相同，適用的法律各異，前者並非後者之先決事項，自無構成要件效力，進而得對本件認定事實產生拘束力，更與行政程序法第8條之誠信原則及禁反言原則無違。
至於被告事後以營業稅新處分「更正」進貨營業稅前處分是否合法允適，此應係原告是否另就營業稅之相關處分進行爭執，並非本件所得審究，是原告尚不得以此即謂本件上開關於無進貨事實之認定有誤，此部分之主張亦無可採。
⒍綜上，原告與春誼堂等6 家公司進貨33,313,342元，並無實際進貨事實，其中旻樺公司、春誼堂公司、珈郁公司為虛設行號亦經各不同法院認定在案，該等虛設行號公司並無實際銷貨予原告，原告卻仍付款予虛設行號公司，顯係虛偽安排；
又原告所提示之進貨簿冊與營業成本表、出口報單與進貨發票等，無法相互勾稽，亦難據以認定原告有實際進貨33,313,342元之事實。
㈣原告復主張：其確曾於96年度銷貨予豪傑公司與貝里柏斯公司，銷貨金額合計8,500,266 元等情，並提出存摺、匯款支付明細表、發票為證（原卷一第140至151頁、本院卷第483至490頁）。
茲以：⒈經核上開匯款支付明細表，豪傑公司與貝里柏斯公司數筆匯款之總額固與相關發票之總金額相近（豪傑公司短少174 元，原告註記為折讓）或相同（貝里柏斯公司），惟各筆匯款金額並無法對應任一單筆開立發票金額，付款日期亦相差甚遠（自1個月餘至1年餘不等），與一般交易常情有違。
次核上開發票，其所載品名均係服飾，數量均為「乙批」，且無單價之記載，是在原告並未提示銷貨帳、應收帳款明細帳、進口報單、運貨單等帳證資料供核，亦難勾稽。
再者，豪傑公司與貝里柏斯公司均承認取得非實際交易對象之進項憑證，其中即包括向本件原告取具不實進貨發票（見原卷一第100、102頁），亦即本件原告係開立不實銷貨發票予豪傑公司與貝里柏斯公司，而豪傑公司與貝里柏斯公司已依相關規定補稅裁處確定在案（見本院卷第458至459頁裁處書），並已全數繳清稅款且並未申請復查而案告確定（見本院卷第460至465頁），均難認原告於96年度有銷貨予豪傑公司與貝里柏斯公司之情事。
⒉本件原告有虛偽開立發票之事實，已如上述，即原告之漏稅違章事實為真正。
至其漏稅額之認定，被告固有查明其虛開發票收益之義務，惟稽之因此所產生之營業稅及營所稅稅負皆由原告負擔，而核課稅捐處分案件基於資訊不對稱以及納稅義務人未盡申報及協力義務在先之客觀情況，如稽徵機關已盡調查審認之義務，原告猶未盡申報及協力義務，致被告無收益資料可供認定之情況下，應容許被告推計課徵其「所得額」。
參諸財政部78年6 月24日函釋意旨，關於虛開發票之收益，須先依查獲收益資料核實認定，若查無收益資料時，其收益認定原則，係採「有收益」或「有代價」推定原則，亦即營利事業經查獲「有虛開發票之行為」，即認定其有「漏報所得額」，並按發票金額8%核定其漏報所得額。
至虛開發票之收益推計「方法」及「標準」雖與同業利潤標準有所不同，惟其「性質」或「概念」、「本旨」與所得稅法有關推計課稅之立法意旨並無不同（最高行政法院107 年度判字第59號判決意旨參照）。
經查，本件原告於被告核定之調查、復查、訴願等階段暨本件調查時，均否認有虛進虛銷之違章行為，則其就虛開發票究獲有若干收益，顯無可能提示有關證明該部分所得額之帳簿、文據供被告核定其所得額。
又被告於本件最先以103 年12月17日北區國稅審一字第1030022621號函諭知原告於103 年12月31日前提示相關年度之資料及帳簿憑證供核，該函已於103年12月19日送達原告（見原卷一104至110頁）；
復分別於復查程序中之104年12月14日、105 年1月4日函請原告提供相關帳證資料供核；
迄至本院審理中，被告亦請原告提出相關帳證，以證明原告本件進銷貨交易為真實，此為原告所自承（見本院卷第338、393 頁），是被告在本件行政程序、行政救濟之歷程中，均曾請原告提供相關帳證資料供核，已無不合。
況參諸原告所提出之復查理由書提及「一、……惟裁處書有下列違誤之處，謹說明如後。
……三、……㈠……然不論就申請人96年度進、銷項憑證，業經臺灣新北地方法院檢察署查明申請人確有向春誼堂企業有限公司……6 家公司進貨，亦有銷貨予豪傑國際服飾有限公司及具里柏斯國際服飾有限公司等2 家公司，……㈢……實有誤會而無維持之必要。」
等語（見原卷一第132至134頁），可知原告於復查時，就被告核定其所得涉及不實交易及有虛進虛銷情事一節，亦有所知悉，足認原告至遲於收受復查決定時，業已知悉被告何以就其虛開發票認定有收益暨該收益如何計算之依據。
苟原告不服，自有對相關帳證資料之提出及對其主張，盡其協力義務，以供被告查明核對原告究有無收益暨該收益實情為何。
且於本件審理時，已依職權調查證據，惟迄至本件言詞辯論終結前，原告在其虛開發票確有收益之情況下，仍未盡申報及協力義務，致課稅基礎仍不能確定，為維護課稅公平原則，本件自得適用財政部78年6 月24日函釋，故被告以原告虛開發票8,500,266 元，按虛開發票金額之8%核算其他收入680,021元，亦無不合。
㈤原告另主張：其代表人藍世雄涉嫌違反稅捐稽徵法移送偵辦，經臺灣新北地方檢察署檢察官以103年度偵字第21007號作出不起訴處分偵查終結在案，是其交易為真實等情，並提出不起訴處分為證（本院卷第217至222頁）。
經查，上開不起訴處分係以該案被告藍世雄雖無法提出完整之進銷貨紀錄以證實相關發票所示之交易均為真實，然原告與相關公司有大量之匯款交易，與一般幫助他人逃漏稅捐之公司均無任何資金往來之情形相異，是難認藍世雄於擔任本件原告負責人期間，有何函送意旨所指之犯行為由，因而對藍世雄為不起訴處分。
惟藍世雄涉嫌違反稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪嫌，與原告違反營業稅法規定虛報進項稅額逃漏稅捐之違章，其構成要件並不相同，且本件原告確有上述虛進虛銷之事實，已如前述，是在行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑案與行政處分亦原可各自認定事實（最高行政法院75年判字第309 號判例意旨參照），本件自不受上開不起訴處分事實認定之拘束。
㈥按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。
……三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7 年。
在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰。
」「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」
為稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第3款、第2項前段及第22條第1款所規定。
至原告主張本件已逾核課期間一節，查本件原告並無進銷貨事實，同時虛報營業收入及營業成本，致漏報課稅所得額之行為，已構成故意以不正當方法逃漏稅捐之要件，揆諸前揭規定，本件核課期間應為7 年，即自原告申報96年度營所稅之申報日（即97年5 月24日，見原卷一第14頁申報書資料封面））起算7 年，核課期間至104年5月23日屆滿，本件核定稅額繳款書已於104年4月9日合法送達（見原卷一第123頁），並未逾7年核課期間，是原告主張本件核課期間應為5年等情，容有誤解，自無可採。
六、罰鍰部分：㈠按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」
為所得稅法第110條第1項所規定。
次按「財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」
為稅捐稽徵法第1條之1第4項所明定。
繼按「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更，如不利於納稅義務人者，對於變更前應裁處而未裁處及已裁處尚未確定之罰鍰案件，不適用之。」
為財政部104年6月11日台財稅字第10404512780號令所明釋。
㈡原告就本件罰鍰部分，固援用其於前述全年所得額部分之陳述，主張其確有進貨及銷貨之情事，本件裁罰自不合法等情。
惟查，本件原告於96年間並無進貨事實，卻執春誼堂等6 家公司虛開之發票虛列營業成本；
且於同年間並未銷貨予豪傑公司與貝里柏斯公司，卻虛開發票列入營業收入，據以申報96年度營所稅申報等事實，已如前述。
而我國營所稅採申報制，由納稅義務人就其年度內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納，且納稅義務人亦有依法誠實申報課稅之注意義務。
原告96年度無進銷貨事實，卻虛報營業收入8,500,266 元及營業成本33,313,342元，致漏報所得額24,813,076元及漏稅額6,203,269 元，足認其主觀上自有逃漏營所稅之故意，應予論罰。
被告以原告為營所稅之納稅義務人，已依所得稅法規定辦理96年度營所稅結算申報，而對依所得稅法規定應申報課稅之所得額有漏報並造成漏稅結果等違法情事，與所得稅法第110條第1項構成要件該當，違法且有責，且其故意違反上開規定，違章情節自非輕微，不符裁罰倍數參考表使用須知第4 點規定在表定倍數以下酌減其罰之情形，並審酌原告違反本件行政法上義務行為應受責難程度、所生影響，依現行且裁處後至本件裁判前並未修正之裁罰倍數參考表有關所得稅法（營所稅）第110條第1項違章情形第3類規定，按所漏稅額6,203,269元處以1 倍之罰鍰計6,203,269 元，揆諸首揭規定並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，更與行政罰法第18條第1項之規定相符，均屬合法，原告就此部分主張本件不應裁罰等情，自無可採。
七、綜上所述，被告認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷如聲明所示，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經本院詳加審究，或與本件之爭執無涉，或對本件判決之結果不生影響，爰不逐一論究，併此敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 6 月 7 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 許 瑞 助
法 官 蕭 忠 仁
法 官 鍾 啟 煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 107 年 6 月 7 日
書記官 吳 芳 靜
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