臺北高等行政法院行政-TPBA,106,訴更一,51,20190509,1

臺北高等行政法院判決
106年度訴更一字第51號
108年4月25日辯論終結
原 告 台灣格力電器股份有限公司

代 表 人 沈棱 律師（清算人）


訴訟代理人 王子文 律師
盧姵君 律師
張家茹 律師
被 告 財政部北區國稅局

代 表 人 王綉忠（局長）

訴訟代理人 張雅昕
蘇怡心
上列當事人間貨物稅事件，原告不服財政部中華民國104年4月29日台財訴字第10413913070號訴願決定（案號：第10400459號），提起行政訴訟，經本院105年5月26日104年度訴字第818號判決後，原告不服，提起上訴，經最高行政法院106年6月27日106年度判字第336號判決廢棄原判決，發回本院更審，本院判決如下：

主 文

訴願決定及原處分（即復查決定）不利於原告部分均撤銷。

第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。

事實及理由

一、事實概要緣原告於民國102年1至4月間產製應稅貨物冷氣室內機及室外機合計13,060台出廠，漏未報繳貨物稅，經法務部調查局桃園市調查處（原法務部調查局桃園縣調查站，下稱桃園市調查處）及被告所屬新莊稽徵所查獲，被告所屬新莊稽徵所核定補徵貨物稅額新臺幣（下同）11,914,607元，並經被告以103年6月30日103年度財貨物字第F3679103100923號裁處書，裁處原告1倍罰鍰11,914,607元。

原告不服，申請復查，經被告作成104年1月13日北區國稅法一字第1040000771號復查決定書（下稱原處分），認原核定誤植原告102年度適用之營利事業同業利潤標準成本率71%為70%，重行核算漏報貨物稅完稅價格合計58,746,166元，追減貨物稅額165,374元及罰鍰165,374元，變更核定補徵貨物稅額11,749,233元及罰鍰11,749,233元。

原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，本院105年5月26日104年度訴字第818號判決（下稱前審判決）駁回，原告不服，提起上訴，經最高行政法院106年6月27日106年度判字第336號判決廢棄前審判決，發回本院更為審理。

二、本件原告主張：

（一）數量部分：本件經就查得資料逐項核算漏未報繳貨物稅之冷氣室內機及室外機合計13,060台，係以桃園市調查處查扣之原告「客戶銷貨彙總表」計算，惟該表為原告銷貨彙總紀錄，尚需扣除原告已申報繳納貨物稅之數量，才能確認有無逃漏，且依原告已申報之機型數量，與前揭總表所載數量核對，數量顯不相當；

惟原處分並未查對，逃漏多少不明，又原告102年1至4月間產製應稅貨物冷氣室內機及室外機已報繳貨物稅達2,563,007元。

（二）銷售價格部分：依原告102年營利事業所得稅申報書之損益表明確說明營業收入扣除原料成本及包裝成本再扣除貨物稅後尚有銷售毛利達全年營業收入之20.4%，銷售價格已包含銷售利潤。

又被告按「銷售價格」7,905元依同業利潤標準成本率70%核算為核定「完稅價格」11,293元，應係核定銷售價格，再依計算公式算出核定完稅價格為9,411元，原計算漏稅額即有誤。

（三）原處分係以「客戶銷貨彙總表」、「銷退貨明細表」及「貨物稅廠商產銷儲存月報表」為依據，惟原可閱覽卷內僅有「客戶銷貨彙總表」，故原告爭執被告將非應稅貨物之零組件「機板」、「送風機」、「成綸塑殼」、「濾網回風箱」均納入漏報貨物稅之計算，嗣被告抗辯於課稅時未一併納入計算，並提出「附表一未報繳貨物稅之冷氣室內機及室外機資料對照表」，然該附表一所載銷貨總數量合計為15,496台、已申報數量合計為2,630台，倘以銷貨數量扣除已申報數量，僅為12,866台，核與原處分認定之13,060台顯有不同，原處分之範圍迄今仍未確定，致使原告無從核對，況被告對於所認定之違章事實自應負有舉證責任而應提出相關文件，益徵原處分顯非適法。

（四）本件係針對已辦產品登記之貨物，認定有無短漏報之情事，既已辦產品登記，則相同型號之貨物已有完稅價格可作為原處分核定標準，縱原告有短漏報之情事，被告均應依貨物稅條例第13至16條核課稅額；

又被告既主張原告貨物稅登記之銷售價格不含利潤，其完稅價格偏低，即該當同條例第17條之要件，然卻逕予排除適用，顯違反法律文義解釋，揆諸最高行政法院判決發回理由足證被告逕予排除上開法條之適用，原處分核算顯然有誤。

（五）依原告於102年1月至4月申報貨物稅明細，此部分核與原告申報資料相符，足證原告確有按月申報貨物稅，符合最高行政法院判決發回意旨所闡釋之法律見解，本件自有貨物稅條例第17條之適用，且被告改以類似貨物之完稅價格重行計算時，因尚須審究其他類似貨物之完稅價格，而此部分又非原處分卷內已存之卷證資料，依據納稅者權利保護法（下稱納保法）第21條第3項但書規定，屬案情複雜而難以查明者。

（六）罰鍰部分：被告為原罰鍰處分時，並未就原告實際上有無短漏報稅捐之漏稅結果為審認，忽略原告已報繳貨物稅之稅額，且迄今銷貨數量之範圍仍未確定，更無法勾稽是否造成漏稅結果，足證被告對於所認定之違章事實未盡舉證責任，應予撤銷原處分。

又依原告已申報之機型數量，與客戶銷貨彙總表所載數量核對，數量顯不相當，按原告自行申報之完稅價額計算應繳納稅捐，足證溢報稅額近百萬元，原告縱有漏報之部分，仍應扣除溢繳部分，方為計算漏稅額，始得為原處分自明。

（七）綜上所述，聲明求為判決：1.訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。

2.第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。

三、本件被告抗辯：

（一）數量部分：本件關於短漏報之數量，係以桃園市調查處查扣之原告「客戶銷貨彙總表」，扣除原告自行申報之「貨物稅廠商產銷儲存月報表」數量後，逐筆勾稽核算短漏報之數量，核屬有據。

（二）價格部分：1.貨物稅條例第17條之適用對象為「產製廠商申報應稅貨物之銷售價格及完稅價格，主管稽徵機關於進行調查時，發現有不合同條例第13條至第16條之情事，應予調整者。」

則本件原告既係漏報系爭產品即非屬自行申報案件，自無貨物稅條例第17條規定之適用；

又依同條例第13條第1項、第14條第1項前段規定，銷售價格即應包含銷售利潤，則不含稅（貨物稅）之銷售價格自應包含不含稅（貨物稅）之銷售利潤；

另原告102年度營利事業所得稅結算申報，其營業毛利雖為19,639,389元，然其營業費用高達24,492,784元，營業淨利為-4,853,395元，難謂其銷售價格包含銷售利潤，更遑論貨物稅產品登記申請書之價格僅有原料及包裝成本。

再者，原告漏報系爭貨物，縱有原告所稱最近月份之完稅價格，然以原告所主張之冷氣室外機（產品統一編號0000000000）產品為例，其自行申報之價格顯著偏低；

且被告依貨物稅條例第16條後段新製貨物計價之規定，按原告前開自行申報各該產品登記之「不含稅銷售價」（該銷售價格僅為原料成本及包裝成本，並未包含銷售利潤），除以當年度適用之同業利潤標準成本率71%，逐項核算短漏報冷氣室內機及室外機之完稅價格，核定漏報貨物稅完稅價格合計58,746,166元，補徵貨物稅額11,749,233元，於法並無不合。

2.本件係原告未提示銷售系爭貨物13,060台部分之銷售價格，與貨物稅條例第16條前段所稱無銷售價格之情形有別，又廠商出廠銷售價格並不劃一，原告主張本件應依貨物稅條例第16條規定，以系爭貨物其已申報部分之完稅價格計算，自不足採。

3.原告迄未提示其銷售系爭貨物13,060台部分之實際銷售價格，且查原告已申報系爭貨物部分之完稅價格顯著偏低，依貨物稅條例第14條第1項第1款規定，不得列入計算系爭貨物13,060台部分之銷售價格，乃依據貨物稅條例第13條及第14條規定，按各該產品登記之不含稅款銷售價格（僅為原料及包裝等部分成本之總和，且未包含合理之銷售利潤），除以原告102年度適用之營利事業同業利潤標準成本率71﹪（行業標準代號：2851-11，家用冷氣機製造），核算系爭貨物13,060台部分之完稅價格，並業已將相關計算表提供原告閱覽。

原告迄未提示相關帳簿憑證及銷售系爭貨物13,060台部分之實際銷售價格，就本件系爭貨物13,060台部分之完稅價格而言，倘當事人對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不足為主張事實之證明，稽徵機關依查得事證，斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷，符合稅法所規範之課稅要件，依法定其所應歸屬之法律效果，洵無不合。

（三）罰鍰部分：原告為產製廠商，對所負應據實申報稅法義務，知之最詳，惟其短漏報產製應稅貨物出廠數量及完稅價格，致短漏報貨物稅，自有逃漏稅捐之故意，未符合行政罰法第7條第1項不予處罰之規定，應予論罰；

又被告所核定完稅價格超過各該已登記產品之貨物稅完稅價格部分，縱係推計課稅，參最高行政法院98年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議，並無針對漏稅額之計算，應另行舉證證明該完稅價格多寡之法律或法理依據，是原告漏報貨物稅，同時違反貨物稅條例第28條及第32條規定，按行政罰法第24條第1項規定，兩者相較從重者，應以前揭條例第32條規定為處罰之法據，被告經衡酌原告違章情節及應受責難程度，處1倍罰鍰，並無違誤。

（四）綜上所述，聲明求為判決：1.原告之訴駁回。

2.第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。

四、本院之判斷：

（一）按行為時貨物稅條例第2條第1項第1款、第2款規定：「貨物稅於應稅貨物出廠或進口時徵收之。

其納稅義務人如左：一、國內產製之貨物，為產製廠商。

二、委託代製之貨物，為受託之產製廠商。」

第11條第1項第3款規定：「電器類之課稅項目及稅率如左：一、……三、冷暖氣機：凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之，從價徵收20%；

其由主機、空調箱、送風機等組成之中央系統型冷暖氣機，從價徵收15%。」

第13條規定：「應稅貨物之完稅價格應包括該貨物之包裝從物價格。

國產貨物之完稅價格以產製廠商之銷售價格減除內含貨物稅額計算之。

完稅價格之計算方法如左：完稅價格＝銷售價格／（1＋稅率）」第14條第1項規定：「前條所稱銷售價格，指產製廠商當月份銷售貨物予批發商之銷售價格；

其無中間批發商者，得扣除批發商之毛利；

其價格有高低不同者，應以銷售數量加權平均計算之。

但有左列情形之一者，不得列入加權平均計算：一、以顯著偏低之價格銷售而無正當理由者。

二、自用或出廠時，無銷售價格者。」

第16條規定：「產製廠商出廠之貨物，當月份無銷售價格，致無第13條規定計算之完稅價格者，以該應稅貨物上月或最近月份之完稅價格為準；

如無上月或最近月份之完稅價格者，以類似貨物之完稅價格計算之；

其為新製貨物，無類似貨物者，得暫以該貨物之製造成本加計利潤作為完稅價格，俟行銷後再按其銷售價格計算完稅價格，調整徵收。」

；

104年2月4日修正前貨物稅條例第17條規定：「產製廠商申報應稅貨物之銷售價格及完稅價格，主管稽徵機關於進行調查時，發現有不合第13條至第16條之情事，應予調整者，應敘明事實，檢附有關資料，送請財政部賦稅署貨物稅評價委員會評定。

前項貨物稅評價委員會之組織規程及評定規則，由財政部定之。」

；

104年2月4日修正貨物稅條例第17條規定：「產製廠商申報應稅貨物之銷售價格及完稅價格，主管稽徵機關發現有不合第13條至第16條之疑慮時，始得進行調查，並應依查得資料或財政部會商有關機關訂定之標準調整其完稅價格。

前項標準，由財政部會商有關機關參照貨物出廠時之實際市場情形定之。」

第19條規定：「產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記。」

第20條規定：「產製廠商申請登記事項有變更，或產製廠商有合併、轉讓、解散或廢止者，均應於事實發生之日起15日內，向主管稽徵機關申請變更或註銷登記，並繳清應納稅款。」

第22條規定：「產製廠商應設置並保存足以正確計算貨物稅之帳簿、憑證及會計紀錄。」

第23條第1項規定：「產製廠商當月份出廠貨物之應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報；

無應納稅額者，仍應向主管稽徵機關申報。」

第32條第7款、第8款規定：「納稅義務人有下列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處1倍至3倍罰鍰：……七、短報或漏報出廠數量。

八、短報或漏報銷售價格或完稅價格。」

（二）次按貨物稅稽徵規則第15條第1項前段及第2項第3款規定：「（第1項）產製廠商應於開始產製應稅貨物前，向主管稽徵機關洽編產品編號及填具產品登記申請表，並檢同樣品4吋照片及使用圖樣或包裝用紙，送經主管稽徵機關審查相符者，准予登記。

……（第2項）前項產品登記申請表，應載明下列事項：……三、預計製造成本、利潤及不含稅款之銷售價格。」

（三）又行為時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定：「納稅義務人有下列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處1倍至3倍罰鍰……七、短報或漏報出廠數量。

八、短報或漏報銷售價格或完稅價格。

……按所漏稅額處1倍之罰鍰。」

（四）復按「一、前據經濟部工業局查告，分離式冷暖氣機分為室外機及室內機二部分（室外機內含有風扇、冷媒壓縮機等主要零件），屬窗型冷暖氣機之範圍。

二、查進口窗型冷暖氣機所用之壓縮機，在進口時並不課徵貨物稅，迨進口後裝配成為整台窗型冷暖氣機出廠時，始予課徵貨物稅，再查國產分離式冷暖氣機室外機出廠時，對室外機課稅，室內機出廠時，對室內機課稅，二者同時出廠，則同時課稅；

故進口分離式冷暖氣機所用之壓縮機不應課稅，而於裝配成為室外機出廠時課稅。」

經財政部71年3月4日台財稅第31439號函釋在案，該函釋為稅捐主管機關就其執掌公務所為職務上解釋，與上揭貨物稅條例不相牴觸，本院得予採用。

（五）經查：原告於95年8月17日設廠，96年3月13日核准貨物稅廠商登記，產製應稅貨物為電器類83冷暖氣機。

原告於102年1至4月間受萬士益家電股份有限公司（下稱萬士益公司）委託以代工代料方式產製冷氣室內機及室外機共13,060台出廠，漏未申報繳納貨物稅且未開立發票，經桃園市調查處及被告所屬新莊稽徵所查獲，此有通報函、輔導函、客戶銷貨彙總表、銷退貨明細表及原告申報之貨物稅廠商產銷儲存月報表清單、貨物稅廠商完稅價格計算表清單、貨物稅廠商計算稅額申報書清單、貨物稅產品登記申請書、貨物稅產品資料名冊及營業稅違章補徵收核定通知書附於原處分卷可參（見原處分卷1第3頁至第11頁；

原處分卷2第51頁至第68頁、第69頁至第119頁、第125頁；

原處分卷3第50頁至第107頁），被告所屬新莊稽徵所依桃園市調查處查扣原告電腦光碟內之「客戶銷貨彙總表」，以及原告自行申報貨物稅之資料，逐項勾稽查對，核算原告漏未申報應稅貨物之數量，屬於已辦理產品登記部分合計13,060台，又以原告及萬士益公司均未提供實際買賣價格，且查原告短漏報之產品已辦理產品登記，其貨物稅申報之完稅價格為產品登記申請書上所載銷售價格，該銷售價格僅為原料成本及包裝成本，並未包含銷售利潤，遂按各該產品登記之銷售價格，除以原告102年度適用之營利事業同業利潤標準成本率71﹪（行業標準代號：2851-11，家用冷氣機製造），核算系爭產品之貨物稅完稅價格，核定漏報貨物稅完稅價格及補徵貨物稅額；

惟原告則主張：因政府99年間修改冷媒規範，其無法立即變更開發設計新產品並完成貨物登記及檢驗，是均開立其他機型之發票報繳貨物稅，依其申報之機型數量與客戶銷貨彙總表不相當足證溢報，其實際上無短漏報稅捐；

又貨物稅稅基部分，則主張其已就應稅貨物辦理貨物稅（產品）登記，亦申報並繳納貨物稅在案，且已申報部分未曾受被告認定不含銷售利潤致完稅金額過低，亦未經貨物稅條例第17條程序評定，應適用相同貨物完稅價格為核定標準；

另被告以各該產品登記之不含稅款銷售價格未包含利潤為調整理由，此與卷內產品登記申請書載有利潤之客觀事證不符，故原處分實屬違誤等語。

（六）關於被告核定本件原告未申報或短報已辦理產品登記應稅貨物之出廠數量合計13,060台，原告雖主張因政府修改冷媒規範，無法立即完成貨物登記及檢驗，其均已開立其他機型之發票報繳貨物稅，由其每月申報貨物稅數量遠大客戶銷貨彙總表所載實際銷量足證溢報，其無逃漏稅捐意圖，應扣除溢繳部分云云，此部分並非可採。

玆分述如下：1.經查：被告經由桃園市調查處扣押原告電腦中查得原告之「客戶銷貨彙總表」（桃園市調查處以102年8月29日園防字第10257544660號函提供原告電腦資料光碟，見原處分卷1第7頁），上開「客戶銷貨彙總表」係按月份、按品號（品名）記錄原告各項產品於各月份之銷貨數量（見原處分卷2第51頁至第68頁），並因於102年6月3日北區國稅新莊銷稽字第1020534706號書函及102年12月26日北區國稅新莊銷稽字第1020542313號書函（見原處分卷2第121頁至第123頁）原告調帳均未獲提示，遂依上開資料之記載，因「有辦理貨物稅產品登記而未申報貨物稅」及「未辦理貨物稅產品登記且未申報貨物稅」兩者違反公法上義務情形及違章裁罰倍數均屬有別（請參酌行為時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規範），被告故而先按「品號」反查各項產品有無依貨物稅條例第19條申請辦理產品登記在案，若品號查有對應之「產品編號」者，區分屬於「已辦產品登記」部分（被告查核初表見原處分卷3第19頁至第37頁），續按月份、按產品編號逐項比對，將「客戶銷貨彙總表」之銷貨數量記錄大於原告貨物稅申報之出廠數量，核認有已銷售之貨物未申報當月出廠數量或短報當月出廠數量之情形，並將其數量比對之結果編入「已辦產品登記漏銷統計表」在卷可參（見原處分卷3第11頁至第16頁），據以核定本件原告未申報（前揭統計表「申報數量」統計為0之項次）或短報（前揭統計表「銷售數量」大於「申報數量」之項次）之貨物合計13,060台。

是以，本件課稅客體僅及於被告查獲原告於102年1至4月未申報或短報並且經被告統計為「已辦理產品登記」之貨物，至原告同期間其他未申報或短報之應稅貨物，則非本件課稅範圍，合先敘明。

2.原告雖主張：其有溢報數量及溢繳稅額近百萬元，可證自始無逃漏稅捐意圖，應扣除溢繳部分云云。

惟查：原告實際負責人林建春於另案刑案調查就其生產違反政府法規冷氣之區隔方式供述：「只有在室內機及室外機的代號後面加上『1』，及機型編號後面3碼『ME1』的冷氣是萬士益公司非法填充R-22冷媒的室外機，『LE1』是R-22冷媒與R410冷媒共用的室內機殼，G1（或GH1）是格力公司非法填充R22冷媒室內機，其他機型皆是填充R410合法生產的冷氣。」

「凡型號後加註『1』者即係代表填充R22冷媒之機型」等語（見原處分卷5第3頁、第9頁反面），可知原告就其違法產製致無法申報貨物稅之產品，於其內部記錄係於機型編號後加註「1」，而與其他合於法令產製產品之機型編號加以區隔。

然前已述及，被告就本件未申報或短報應稅貨物合計13,060台課稅客體之統計，係以原告之「客戶銷貨彙總表」（按：此文件係另案刑案調查扣押原告電腦內之資料，即原告之內部記錄。

）所載「品號」反查有「產品編號」者。

而審諸原告前揭「客戶銷貨彙總表」（見原處分卷2第51頁至第68頁）、被告「台灣格力102年1-4月銷售統計表」初表（見原處分卷3第19頁至第37頁）及被告「已辦產品登記漏銷統計表」（見原處分卷3第11頁至第16頁）互核以觀，原告全數型號以「1」結尾之違法產製貨物者，皆因反查該品號未辦理產品登記而無產品編號在案，而未經被告予以納入本件課稅範圍。

例如，原告內部記錄102年1月有銷售GA-206 LE1共30台（見原處分卷2第68頁項次2），因被告查該品號無產品編號（見原處分卷3第37頁項次3，對應「產品編號」欄位為空白），故未納入本件統計而非屬本件之課稅範圍（見原處分卷3第11頁至第16頁統計表所列各項並無該產品型號）。

3.又縱認原告此部分之主張屬實，惟該溢報數量或溢繳稅款之課稅客體，係違反環保法令所產製而「未辦理產品登記」之貨物（此部分產品之型號業經被告反查證實「未辦理產品登記」），核與本件被告係就原告「已辦理產品登記」有未申報或短報之產品為課稅範圍，實屬無涉，此觀被告編制之前揭「已辦產品登記漏銷統計表」（見原處分卷3第11頁至第16頁）所列各項產品之「產品型號」，並未有以「1」結尾者，亦徵明瞭。

況且，原告主張係以其他機型名義開立發票報繳其違法產製貨物之貨物稅乙節。

惟無論貨物有辦理產品登記抑或未辦理產品登記，產製廠商有產製出廠應稅貨物者，則該貨物即為貨物稅之課稅客體，本應繳納貨物稅。

是以，原告根本無溢報數量及溢繳稅款情事，更遑論將其聲稱之溢繳部分，自本件課稅客體之應納稅額中扣除。

再者，「有辦理貨物稅產品登記而未申報貨物稅」及「未辦理貨物稅產品登記且未申報貨物稅」兩者違反公法上義務情形及違章裁罰倍數均屬有別；

又縱認原告此部分之主張屬實，然亦無法動搖其就本件貨物出廠共計13,060台有短報或未申報而致漏稅之事實，則原告所稱其擅自產製該等未辦理產品登記應稅貨物出廠之數量，自不得抵銷本件被告查獲原告未申報或短報已辦理產品登記之數量。

4.綜上，足見原告此部分主張，不足採信。

（七）被告就系爭貨物13,060台貨物稅稅基(完稅價格)之認定，核與貨物稅條例第3章（完稅價格）第13條至第17條關於完稅價格相關規範有違，玆分述如下：1.按最高行政法院106年度判字第336號判決發回理由六、(七)指明：「按貨物稅條例關於產製廠商應納稅款繳納申報程序之第23條規定：『產製廠商當月份出廠貨物之應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報；

無應納稅額者，仍應向主管稽徵機關申報。』

貨物稅條例第17條第1項所稱『產製廠商申報應稅貨物之銷售價格及完稅價格』情形，應指產製廠商確有將當月份出廠貨物之應納稅款依同條例第23條履行應納稅款繳納申報程序而言，至於其申報數額嗣後有爭執者，仍應有貨物稅條例第17條規定之適用，自不得將所爭執或補徵之稅額部分剔除，認不符合同條例第17條所稱之申報，而不適用該條之評定程序，否則一有補徵即無貨物稅條例第17條第1項規定之適用，殊有違貨物稅條例第17條立法之良法美意。」

等語（見本院卷第23頁），並以本院前審判決未調查釐清本件是否原告已向主管稽徵機關為完稅價格申報，而廢棄本院前審判決並發回更為審理。

故依行政訴訟法第260條第2項、第3項規定，本院應依上述最高行政法院判決表示之法律上意見及指示調查事項，審究原告是否有「產製廠商申報應稅貨物之銷售價格及完稅價格」而有「不合同條例第13條至第16條之情事，應予調整」，應予適用貨物稅條例第17條第1項評定程序之規範。

2.次按貨物稅為「單階段之毛額型銷售稅」，僅有一個課徵時點，如果沒有在該課徵時點有效掌握稅源，即容易發生逃逸稅捐之結果。

因此立法者為確保貨物稅稅捐債權之實現，必須選擇一個最容易掌握稅源之時點。

現行實證法之立法抉擇選在應課貨物稅之貨物「出廠」時，而非「銷售」時（貨物稅條例第23條第1項規定參照），提前課徵時點以確保貨物稅稅捐債權之實現。

又貨物稅採取從價課稅者（例如本件稅捐客體冷暖氣機），其稅基稱為「完稅價格」，係以產製廠商出廠時之「銷售價格」減除內容貨物稅額計算之（同條例第13條規定參照）。

在此法制背景下，同條例第13條至第16條有關稅基量化之相關規定才會明定，要由銷售價格反推完稅價格（同條例第13條至第15條規定參照）。

如果應徵貨物稅之貨物「出廠」時尚未銷售致無銷售價格者，才依同條例第16條規定之標準決定其出廠貨物之完稅價格。

因此，有關內國產製之貨物稅應稅稅捐客體，其稅基量化之方式，可簡言如下：(A)先「如實」認定「銷售價格」，「如實」認定之規範依據為同條例第14條（及第15條，代製情形）。

(B)如暫無「銷售價格」之資訊者（貨物稅終究會有「銷售價格」之形成，只是在某些時點，此項資訊尚未形成，或者未被知悉），則依同條例第16條規定，依暫定之「完稅價格」課徵貨物稅，但事後若有「銷售價格」資訊之形成或發現，可再調整徵收（其差額）。

(C)而在「銷售價格」與「完稅價格」資訊有「有不合同條例第13條至第16條之疑慮」時，稅捐機關得依同條例第17條規定，進行調查，並應依查得資料或財政部會商有關機關訂定之標準調整「完稅價格」。

（最高行政法院105年度判字第215號判決及108年度判字第78號判決意旨參照）。

3.又104年2月4日修正貨物稅條例第17條已刪除原條文送請財政部賦稅署貨物稅評價委員會規定部分。

為配合貨物稅條例修正，財政部亦於104年7月14日以臺財稅字第10400610750號令廢止賦稅署貨物稅評價委員會組織規程，現行稽徵實務上已廢止貨物稅評價委員會之運作。

依104年2月4日修正貨物稅條例第17條規定，主管稽徵機關查得產製廠商申報應稅貨物之銷售價格及完稅價格有不合同條例第13條至第16條疑慮者，應依「查得資料」或「財政部會商有關機關並參照貨物出廠時實際市場情形訂定之標準」為調整，合先敘明。

4.上開查獲短報或未申報之貨物，依其稅基量化應適用之規範，區分為「短報」者、「當月未申報貨物出廠而有最近月份完稅價格」者及「當月未申報貨物出廠且無最近月份完稅價格」者，經查：⑴原告102年1月至4月「短報」貨物出廠數量共計2,365台（1月908台、2月148台及4月1,309台）部分：①原告102年1月貨物稅申報就產品統一編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別有於「完稅價格計算表」填具單位完稅價格4,485.8元、7,949.2元、7,999.2元、2,504.2元、3,858.3元、3,858.3元、5,466.7元、6,587.5元、2,212.5元、2,445.8元、2,483.3元、3,700元、2,212.5元（見原處分卷3第68頁至第72頁之項號3、5、6、9、13、15、19、20、22、23、24、25、27），併同「計算稅額申報書」、「產銷儲存月報表」等其他書表，依貨物稅條例第23條第1項規定向主管機關履行申報程序在案，則原告上開完稅價格計算之申報，依上訴審判決發回意旨，即屬貨物稅條例第17條所稱之申報。

嗣經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得前揭編號產品分別有35台、15台、5台、15台、5台、20台、20台、15台、150台、130台、130台、110台、258台（見原處分卷3第11頁至第16頁「已辦產品登記漏消統計表」之項號26、29、31、38、43、46、56、61、68、72、76、80、109），共908台短報出廠數量，且經原告於「計算稅額申報書」短報上開出廠應稅數量以計算應納稅額（見原處分卷3第79頁至第81頁）。

②原告102年2月貨物稅申報就產品統一編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別有於「完稅價格計算表」填具單位完稅價格3,185.8元、4,485.8元、3,185.8元、2,445.8元、2,504.2元、3,858.3元、5,358.3元、5,466.7元、6,587.5元（見原處分卷3第65頁至第67頁之項號1、3、4、7、8、9、11、13、14），併同「計算稅額申報書」、「產銷儲存月報表」等其他書表，依貨物稅條例第23條第1項規定向主管機關履行申報程序在案，則原告上開完稅價格計算之申報，依上開最高行政法院判決發回意旨，即屬貨物稅條例第17條所稱之申報。

嗣經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得前揭編號產品分別有4台、20台、20台、34台、10台、20台、20台、15台、5台（見原處分卷3第11頁至第16頁「已辦產品登記漏消統計表」之項號24、27、28、37、39、44、48、57、62），共148台短報出廠數量，且經原告於「計算稅額申報書」短報上開出廠應稅數量以計算應納稅額（見原處分卷3第76頁至第78頁）。

③原告102年4月貨物稅申報就產品統一編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000及0000000000分別有於「完稅價格計算表」填具單位完稅價格7,949.2元、7,999.2元、2,212.5元、5,358.3元、5,466.7元、5,466.7元、6,587.5元、9,908.3元、2,212.5元、2,445.8元、2,483.3元、3,700元、3,483.3元、3,858.3元、3,145.8元、6,524.2元（見原處分卷3第58頁至第62頁之項號3、4、5、9、10、11、12、13、14、15、16、17、21、22、24、25），併同「計算稅額申報書」、「產銷儲存月報表」等其他書表，依貨物稅條例第23條第1項規定向主管機關履行申報程序在案，則原告上開完稅價格計算之申報，依上開最高行政法院判決發回意旨，即屬貨物稅條例第17條所稱之申報。

嗣經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得前揭編號產品分別有20台、5台、20台、30台、75台、40台、30台、8台、400台、120台、225台、240台、30台、10台、15台及41台（見原處分卷3第11頁至第16頁「已辦產品登記漏消統計表」之項號30、32、36、50、54、59、64、67、71、75、79、83、115、119、125、127），共1,309台短報出廠數量，且經原告於「計算稅額申報書」短報上開出廠應稅數量以計算應納稅額（見原處分卷3第73頁至第75頁）。

④惟查：原告所申報前揭貨物完稅價格顯不符常情，而有以不正當壓低出廠價格疑慮，玆分述如下：例如：產品編號0000000000原告102年1月份、2月份及4月份申報之完稅價格均為5,466.7元（由銷售價格6,560元除以〈1+20％稅率〉反算，見原處分卷3第70頁項號19、第66頁項號13、第61頁項號11之完稅價格計算），然核對該編號產品之貨物稅產品登記申請書所載，其不含稅出廠價（完稅價格）為「6,560元」（見原處分卷2第81頁），換言之，原告將貨物稅產品登記申請書之完稅價格申報為銷售價格，使申報之完稅價格偏低致貨物稅稅基減少；

再者，前揭產品登記申請書所載不含稅出廠價（完稅價格）6,560元，僅係包含原料成本6,440元及包裝成本120元，全無「利潤」之記載，亦即，該貨物原告所申報之銷售價格6,560元，經反推扣除貨物稅額後，僅餘淨額5,466.7元，尚不足以回收該項貨物之產製成本6,560元（即原料成本6,440元加包裝成本120元），是其申報之銷售價格確屬偏低而不符常情。

原告前揭其他編號產品所申報之完稅價格均類此情形，從而，原告所報前揭貨物稅稅基顯有異常，被告認定原告申報之完稅價格顯著偏低，並非無據。

⑤承上，被告經調查後，發現前揭原告申報貨物完稅價格，有不合貨物稅條例第13條至第16條規定，因認應予調整其完稅價格，雖非無據。

惟以，主管稽徵機關就產製廠商申報完稅價格之調整補徵，因攸關納稅義務，為期客觀公平，爰於104年2月4日修正前同條例第17條明定應經貨物稅評價委員會之評定程序，始可為之（立法理由參照）。

嗣因時空環境變遷及徵納雙方對貨物稅申報業務已臻熟稔，貨物稅評價委員會功能式微，爰於104年2月4日修正刪除該委員會設置及執掌之規定，而就貨物稅完稅價格調整之機制，仍明定應依「查得資料」或「財政部會商有關機關並參照貨物出廠時實際市場情形訂定之標準」為之。

⑥被告辯稱：有參考其他因素、標準而有踐行修正後貨物稅條例第17條規定之程序云云，惟查：被告所參考者係營利事業同業利潤標準成本率（行業標準代號：2851-11，家用冷氣機製造），核非貨物稅條例第17條規範，由財政部會商相關單位研商該貨物出廠時實際市場價格水準所訂定之標準。

再者，有關內國產製應稅貨物之稅基量化，貨物稅條例第14條（及第15條，代製情形）所規範者，係指「如實」認定「銷售價格」價格而言（最高行政法院108年度判字第78號判決意旨參照），則主管稽徵機關所查得者，必須係該貨物之真實銷售價格，方得依貨物稅條例第17條規定依「查得資料」調整產製廠商申報之完稅價格。

然查，就上述原告各月份貨物稅申報所短報共計2,365台貨物以及原告當月份未申報貨物出廠（詳如下述）貨物之真實銷售價格，被告於102年6月3日以北區國稅新莊銷稽字第1020534706號函及103年11月12日以北區國稅法一字第1030020365號函通知原告提供進貨證明、支出證明、進銷存、原料及製成品、買賣合約書、營業稅申報書、銷項發票等帳證供核，惟經原告表示無法提供帳證（見原處分卷3第108頁至第115頁）；

又因原告負責人林建春於另案刑事案件調查供述，原告所生產之冷氣機係全數銷售予萬士益公司（參桃園市調查處關於查告原告與萬士益公司交易關係之覆函，見原處分卷2第9頁），被告復於103年1月13日函請桃園市調查處協助提供原告與萬士益公司之銷售價格，惟桃園市調查處亦函覆查無相關佐證資料供參（見原處分卷2第10頁至第11頁）。

依上開事證顯示，足徵被告無法查得系爭貨物之交易價格。

從而，本件被告客觀上顯然無法按貨物稅條例第17條所稱「查得資料」以調整原告申報之完稅價格。

是以，本件被告既未踐行行為時貨物稅條例第17條規定之評定程序，亦未適用現行貨物稅條例第17條依「查得資料」或「財政部會商有關機關並參照貨物出廠時實際市場情形訂定之標準」之規範，惟卻仍直接按各該產品登記申請書所載之不含稅出廠價，除以原告102年度適用之營利事業同業利潤標準成本率71％（行業標準代號：2851-11，家用冷氣機製造）方式，核認系爭短報貨物之完稅價格（見本院卷第45頁至第46頁〉，被告核認方式，即有違誤，其據以補徵之貨物稅金額，即非適法。

⑵原告102年1月至4月「當月未申報貨物出廠而有最近月份完稅價格」之應稅貨物共計7,488台（1月1,369台、2月1,276台、3月4,015台及4月828台）部分：①原告102年1月貨物稅申報，經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得產品編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別1台、50台、1台、4台、30台、30台、80台、50台、55台、3台、30台、30台、15台、15台、196台、150台、296台、188台、100台、45台（見原處分卷3第11頁至第16頁之統計表項號1、4、7、9、11、12、15、16、17、19、20、21、22、84、90、93、96、97、128、187），共1,369台應稅貨物出廠銷售而未經原告申報，且查，原告就前揭編號產品，經被告查得分別於96年7月、96年7月、96年7月、96年7月、96年1月、96年9月、96年8月、96年8月、96年8月、96年8月、98年9月、96年10月、96年11月、102年4月、102年5月、102年8月、102年8月、102年8月、102年8月及102年9月有最近月份之完稅價格申報在案（見前表同項號被告於「最近申報月份」欄位之註記）。

②原告102年2月貨物稅申報，經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得產品編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別有10台、100台、150台、100台、230台、10台、129台、199台、98台、40台、10台、200台（見原處分卷3第11頁至第16頁之統計表項號5、69、73、77、81、85、91、94、98、110、113、129），共1,276台應稅貨物出廠銷售而未經原告申報。

又原告就前揭編號產品，經被告查得分別於96年7月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年4月、102年5月、102年8月、102年8月、102年9月、102年1月、102年8月有最近月份之完稅價格申報在案（見前表同項號被告於「最近申報月份」欄位之註記）。

③原告102年3月貨物稅申報，經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得產品編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、00000000000、0000000000分別有2台、1台、2台、1台、20台、30台、101台、50台、100台、100台、61台、50台、20台、20台、10台、1400台、470台、300台、200台、30台、7台、198台、199台、190台、2台、2台、130台、68台、250台、1台（見原處分卷3第11頁至第16頁之統計表項號2、6、8、10、13、14、40、42、45、47、49、53、58、63、66、70、74、78、82、86、92、95、99、111、114、118、122、126、130、185），共4,015台應稅貨物出廠銷售而未經原告申報。

又原告就前揭編號產品，經被告查得分別於96年7月、96年7月、96年7月、96年7月、96年11月、96年9月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年1月、102年4月、102年5月、102年8月、102年8月、102年9月、102年1月、102年1月、102年4月、102年4月、102年8月、102年9月有最近月份之完稅價格申報在案（見前表同項號被告於「最近申報月份」欄位之註記）。

④原告102年4月貨物稅申報，經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得產品編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別有5台、18台、30台、5台、120台、100台、100台、314台、40台、61台、35台（見原處分卷3第11頁至第16頁之統計表項號3、18、88、124、176、177、183、184、186、188、189），共828台應稅貨物出廠銷售而未經原告申報。

又原告就前揭編號產品，經被告查得分別於96年7月、96年8月、102年5月、102年4月、102年6月、102年10月、102年9月、102年9月、102年9月、102年9月、102年9月有最近月份之完稅價格申報在案（見前表同項號被告於「最近申報月份」欄位之註記）。

⑤貨物稅條例第13條至第16條關於稅基量化之相關規定，是由銷售價格反推完稅價格（同條例第13條至第15條規定參照）。

如果應徵貨物稅之貨物「出廠」時尚未銷售致無銷售價格者，才依同條例第16條規定之標準決定其出廠貨物之完稅價格。

即先以「該應稅貨物上月或最近月份之完稅價格」為準；

如無上月或最近月份之完稅價格者，則以「類似貨物之完稅價格」計算之；

如為新製貨物，無類似貨物者，則得「暫」以「該貨物之製造成本加計利潤作為完稅價格，俟行銷後再按其銷售價格計算完稅價格，調整徵收」。

前開規定本來是用來處理「貨物非因銷售而出廠」情形之稅基量化議題。

但在貨物出廠而銷售金額不明之情況，當然也可以比照處理，因為其處理方式仍然是透過產製者以往銷售之歷史經驗，尋求判斷銷售金額之最佳參考座標（最高行政法院105年度判字第215號判決意旨參照）。

依上開說明，原告前揭「當月未申報貨物出廠而有最近月份完稅價格」共計7,488台應稅貨物之完稅價格，應類推適用貨物稅條例第16條規定，以該產品上月或最近月份之完稅價格為準。

⑥至被告固查得原告前揭未申報貨物出廠貨物之上月或最近月份完稅價格顯著偏低，而有以不正當壓低出廠價格疑慮，玆分述如下，例如：產品編號0000000000原告最近月份102年6月份所申報之完稅價格為2,512.5元（由銷售價格3,015元除以〈1+20％稅率〉反算，見原處分卷4第7頁項號23之完稅價格計算），然核對該編號產品原告申報之貨物稅產品登記申請書所載，其不含稅出廠價（完稅價格）為「3,150元」（見原處分卷4第53頁），換言之，原告將貨物稅產品登記申請書之完稅價格申報為銷售價格，使申報之完稅價格偏低致貨物稅稅基減少；

再者，前揭產品登記申請書所載不含稅出廠價（完稅價格）3,015元，其組成除原料成本2,860元、包裝成本25元、其他成本30元外，雖包含有利潤100元，然原告所申報該貨物之銷售價格3,015元，經反推扣除貨物稅額後，僅餘淨額2,512.5元，尚不足以回收該項貨物之產製成本2,915元（即原料成本2,860元＋包裝成本25元＋其他成本30元），遑論因銷售貨物而產生利潤，是其申報之銷售價格確屬偏低而不符常情。

原告前揭其他編號產品之上月或最近月份完稅價格之申報均類此情形，更有部分產品登記申請書且無「利潤」之記載，被告主張原告申報之完稅價格顯著偏低，雖非無據。

然因本件被告未踐行行為時貨物稅條例第17條規定之評定程序，亦未適用現行貨物稅條例第17條之規範，則其逕按各該產品登記申請書所載之不含稅出廠價，除以原告適用之營利事業同業利潤標準成本率核算系爭貨物之完稅價格，業如前述，自非適法，其據以補徵之貨物稅金額，即有未合。

⑶原告102年1月至4月「當月未申報貨物出廠且無最近月份完稅價格」之應稅貨物共計3,207台（1月277台、2月238台、3月1,406台及4月1,286台）部分：①原告102年1月貨物稅申報，經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得原告已經核准登記之產品編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別有3台、1台、9台、1台、57台、113台、50台、32台、11台（見原處分卷3第11頁至第16頁之統計表項號55、89、120、136、138、140、142、145、148）共277台貨物出廠銷售而未經原告申報，然前揭編號產品尚未經原告申報完稅價格在案，而無上月或最近月份之完稅價格。

②原告102年2月貨物稅申報，經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得原告已經核准登記之產品編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別有33台、24台、28台、43台、50台、20台、20台、20台（見原處分卷3第11頁至第16頁之統計表項號149、152、155、158、161、164、167、170）共238台貨物出廠銷售而未經原告申報，然前揭編號產品尚未經原告申報完稅價格在案，而無上月或最近月份之完稅價格。

③原告102年3月貨物稅申報，經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得原告已經核准登記之產品編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別有5台、285台、75台、60台、50台、150台、25台、6台、47台、30台、10台、30台、15台、191台、150台、12台、30台、40台、50台、60台、20台、10台、20台、15台、20台（見原處分卷3第11頁至第16頁之統計表項號65、100、101、102、103、105、106、107、108、131、132、134、135、143、146、150、153、156、159、162、165、168、171、190、192）共1,406台貨物出廠銷售而未經原告申報，然前揭編號產品尚未經原告申報完稅價格在案，而無上月或最近月份之完稅價格。

④原告102年4月貨物稅申報，經被告就原告「產銷儲存月報表」申報出廠應稅數量與桃園市調查處扣押「客戶銷貨彙總表」同月份之銷售記錄互核比對，查得原告已經核准登記之產品編號0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000、0000000000分別有3台、196台、10台、11台、300台、50台、50台、2台、108台、49台、40台、30台、45台、60台、15台、19台、25台、61台、36台、1台、50台、50台、50台、5台、5台、15台（見原處分卷3第11頁至第16頁之統計表項號60、104、121、133、137、139、141、144、147、151、154、157、160、163、166、169、172- 175、178-182、191）共1,286台貨物出廠銷售而未經原告申報，然前揭編號產品尚未經原告申報完稅價格在案，而無上月或最近月份之完稅價格。

⑤上開最高行政法院判決發回理由六、（三）已指明：「前引貨物稅條例第16條區分適用『類似貨物』或『新製貨物』，則以該廠商產製之應稅貨物為比較基準，『未為產品登記者』始屬新製貨物，而有同條加計利潤作為完稅價格乙節之適用；

而本件係針對上訴人有無短漏報『已辦產品登記』之應稅貨物為客體，自應依同條前段之『類似貨物』為核課標準，並非以新製貨物作認定（本院就相同上訴人相關貨物稅條例案件之105年度判字第215號判決意旨參照），惟原審逕維持被上訴人適用同條後段『新製貨物』計價之規定，自有適用法規錯誤之違法，……」等語（見本院卷第20頁至第21頁），則原告前揭「當月未申報貨物出廠且無最近月份完稅價格」共計3,207台應稅貨物之完稅價格，應類推適用貨物稅條例第16條規定，以「類似貨物之完稅價格」計算之。

是被告按各該產品登記申請書所載之不含稅出廠價，除以原告適用之營利事業同業利潤標準成本率核算系爭貨物之完稅價格，業如前述，亦非適法，其據以補徵之貨物稅金額，亦有未合。

5.綜上所述，被告未依貨物稅條例第17條規定調整原告已申報有案之完稅價格，亦未就原告已經核准產品登記之貨物依貨物稅條例第16條規定計算其完稅價格。

從而，本件被告核認系爭貨物稅基之方式，並非適法，其據以補徵之貨物稅金額，即有未合。

本件原告「短報」部分共計2,365台貨物及「當月未申報貨物出廠而有最近月份完稅價格」部分共計7,488台貨物部分，事關該等貨物申報完稅價格或最近月份完稅價格之調整，然價格調整涉有該特定產業專業及實際市場情形等因素之考量，且調整之準據法律已有規範（貨物稅條例第17條規定參照）；

原告「當月未申報貨物出廠且無最近月份完稅價格」部分共計3,207台貨物之稅基，則關涉與系爭貨物類似者之尋找，原告各類產品繁雜，且其是否類似亦涉及專業判斷。

按納保法第21條第3項規定：「行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額。

但因案情複雜而難以查明者，不在此限。」

之意旨，則本件應撤銷，著由被告依照上揭貨物稅條例相關規定，另為適法處分。

（八）關於罰鍰部分：被告所處「罰鍰數額」係依「所漏稅額」倍數而定，二者相關聯而不可分，而本件有關貨物稅稅基(完稅價格)所適用法規既有違誤，其量化金額即有違誤，所漏稅額尚未確定，則罰鍰部分，自應一併撤銷，並由被告另為適法處分。

五、綜上所述，本件被告核認系爭貨物稅基之方式，並非適法，其據以補徵之貨物稅金額，即有未合，故原處分（即復查決定）不利原告即有違誤，訴願決定遞予維持，亦為未合，原告訴請撤銷，為有理由，應予准許，而本件貨物稅稅基量化之實際數據與結果，應由被告依照上揭貨物稅條例相關規定，另為適法處分；

又本件貨物稅稅基量化之金額既有違誤，所漏稅額尚未確定，則罰鍰部分，自應一併撤銷，並由被告另為適法處分。

六、兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 108 年 5 月 9 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 陳金圍
法 官 吳俊螢
法 官 許麗華
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 108 年 5 月 9 日
書記官 陳可欣