臺北高等行政法院行政-TPBA,107,簡上,112,20181008,1

臺北高等行政法院判決
107年度簡上字第112號
上 訴 人 新北市政府稅捐稽徵處

代 表 人 黃育民（處長）
訴訟代理人 郭燕玲
被上訴人 鍾錦評

上列當事人間地價稅事件，上訴人不服中華民國107年3月29日臺
灣新北地方法院106年度稅簡字第1號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

事實及理由
一、程序事項：本件被告之代表人原為代理處長黃育民，訴訟進行中，變更為處長黃育民，業據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、緣被上訴人所有坐落新北市樹林區圳民段870地號土地，宗地面積451.01平方公尺，權利範圍465分之233（以下稱系爭土地；
民國98年10月30日地籍圖重測，重測前地號：圳岸腳段484地號土地），原課徵田賦在案，嗣上訴人辦理106年加強地價稅稅籍及使用情形清查作業，經查系爭土地之使用分區屬部分住宅區部分道路用地，且調閱100年航照圖及現場勘查發現系爭土地現場供鐵皮建物及水泥鋪面，即未作農業使用，核與土地稅法第22條所定課徵田賦要件不符，又詢據新北市樹林地政事務所函復系爭土地屬住宅區及道路用地之面積分別為435.63平方公尺、15.38平方公尺，是按被上訴人權利範圍比例計算持分面積218.28平方公尺及7.71平方公尺應自101年起分別改按一般用地稅率及公共設施保留地稅率課徵地價稅，以原處分即上訴人106年2月23日新北稅土字第10630220711號函（含有撤銷原課徵田賦）改按一般用地稅率及公共設施保留地稅率，所依稅捐稽徵法第21條規定，命被上訴人補徵繳納系爭土地於核課期間內即101年至105年地價稅分別為8,024元、8,916元、8,916元、8,916元、8,917元，共計43,689元。
被上訴人不服，申請復查後，由上訴人以106年4月28日新北稅法字第1063039242號復查決定書予以駁回（下稱復查決定），經提起訴願，亦遭新北市政府以106年8月2日新北府訴決字第1061072095號函所檢送之訴願決定駁回（下稱訴願決定），經原審法院以106年度稅簡字第1號判決（下稱原判決）原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷後，上訴人不服，遂提起本件上訴。
三、被上訴人起訴主張及訴之聲明、上訴人於原審之答辯及聲明、原審判決認定之事實及理由，均引用原審判決書所載。
四、本件上訴人對於原判決提起上訴，主張略以：
（一）按行政訴訟法第235條、第236條、第236條之1及第243條、土地稅法第14條、第19條、第22條第1項、第2項、稅捐稽徵法第21條、第22條第4款及土地法第6條、納稅者權利保護法第7條第4項、行為時有效99年12月8日修正公布農業發展條例第2條、第3條第10款、第12款及94年6月10日修正公布同條例施行細則第2條、行為時有效99年6月23日修正查編與農業經營不可分離之土地作業要點第1點、第2點及5點定有明文。
次按財政部79年6月18日台財稅第790135202號函、85年11月28日台財稅第851925899號函及99年1月21日台財稅字第09800412020號令有所明釋。
（二）本案系爭土地原經上訴人課徵田賦在案，嗣上訴人辦理106年加強地價稅稅籍及使用情形清查作業時，詢據新北市政府106年2月13日新北府城測字第1060216761號函略以：「說明：二、依87年3月20日發布實施之『變更樹林(三多里地區)都市計畫(第二次通盤檢討)案』，圳民段870地號土地使用分區為『部分道路用地部分住宅區』，迄今未
變更，住宅區非屬公共設施用地，自非屬公共設施保留地
。
……四、查旨揭圳民段870地號土地道路用地部分係屬樹林(三多里地區)都市計畫範圍內之公共設施用地，……，其土地所有權私有部分應屬公共設施保留地。」、新北
市樹林地政事務所106年2月14日新北樹地測字第1064071690號函略以：「說明：二、本案經套疊來文所附地籍套繪都市計畫分區圖，分算各使用分區暫編地號面積如下，…
…(一)870地號(住宅區)：435.63平方公尺。
(二)870( 1)地號(道路用地)：15.38平方公尺。」
，且經上訴人查調100年航照圖發現系爭土地已未作農業使用，並於106年2月16日派員會同地政事務所人員現場勘查結果系爭土地上現有增建鐵皮建物(門牌：樹林區俊英街63巷3號)及水泥鋪面，顯已非作農業使用，核與土地稅法第22條課徵田賦要件不符，此有100年航照圖、106年2月16日會勘紀錄及會勘照片附卷可稽，是依前揭財政部函釋規定應按被上訴
人權利範圍比例核算被上訴人所有系爭土地部分面積
218.28平方公尺、部分面積7.71平方公尺自101年起分別改按一般用地稅率及公共設施保留地稅率課徵地價稅，並
核定補徵系爭土地核課期間內之101年至105年地價稅，於法洵屬有據，並無違誤，應予維持。
（三）人民有依法律納稅之義務，為憲法第19條所明定。
所謂依法律納稅，兼指納稅及免稅之範圍，均應依法律之明文。
惟法律條文適用時發生疑義者，主管機關自得為符合立法
意旨之闡釋，司法院釋字第267號解釋敘述甚明。
涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法定主義之精神，依各
該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平
原則為之，亦經司法院釋字第420號解釋釋示在案。
又關於土地稅賦之相關事項悉依土地稅法之相關規定辦理以觀
，本件系爭土地有無該當課徵田賦之構成要件，應以土地
稅法第22條規定之要件為準，尚無排除適用該法之餘地。
是以，已規定地價之土地，除屬應依土地稅法第22條規定課徵田賦或依土地稅法第6條規定授權訂定之土地稅減免
規則規定免徵或減徵地價稅者外，均應依土地稅法規定課
徵地價稅；
此觀土地稅法第14條及第6條規定自明。
又依前揭土地稅法第22條可知，都市土地欲依土地稅法第22條第1項但書規定課徵田賦，除該土地屬性係屬農業區、保
護區、公共設施尚未完竣、依法限制建築、依法不能建築
、公共設施保留地等外，尚須該土地「限作」或「仍作」
農業用地使用，又前揭土地屬性如屬公共設施尚未完竣或
依法限制建築者，仍須以自耕農地及依耕地三七五減租條
例出租之耕地等之土地為限，合先敘明。
（四）本案上訴人補徵被上訴人所有系爭土地之101年至105年地價稅，應就系爭土地於101年至105年有無該當於當時土地稅法第22條第1項但書「都市土地徵收田賦」之要件，分述如下：
1.本案系爭土地係屬87年3月20日發布實施之「變更樹林(三多里地區)都市計畫(第二次通盤檢討)案」之「部分住宅區部分道路用地」，住宅區部分非屬公共設施保留地、道
路用地部分屬公共設施保留地，且未曾辦理「徵收」、「
協議價購」、「獎勵私人或團體投資興辦」、「區段徵收
」或「市地重劃」，此有新北市政府106年2月13日新北府城測字第1060216761號函、新北市樹林區公所106年2月13日新北樹工字第1062094395號函、新北市政府新建工程處106年2月17日新北新地字第1063704920號函及新北市政府地政局106年2月20日新北地區字第1060272892號函為憑，是系爭土地於87年3月20日因都市計畫使用分區變更為「部分住宅區部分道路用地」顯已非屬農業用地，應自88年起改按前揭土地稅法第14條規定課徵地價稅，惟按據新北市政府城鄉發展局106年4月27日新北城開字第1060747631號函復觀之上揭號函所示系爭土地住宅區部分屬公共設施
未完竣、依法限制建築及依法不能建築之地區；又本案詢
據新北市樹林區公所107年2月29日新北樹民字第1072213149號函復且依上訴人調閱96年、98年、99年、100年、101年、103年、105年等歷年航照圖所示系爭土地顯未實際作農業使用，核與前揭土地法第6條規定及財政部99年1月21日台財稅字第09800412020號令意旨不符，是本案系爭土地住宅區部分既非屬自耕農地及依耕地三七五減租條例出
租之耕地，自無土地稅法第22條第1項第2款及第3款徵收田賦規定之適用。
又再據新北市政府工務局106年2月7日新北工建字第1060216680號函復以觀，系爭土地住宅區部分既經建築主管機關認定非屬禁、限建築地區，亦核無土
地稅法第22條第1項第4款規定之適用。
又道路用地部分依憑上訴人提示之前揭歷年航照圖顯示101年至105年系爭土地有別於其他周圍土地有明顯實際作農業使用，且依現場
勘查結果系爭土地實地情形係經整地後之水泥鋪面及存有
鐵皮建物且未有積極作農業使用，對此鐵皮建物及水泥鋪
面被上訴人主張為早期曬穀場及農具資材室，然依前揭行
為時有效99年6月23日修正之查編與農業經營不可分離土地作業要點已明定符合平均地權條例施行細則第22條第1項但書規定之都市土地，其實際供與農業經營不可分離之
農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、
排水及其他農用使用須由土地所有權人提出申請與農業經
營不可分離土地之認定，並經主管機關核定在案，故上訴
人就本案系爭土地是否已屬經核准與農業經營不可分離之
土地，函詢本市建築主管機關新北市政府工務局、農業主
管機關新北市農業局及新北市樹林區公所，皆經上述各權
責機關函復查無申請農業經營不可分離相關資料，此有新
北市政府工務局106年3月24日新北工建字第1060547255號函、新北市政府農業局106年3月29日新北農牧字第1060548172號函、新北市樹林區公所106年3月27日新北樹工字第1062099406號函及106年3月28日新北樹經字第1062098918號函可證，是以被上訴人所稱本案之曬穀場、農業資材室
既經各權責機關認定未經申請農業經營不可分離，即不屬
農業相關設施，亦不屬作農業使用，自無合致土地稅法第
22條第1項第5款「仍作農業用地使用」之規定而可課徵田賦，依前揭納稅者權利保護法第7條第4項規定，上訴人已依職權積極舉證證明本案系爭土地於101年至105年實屬未作農業用地使用，然而原審判決卻以上訴人提示之歷年航
照圖不足證明系爭土地上建物或水泥鋪面有何增建或改建
之情形而未採信上訴人之證物，課予上訴人法令所無之義
務，顯違背證據法則。
2.又臺灣桃園農田水利會107年1月31日桃農水管字第1070000787號函可證已明述系爭土地已非屬該會之會員地，可知該會對本案系爭土地之灌溉用水及農業認定皆屬無權認定
，是該會具文擴張其職權逕而認定系爭土地現況無灌溉用
水、有種植農作物、曬穀場及農具資材室實屬無效證據，
惟原審判決竟以不適法之無效證據及證據力不足之證物為
之判決本案系爭土地之鐵皮屋、水泥地屬農業相關設施，
而使上訴人承擔不利益之結果，自難據認該判決已採認客
觀舉證責任，確屬判決違背法令。
（五）有關農業用地作農業使用或視為作農業使用之概念，須分從事實面及法律面來認知，其中有關土地之法令管制，固
然需要土地使用管制主管機關之判定，就算是事實層面上
之實際供農業使用，其所稱之「農業」定義以及使用是否
與法令管制之目標相符，一樣需要主管機關之專業意見，
故本案系爭土地究係是否有農業發展條例第3條第12款但書因有不可抗力之事由，而未實際無法農作，視為作農業
使用之適用，應需經農業主管機關之專業意見而之，依前
揭行為時農業發展條例第2條已明定，本條例所稱主管機
關：在中央為行政院農業委員會；在直轄市為直轄市政府
；
在縣(市)為縣市政府市政府，而新北市之農業主管機關係為新北市政府農業局，且該局於107年1月30日以新北農牧字第1070176480號函復可證系爭土地既非屬農業用地且經農業主管機關認定無適用前揭農業發展條例有關農業使
用之規定，本案既由農業主管機關本諸職掌提出之公文書
，乃是最有證明力之證據方法，原審判決捨此證據不為判
決，而另依人民提出自行於電子網路搜尋的片面資料及非
權責機關之口頭說辭而為實質認定，上訴人提示具有高度
蓋然性之權責機關公文書等證據，原審判決漏未斟酌，亦
未於判決理由中記載不採之理由，顯有判決不具理由之違
法。
（六）另觀之原審以無效證據及證據力不足之證物而判決認定就本案系爭土地道路用地部分既係屬樹林（三多里地區）都
市計畫範圍內之公共設施保留地，而仍作農業用地使用下
，依土地稅法第22條第1項第5款規定即仍應課徵田賦，而撤銷全部原處分(包含本案系爭土地住宅區部分)，然而就本案系爭土地住宅區部分為何應課徵田賦，原審判決未敘
明理由，依前揭行政訴訟法第243條規定，有判決不備理由，其判決當然違背法令。
（七）綜上，系爭土地於87年3月20日使用分區已變更為「部分住宒區部分道路用地」，已非屬農業用地，自無前揭農業
發展條例規定適用，又如前所述，依據歷年航照圖及會勘
照片系爭土地未實際供作農業使用，自無土地稅法第22條徵收田賦之適用，上訴人依土地稅法第14條及第19條規定改按一般用地稅率及公共設施保留地稅率課徵地價稅並依
稅捐稽徵法第22條補徵核課期間內101年至105年地價稅，於法並無不合，應予維持。
並聲明求為判決：1.原判決廢棄。
2.被上訴人在第一審之訴駁回。
3.第一、二審訴訟費用均由被上訴人負擔。
五、本院經核原判決將「原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。」
，尚無違誤，茲就上訴意旨再予論述如下：
（一）本件應適用之法條：
1.土地稅法第10條規定：「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使
用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二
、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬
場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。三、
農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍(
藏)庫、農機中心、蠶種製造(繁殖)場、集貨場、檢驗場等用地。」
2.土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅」。
3.土地稅法第19條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第十七條之規
定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使
用中之土地隔離者，免徵地價稅。」
4.土地稅法第22條第1、2項規定「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列
規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作
農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用
地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。
四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計
畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。前項第二
款及第三款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之
耕地為限。」。
5.農業發展條例第3條第10款及第12款：「……十、農業用地：指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內，依
法供下列使用之土地：(一)供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。
(二)供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農
用之土地。
(三)農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍(藏)庫、農機中心、蠶種製造(繁殖)場、集貨場、檢驗場等用。……十二、農業使用：指農業用地依
法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農
業設施或農舍等使用者。但依規定辦理休耕、休養、停養
或有不可抗力等事由，而未實際供農作、森林、養殖、畜
牧等使用者，視為作農業使用。」
（二）系爭土地道路用地部分：
1.查被上訴人所提出其長子於年約3歲及9歲（被上訴人長子為七十年出生）所拍攝於系爭土地上鐵皮建物及水泥鋪面
上之合照照片(見原審卷第183頁)，與系爭上訴人106年2月16日及同年3月20日現場勘查之建物及水泥鋪面相符（有上訴人106年2月16日現場拍攝之彩色照片，見原處分卷第105頁至第106頁及106年3月20日現場拍攝之照片，見原處分卷第124頁至第126頁之彩色照片），可認定被上訴人系爭土地上之鐵皮建物及水泥鋪面為其早期原有的曬榖場
與資材室，並無增建或改建，屬農業相關設施，且經就上
訴人提出之106年2月16日、同年3月20日現場勘查結果、對照被上訴人於原審所調閱之79年之航照圖（見原審卷第199頁）及比對96年、98年、99年、100年、101年、103年、105年等歷年航照圖結果，均無法證明系爭土地上建物或該水泥鋪面有何增建或改建之情形，是原判決認定系爭
土地上之鐵皮建物及水泥鋪面屬農業相關設施，尚無違誤
。而系爭土地上建物及水泥鋪面以外部分，現為被上訴人
自行耕作以魚菜共生方式種植蔬菜、蔥、空心菜，及網罩
培育大陸妹蔬菜等情，此為上訴人所不爭（見原審卷院107年3月8日之言詞辯論筆錄），復有被上訴人所提該現場漁菜共生種植蔬菜之照片在卷可憑（見原審卷第189頁），可知系爭土地確非供農業以外用途使用，不得以被上訴
人「僅作庭園景觀栽植，零星點綴栽植花木造景」，而謂
系爭土地不符合農業使用之定義，原判決亦己詳為說明及
論證，本院經核尚無不合。
2.又原判決記載：「……系爭土地為俊英街道的後村圳……俊英街道的後村圳是否有水，是要看浮洲橋頭（沈沙池）
的水門是否放下(關閉)，水門有放下，水位上升淹過俊英街道的後村圳水道，原告（即被上訴人）圳民段的土地才
有灌溉用水。
水閘門拉起(打開)，灌溉用水直接排入大漢溪，原告的圳民段的土地就沒有水，所以浮洲橋頭（有沈
沙池）的水門，需有人員去操作水門，圳民段土地才有灌
溉用水，水門現在都打開著，沒有將水送到原告圳民段的
土地。原告經詢問農田水利會新莊工作站，均未曾操作過
浮洲橋頭的水門，也沒資料可查，一直都是開啟狀態，所
以系爭土地無灌溉用水可用，屬不可抗力之事……。樹林
文史工作者鄭至翔指出，後村圳早期灌溉面積達3千多甲
，樹林區後村圳沈砂池為日據時期水利設施，雖為文化局
列冊追蹤文物，卻因缺乏維護，附屬水門斑駁不堪等為憑
，被告對於上開事證復為不爭，則原告主張系爭土地雖自
80年起無辦理休耕，然其仍有前揭農業發展條例第3條第12款之不可抗力事由，應屬可採。
至於上開原灌溉水源後村堰其後再經瑪莎颱風、艾利颱風損壞後，因修復經費龐
大等因……亦難認有可歸責原告之事自明」，就系爭土地
乃因政府不供應灌溉用水，不能耕作屬不可抗力因素，非
被上訴人怠於耕作，是依農業發展條例第3條第12款規定，雖未申請休耕，仍可視為農業使用之部分，原審判決已
詳為說明理由，亦無違誤。
3.上訴人雖主張所謂「農業用地」，依農業發展條例第3條第10款規定，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內特定用途之土地，系爭土地道路用地部分並非依都市
計畫編為農業區及保護區，尚非農業用地，自不可徵收田
賦，且農業發展條例第3條第12款所謂不可抗力限於休耕云云。
惟查土地稅法第22條第1項第2-5款所規定之「公共設施尚未完竣前」、「依法限制建築」、「依法不能建築
」、「依都市計畫編為公共設施保留地」，雖均以「仍作
農業用地使用者」為必要，但第2-5款之情形，若發生於都市土地「農業區、保護區土地以外之土地」（例如住宅
區）時，是否即不能徵收田賦？解釋上應為否定。蓋住宅
區有「公共設施尚未完竣前」、「依法限制建築」、「依
法不能建築」、「依都市計畫編為公共設施保留地」之情
形，因都市計畫目的暫時無法達成，在此無法達成之期間
，若其仍供「農業使用」，縱該供農業使用之土地並非位
於都市土地之「農業區、保護區」，仍應徵收田賦。由此
可知過去徵收田賦之土地變更為非「農業區、保護區」時
，土地稅法第22條第1項第2-5款所稱之「仍作農業用地使用」，應限縮解釋為「仍作農業使用」，而非依農業發展
條例第3條第10款、土地稅法第10條第1項「農業用地」一詞，解釋為「限於都市土地農業區、保護區範圍內之土地
」。
觀諸最高行政法院96年度判字第00696號判決之理由稱「……3.但實證法（即上開土地稅法第22條）在進一步決定課徵田賦之適格稅基時，又放棄了上開『農業用地』
之定義，另循其他標準決定之。當然這樣的立法體例是否
適當，實有討論之空間，但對司法機關而言，仍然必須『
依法言法』，按現行實證法之規定內容進行法律操作。以
下爰將現行實證法有關課徵田賦適格稅基之規定內容，在
與本案有關之範圍內，應如何解釋及適用，為以下之陳述
：(1)按土地稅法第22條第1項前段及其但書第2款之法條文字結構為：……(2)而透過以上之法理背景認知來解析土地稅法第22條第1項的規範結構，立即可以發現，上開條項前、後段之規定，顯然是將受區域計畫法管制之『非
都市土地』與受都市計畫法管制之『都市土地』分開處理
。……在『都市土地』之情形，則仍維持『實際供農業使
用」之要件。不僅如此，現行法規範針對『實際供農業使
用」之使用範圍，相較於土地稅法第10條第1項第1款之規定，還在某些情況下（即土地稅法第22條第1項但書第2、3款），作了進一步之限縮規定，將之限制在「耕作」，
而不及於其餘之『農漁牧林』等廣義之農業範圍，此即土
地稅法第22條第2項所定：『前項第二款及第三款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限』之規範
功能。……」等語，亦可得到相同結論。何況若依上訴意
旨，過去徵收田賦之土地變更為都市土地非「農業區、保
護區」時，即可直接對之課徵地價稅，其是否「供農業使
用」即變成完全不重要（因縱「供農業使用」，但因已變
更為非農業區、保護區，上訴人也可課徵地價稅），上訴
人即不必再查明該土地是否「供農業使用」，然實務上就
過去徵收田賦之土地變更為非「農業區、保護區」之情形
，是否仍徵收田賦，多數乃以「是否供農業使用」為斷，
而非以「是否位於農業區、保護區」為斷，本件原處分亦
係認定系爭土地「未供農業使用」，才課徵地價稅，原處
分全未提及「縱供農業使用，亦非農業用地（因非農業區
及保護區之土地）」之主張，可見過去徵收田賦之土地雖
變更為非「農業區、保護區」時，若仍供農業使用，且符
合土地稅法第22條第1項第2-5款情形，仍應徵收田賦，上訴人主張尚不足採。
再者，農業發展條例第3條第12款所稱之「視為作農業使用」，除「依規定辦理休耕、休養、
停養」外，尚有因「不可抗力等事由（而未實際供農作、
森林、養殖、畜牧等使用者）」，是該款所稱之因不可抗
力視為作農業使用，自包括「因無灌溉用水，而不能耕作
」之情形，不僅僅限於休耕。
4.本件經查系爭土地道路用地部分，依新北市政府106年2月13日新北府城測字第1060216761號函略以：「說明：……四、查旨揭圳民段870地號土地道路用地部分係屬樹林(三多里地區)都市計畫範圍內之公共設施用地，……，其土
地所有權私有部分應屬公共設施保留地。」，為原審確定
之事實，上訴人因而對系爭土地道路用地部分，依公共設
施保留地稅率課徵地價稅。而系爭土地上建物或水泥鋪面
因無增建或改建，屬農業相關設施，其餘部分，被上訴人
或者「自行耕作以魚菜共生方式種植蔬菜、蔥、空心菜，
及網罩培育大陸妹蔬菜」，或者因不可抗力（無灌溉用水
，而不能耕作）視為作農業使用，而均仍作農業使用，自
仍應課徵田賦。易言之，過去徵收田賦之系爭土地道路用
地部分，雖已變成都市土地非農業區、保護區，但仍視為
供農業使用，且符合土地稅法第22條第1項第5款情形，仍應徵收田賦，原審判決尚無違誤。至其餘之上訴理由，僅
係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，且
就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當或
違背法則，並無可採。
（二）系爭土地住宅區部份：
1.查新北市政府城鄉發展局106年4月27日新北城開字第1060747631號函復略以：「說明：三、旨揭圳民段870地號土地係樹林（三多里地區）都市計畫案內之部分住宅區部分
道路用地，依98年公共設施完竣地區清查結果及平均地權條例第36條規定，圳民段870地號住宅區部分屬公共設施未完竣地區；道路用地部分為該都市計畫劃設之公共設施
用地，非屬公共設施完竣清查範圍。」
（見原審卷第87至88頁），可知系爭土地住宅區部分屬都市土地公共設施未完竣地區，為原審已確定之事實，其既係公共設施尚未完
竣前，仍作農業使用，即應徵收田賦，此部分原判決雖未
詳為說明理由，但結論並無不同，並無廢棄必要，應予以
維持。
2.上訴人雖主張土地稅法第22條第1、2項限於依都市計畫編為農業區及保護區，系爭土地住宅區部分並非依都市計畫
編為農業區及保護區，且並非自耕農地或375減租農地，自無土地稅法第22條第1項第2款及第3款徵收田賦之適用云云。惟系爭住宅區土地過去徵收田賦，雖已變更為非農
業區及保護區，但若符合「公共設施未完竣前，仍作農業
使用」之要件，仍應徵收田賦，已如前述。本件依上述新
北市城發局106年函及新北市政府106年函可知，系爭土地住宅區用地部分屬「公共設施未完竣地區」，且因「無灌
溉用水，而不能耕作」之不可抗力而視為作農業使用，已
如前述，則系爭土地住宅區用地部分自已符合「公共設施
未完竣前，仍作農業使用者」之要件。至系爭住宅區土地
是否為土地稅法第22條第2項所稱之自耕農地？依土地法第6條規定：「本法所稱自耕，係指自任耕作者而言，其
為維持一家生活直接經營耕作者，以自耕論。」
；
又89年1月26日修正前之農業發展條例第4條則規定：「農民自行以人力、畜力或農用機械操作、經營農業生產或實施共同
經營、合作農產經營者，為自耕。其實施委託代耕者，以
自耕論。」
，及財政部99年1月21日台財稅字第09800412020號令稱：「配合農地管理由『管地又管人』政策改變為『管地不管人』，土地稅法第22條（同平均地權條例第22條）第2項所稱『自耕農地』以土地所有權人自行耕作即
可，不再限制土地所有權人之身分。」，可知自耕農地係
指土地所有權人以人力、畜力或農用機械操作、經營農業
生產或實施共同經營、合作農產經營而自行耕作者而言。
本件系爭土地被上訴人係於73年因繼承而登記為系爭土地之所有權人，並持有至今，有土地建物查詢資料可證（見
原處分卷第117頁），其乃因不可抗力之事由而無法耕作，依農業發展條例第3條第12款既「視為作農業使用」，即應與「視為已耕作」為同一評價，是被上訴人乃土地所
有權人自行耕作（視為已耕作），符合土地稅法第22條第1項「都市土地公共設施尚未完竣前，仍作農業使用」及
同條第2項「自耕農地」之要件，即應徵收田賦，原審判
決結論並無不同，應予維持。
六、據上論結，上訴論旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 10 月 8 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 陳金圍
法 官 陳心弘
法 官 畢乃俊
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 107 年 10 月 8 日
書記官 簡若芸