臺北高等行政法院行政-TPBA,107,簡上,64,20190325,1

臺北高等行政法院判決
107年度簡上字第64號
上 訴 人 新北市政府稅捐稽徵處

代 表 人 黃育民（處長）
訴訟代理人 施俞如
被 上訴人 王俊英

上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國107年1月17日臺
灣新北地方法院106年度簡字第124號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文
原判決廢棄，發回臺灣新北地方法院行政訴訟庭。

事實及理由
一、程序事項：上訴人之代表人原為代理處長黃育民，於訴訟繫屬中變更為處長黃育民，並據新任代表人黃育民具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、被上訴人所有重測分割前坐落新北市鶯歌區鶯歌小段97、98地號共有之土地上，有同市鶯歌區○○街00號（領有64鶯使字第2142號使用執照）之建物（下稱系爭建物），前申請經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅在案（含97-1、97-2、97 -4、97-5、98-1地號土地）。
嗣上訴人辦理民國105年地價稅稅籍及使用情形清查發現，被上訴人所有坐落新北市鶯歌區國慶段403-1、406、407、413、415、416、420、421、425、409（以上10筆於72年間分割、75年間重測，係自97地號土地而來）、392、393、394、396、397、398、404、
405、408、410、411、412、417、418、419、423（以上16筆於72年分割、75年間重測，係自98地號土地而來）、101、122、123、125、130、131、134、135、136、174、175、176、391、399、400、402、403、419-1、422、423-1（以上20筆均與64年間之97、98地號土地分割無關）地號等46筆土地（下稱系爭土地），應有部分均為1/24，僅其中416、417、41 9、420地號土地為系爭建物坐落之基地，合致土地稅法第9條所定自用住宅用地要件，仍續按自用住宅用地稅率課徵地價稅，其餘42筆土地非屬系爭建物基地坐落，核與土地稅法第9條自用住宅用地規定不符，依稅捐稽徵法第21條規定，補徵核課期間內100年至104年改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，分別為1萬6,135元、1萬6,135元、1萬6,136元、1萬6,136元、1萬6,136元，合計8萬678元；
另續按一般用地稅率、自用住宅用地稅率分別核定系爭土地、系爭土地外之地價稅，併同被上訴人所有國慶段1315、1321地號等原已按一般用地稅率課徵之土地合併歸戶計徵105年地價稅計19萬8,542元（其中系爭土地及國慶段13 15、1321地號土地應納稅額為19萬8,310元）。
被上訴人不服，申請復查，嗣經上訴人函詢新北市政府工務局及比對土地建物查詢資料結果，除416、417、419、420地號外，尚有415、418地號土地亦為上開使用執照申請範圍之建築基地，符合土地稅法第9條所定自用住宅用地要件，應續按自用住宅用地稅率課徵地價稅，經上訴人106年3月17日新北稅法字第1063028059號復查決定變更補徵100年至104年地價稅分別各為1萬5,615元及變更105年地價稅為19萬7,940元（下稱原處分），被上訴人不服，提起訴願，遭新北市政府
106年7月3日新北府訴決字第1060791438號（案號：1068010489號）決定駁回。
被上訴人仍不服，提起行政訴訟，經原審法院10 6年度簡字第124號行政訴訟判決訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷（下稱原判決）。
上訴人不服，遂提起本件上訴。
三、被上訴人起訴主張及訴之聲明、上訴人於原審之答辯及聲明、原審判決理由，均引用原審判決書所載。
四、上訴意旨略以：上訴人就被上訴人所有自始即非屬系爭使用執照所載建築地號土地範圍（非系爭建物之建築基地）之系爭101、122、123、125、130、131、134、135、136、174、175、176、391、399、400、402、403、419-1、422、423-1地號等20筆土地，及就分割重測後成為獨立土地地號之系爭403 -1、406、407、413、421、425、409、392、393、394、396、397、398、404、405、408、410、412、411、423地號等20筆土地，依稅捐稽徵法第21條規定補徵上開20筆土地核課期間內100年至104年改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，並繼續按一般用地稅率核定該20筆土地105年地價稅，認事用法並無違誤：
㈠被上訴人前於71年間（依被上訴人之行政訴訟被上訴答辯書附件1所載）以系爭建物供自用為由，向上訴人提出該建物所坐落基地按自用住宅用地稅率課徵地價稅之申請，當時系爭建物2樓已建築完成，領有系爭使用執照，為1棟2層樓之建物，而於增建該2樓請領建造執照及使用執照時，原有系爭建物1樓部分之建築基地均受設計建築師、審查建築師及建築主管機關即改制前臺北縣政府建設局之校對、審查，並以系爭建物1樓面積計算建蔽率始領得系爭使用執照，是依建築管理相關資料可認定系爭1樓建築基地範圍，與系爭建物2樓所領系爭使用執照記載之建築地號相同，為重測前鶯歌區鶯歌段鶯歌小段97、98地號土地（使用部分）無誤。
系爭建物依土地建物查詢資料所示，領有國慶段2754建號謄本，其坐落地號為：國慶段416地號土地，為釐清本案系爭建物自用住宅用地基地之全部地號，上訴人乃就系爭46筆土地是否屬系爭使用執照申請範圍之建築基地一事，詢據新北市政府工務局106年3月7日新北工建字第1060410165號函及106年2月21日新北工建字第1060305909號函復略以：「說明：本局查詢法定空地之結果，係依當時核發之執照內容予以回復，經調閱64鶯使字第2142號使用執照（64鶯建字第1193號建造執照）顯示該使用執照之建築基地地號為鶯歌區鶯歌段鶯歌小段97及98地號，且僅屬部分面積使用，前開地號土地歷經多次土地分割，至現有地籍圖與原核發使用執照時之建築套繪地籍圖已有誤差，依卷內原核准配置圖查對結果，該座落位置似位於重測後國慶段415、416、417、418、419、420地號土地範圍內（全部或部分使用）。
貴處如需釐清該建築基地土地面積及使用範圍，其實際結果仍應以地政機關依執照竣工圖與現有地籍圖套測或現況地籍鑑界為準……。」
復於本案行政訴訟一審審理期間，依審判長庭諭，就系爭使用執照申請範圍之建築基地一事，再詢據新北市政府工務局106年11月24日新北工建字第1062329027號函復略以：「說明：有關64鶯使字第2142號使用執照確認申請範圍一節，經查本局前以106年2月21日新北工建字第1060305909號函查復貴處，函文內已明敘（略）……故有關釐清該照建築基地土地面積及使用範圍，仍請依前函回復意見辦理。」
，另上訴人就該使用執照申請範圍之建築基地現今坐落地號一事詢據新北市樹林地政事務所105年11月4日新北樹測字第1053844142號函復略以：「說明：㈡64鶯使字第2142號依使用執照存根所載原建築地號為鶯歌段鶯歌小段97、98地號，經分割及重測後為國慶段415、416、417、418、419、420等地號。」
該所並以105年12月9日新北樹地測字第1053845697號函確認上開查復內容無誤，此亦有上開2號函在卷可稽。
被上訴人於本案行政救濟程序中一再忽略71年申請當時系爭建物已為2層樓之建物，且領有使用執照，猶自主張系爭建物為1層樓之老舊房屋且一直以來都是自用住宅用地的事實，原審未查逕自採信被上訴人說詞，而為「本件原告為系爭46筆土地之共有人，前已申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，業經被告准許在案，自得推定原告於申請時業經提出相關證明文件，及被告審查認定符合按自用住宅用地稅率課徵地價稅之要件無誤，被告既未能舉證證明原核准係屬違法處分，或事後原因、事實已有消滅之事實，自不得改按一般稅率課徵地價稅。」之認定，其判決顯然違背法令。
㈡按土地稅法第9條及同法施行細則第4條規定，所謂自用住宅用地，除須符合土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記且無出租或供營業用外，尚須符合其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。
如前所述，被上訴人前於71年間向上訴人提出其所有系爭46筆土地按自用住宅用地稅率課徵地價稅之申請經核准在案，然經調閱土地建物查詢資料，系爭土地自原核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅時起，已有非土地所有權人或其配偶、直系親屬所有之案外建物存在（中正一路65巷60號及60之1號、光復街37號、39號、46號、58號，使用執照號碼：64使字第1490號、70使字第1785號、70使字第1786號、70使字第3380號）惟被上訴人於申請自用住宅用地課徵地價稅斯時並未告知，且於上訴人71年核准後，系爭土地陸續亦有非土地所有權人或其配偶、直系親屬所有之案外建物（中正一路65巷56號、56之1號、58號及58之1號、光復街29號、31號、47號、50號、53號、55號、60號、68號，使用執照號碼：78使869號、84就整使3號、90鶯就整使字6、7號、91鶯使字第2號、鶯使字第3號、94鶯就整使字第1、6號、95鶯就整完字第3號）新建、增建或就地整建情形，再依建築管理機關即新北市政府工務局多次函復系爭建物之建築基地僅限於系爭415至420地號等6筆土地；
準此，其餘系爭40筆土地自上訴人原核准時起，即與前揭土地稅法第9條及同法施行細則第4條規定不符，上訴人自應撤銷原核准處分（即違法行政處分）改按一般用地稅率課徵，並補徵核課期間內100年至104年改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅；
原審判決以「若被告以有誤為准許之違法行政處分存在為由，要撤銷上開准許按自用住宅用地優惠稅率之處分，自需舉證證明該准許處分有何錯誤之違法處分存在之事實，而非強令原告需再提出證明50餘年前之分管使用協議等相關證明文件。
被告並未提出證明原准許處分確有誤為准許（具有違法處分）之積極證據，自應作有利於原告之認定」，其認事用法顯屬判決不適用法規或適用不當違背法令。
㈢系爭46筆土地，依土地建物查詢資料及改制前臺灣省臺北縣土地登記簿所載，於分割重測前分別為「鶯歌區鶯歌段鶯歌小段97、97-1、97-2、97-4、97-5、98、98-1地號」，嗣於72年2月4日由地政機關分割轉載登記，登記被上訴人權利範圍即應有部分為1/24，至於分割重測前鶯歌區鶯歌段鶯歌小段97-1、97-2、97-4、97-5及98-1地號土地係於何時分割自97及98地號，經上訴人詢據新北市樹林地政事務所107年2月26日新北樹測字第1074072281號函復略以：「說明：經查重測前鶯歌段鶯歌小段97地號土地係民國53年8月26日分割出97-1、97-2、97-3、97-4、97-5地號等5筆土地，另查重測前鶯歌段鶯歌小段98地號土地乃於明治42年（民國前3年）3月12日分割出98-1地號土地」由此足證原分割重測自97-1、97-2、97-4、97-5及98-1地號之系爭20筆土地，於64年11月5日由改制前臺北縣政府建設局核發系爭建物使用執照時，已非系爭建物坐落之基地，又系爭建物僅屬「鶯歌區鶯歌段鶯歌小段97及98地號」「部分」面積使用，依土地稅法第9條及同法施行細則第4條、財政部66年8月3日台財稅第35106號函釋規定，自應就被上訴人所有應有部分且符合自用住宅用地規定之土地按自用住宅用地稅率計課地價稅，顯非被上訴人所述只因為地號名稱改變就影響課稅認定。
㈣所謂「信賴保護原則」係指人民因相信既存之法秩序，而安排其生活或處置其財產，則不能因嗣後法規之制定或修正，而使其遭受不能預見之損害，用以保護人民之既得權，並維護法律尊嚴者而言，是值得保護之信賴至少應具備3要件：⒈信賴基礎：即須令人民有信賴的行政行為。
⒉信賴表現：須人民因信賴該行政行為而為具體的信賴行為。
⒊信賴值得保護：人民之信賴係基於善意。
上訴人並未創設足以令被上訴人信賴爾後系爭土地倘經清查非屬自用住宅用地無須改課地價稅之「信賴基礎」，被上訴人亦無因信賴該「信賴基礎」而為具體處分之「信賴表現」，即難認有信賴保護原則之適用。
㈤綜上所陳，原審判決顯有行政訴訟法第243條所定判決適用法規不當、判決不備理由或理由矛盾之情事等語。
五、本院的判斷：
㈠按「簡易訴訟程序之上訴，除第241條之1規定外，準用第3編規定。」
、「對於高等行政法院判決之上訴，非以其判決違背法令為理由，不得為之。」
、「判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。」
、「有下列各款情形之一者，其判決當然違背法令：……判決不備理由或理由矛盾。」
行政訴訟法第236條之2第3項、第242條及第243條第1項、第2項定有明文。
次按「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」
、「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；
於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」
、「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。」
同法第125條第1項、第133條、第189條第1項前段設有規定。
揆諸前揭規定可知，我國行政訴訟係採取職權調查原則，其具體內涵包括事實審法院有促使事件成熟，亦即使事件達於可為實體裁判程度之義務。
在撤銷訴訟及其他涉及公益之訴訟，行政機關如就行政處分要件事實之主要事證已予調查認定，事實審法院自應依職權查明為裁判基礎之事實關係，不受當事人主張之拘束，縱令當事人對其主張之事實不提出證據，法院仍應調查必要之證據，不生當事人之主觀舉證責任分配問題，僅於行政法院對個案事實經依職權調查結果仍屬不明時，始生客觀舉證責任之分配，事實審法院就個案事實未依職權調查並予認定，即屬未盡職權調查義務，而有不適用行政訴訟法第125條第1項及第133條規定之違背法令情事。
又稅捐稽徵事件，就納稅義務人所得支配範圍之事項，因該等事實為最接近納稅義務人，相關證據亦屬納稅義務人之支配管領範園，是就此等事實及證據，應認納稅義務人有為真實陳述及提出證據之協力義務，若納稅義務人未能履行其協力義務，應認稽徵機關對於課稅構成要件之證明義務得減輕之。
是以，倘當事人不履行申報協力義務，或對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不足為主張事實之證明，當事人主張尚不足作為其有利之認定，有行政法院36年判字第16號判例意旨及司法院釋字第537號解釋意旨可參。
㈡次按「（第1項）稅捐之核課期間，依左列規定：……依法……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年……。
（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；
在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」
、「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」
、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之2計徵：都市土地面積未超過3公畝部分。
非都市土地面積未超過7公畝部分。」
、「（第1項）依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。
前已核定而用途未變更者，以後免再申請。
（第2項）適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」
、「本法第9條之自用住宅用地，以其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。」
分別為稅捐稽徵法第21條、土地稅法第9條、第17條第1項、第41條及其施行細則第4條定有明文。
再按「㈠依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。」
、「自用住宅用地之基地，以建築改良物所有權狀記載之基地地號為準。
如權狀未記載全部基地地號，以建築管理機關核發之『建造執照』或『使用執照』所載之基地地號，或地政機關核發之『建築改良物勘查結果通知書』或『建物測量成果圖』記載之基地地號為準。」
為財政部80年5月25日台財稅第801247350號函及101年8月16日台財稅字第10104594270號令訂定「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」㈠⒈所明釋。
又按「分別共有之土地，如部分土地所有權人應有部分之土地，符合土地稅法第9條規定自用住宅用地之要件，應就該部分土地，依土地稅法第17條規定，按千分之5（註：現行法改為千分之2）稅率計課地價稅。」
、「土地所有權人出售其持分共有多筆自用住宅用地，申請適用特別稅率課徵土地增值稅，如其建築改良物所有權狀上未將全部基地地號記載時，稽徵機關應如何認定，請依會商結論辦理。
說明：案經本部邀請內政部等有關機關開會研商，經獲致結論如下：『土地所有權人出售其持分共有多筆自用住宅用地，申請適用特別稅率課徵土地增值稅，原則上以該自用住宅坐落之基地為要件，亦即以建築改良物所有權狀上記載之基地地號為準，倘建築改良物所有權狀上未將全部基地地號記載時，稽徵機關應憑土地所有權人檢送之左列資料予以認定：㈠以土地所有權人檢送之建築管理機關所核發之房屋建築執照或使用執照資料上所記載之基地地號為準。
㈡如土地所有權人無法檢送前述房屋建築資料時，以檢送之地政機關所核發之【建物勘測結果】或【建物勘測成果表】（註：現行為建築改良物勘查結果通知書或建物測量成果圖）謄本上所記載之基地地號為準。
未記載於建築改良物所有權狀上之地號，其屬公共使用部分應隨主建物一同移轉者，可不必檢送前述資料即可併同主建物權狀上記載之地號按特別稅率計課。
土地所有權人無法依第一點結論提供資料致無法認定其自用住宅坐落基地時，可視實際情形作個案處理。』
」、「xxx君所有坐落xx地號等8筆土地，既經查明其地上房屋係建築法頒布前已存在之舊式建物，且相鄰之空地係供作庭院種植蔬菜及通路使用，如其他要件並無不合，許君持分土地在未超過3公畝部分，准予按自用住宅用地稅率核課地價稅。」
、「關於無使用執照或建物所有權狀之老舊房屋，其基地所有權人申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅案件，得以『房屋基地坐落申明書』代替建築改良物證明文件，以資便民。」
為財政部66年8月3日台財稅第35106號函、71年2月12日台財稅第30934號函、74年8月1日台財稅第19776號函及84年5月17日台財稅第841623576號函所釋示，其中前揭66年8月3日函、74年8月1日函及84年5月17日函已併入財政部101年8月16日台財稅字第10104594270號令訂定「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」。
末按「陳○○君持分所有1筆土地，經分割為3筆，嗣其中1筆被徵收，其餘2筆則與其他土地辦理共有物分割，陳君取得該2筆土地全部持分後一次出售，因其自用住宅僅坐落其中1筆土地上，其適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之面積，應如何核算乙案。
說明：查申請適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，原則上以該自用住宅坐落之基地為要件，前經本部71台財稅第30934號函核釋在案。
本案陳君出售○○市○○段774地號1筆經強制分割及共有土地分割後持分為全部之土地，如該筆土地為建物坐落基地，並符自用住宅用地要件者，就其所持有該筆土地全部持分面積，宜准適用自用住宅用地稅率計徵土地增值稅。
次查本部70台財稅第33364號函釋，原為一筆地號之共有土地，因政府分割為數筆土地，原共有人如一次出售該土地之全部共有持分者，雖其自用住宅基地係坐落於經分割後之一部分地號土地，其他不屬自用住宅基地地號之共有持分，亦准按自用住宅用地之有關規定辦理，所謂『1筆地號』，應就所有權人取得土地之登記事實認定之。
本案陳君於59年8月取得持分共有○○市○○段774地號土地，經地政機關強制分割為774、774之2地號等筆土地後，雖其建物係坐落於分割後之774地號上，另一筆不屬分割後建物坐落之774之2地號持分1/4部分，依上揭函示規定，宜准按自用住宅用地之有關規定辦理；
至該774之2地號嗣經共有土地分割而增加持分3/4部分，於共有土地分割時，該筆土地既已不屬建物坐落，自不宜併按自用住宅用地認定課稅。」
、「查原為1筆地號之共有土地，因政府強制分割而為數筆土地，原共有人如1次出售該土地之全部共有持分者，雖其自用住宅基地係坐落於經分割後之一部分地號土地，其他不屬自用住宅基地地號之共有持分，亦准按自用住宅用地之有關規定辦理，所謂『1筆地號』，應就所有權人取得土地時之登記事實認定之。」
亦為財政部86年3月6日台財稅第861886931號函及70年4月29日台財稅第33364號函釋示在案，上開解釋函令係主管機關財政部就土地稅法有關如何適用自用住宅用地稅率課徵地價之認定原則所規定，並未牴觸逾越母法，且其規定核屬明確，亦無違反法律保留，自得予以參酌。
㈢本件原審判決上訴人之原處分（復查決定）及訴願決定均撤銷，係以：本件被上訴人為系爭土地46筆之共有人，前已申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，業經上訴人准許在案，自得推定被上訴人於申請時業經提出相關證明文件，及上訴人審查認定符合按自用住宅用地稅率課徵地價稅之要件無誤，上訴人既未能舉證證明原核准係屬違法處分，或事後原因、事實已有消滅之事實，自不得改按一般稅率課徵地價稅。
上訴人徒以新北市政府工務局函復系爭建物2樓依64年建照之97、98地號建築基地推認系爭建物1樓之建築基地僅有415至420地號土地，否認其餘40筆土地為自用住宅用地，容有未洽。
甚至縱令系爭建物之建築基地僅得以97、98地號土地作為認定屬系爭建物之建築基地範圍屬實，惟97、98地號嗣後固有分割為數筆土地之事實，但屬於建築基地之性質並未變更（另有分管使用協議亦未變更），且上訴人並未舉證推翻前核准之處分具有推認分管使用協議存在之事實，自難認無分管使用協議之存在事實。
則上訴人就97、98地號分割後之土地除415至420地號6筆外（亦即403-1、406、407、413、421、425、409；
392、393、394、396、397、398、404、405、408、410、411、412、423地號土地部分），改按一般稅率課徵地價稅，亦有違誤等為由，固非無見。
㈣惟系爭建物依土地建物查詢資料、57年及65年改制前臺北縣房屋稅籍登記表、記錄表（原處分卷第66頁、68頁、209頁）所載，系爭建物1樓於49年10月5日建築完成，且於57年間即已有申報房屋稅籍之紀錄（房屋稅籍編號：16030935000），至該建物2樓係於64年間增建完成並領有64年11月5日核發之64鶯使字第2142號使用執照（下稱系爭使用執照，原處分卷第161頁），依該使用執照所載，被上訴人為起造人之一，建築地號為「鶯歌鎮鶯歌段鶯歌小段97、98地號」，其2樓增建情形及系爭使用執照號碼亦載於65年改制前臺北縣房屋稅籍記錄表內（原處分卷第66頁），系爭建物（含1、2樓）於94年7月15日辦竣建物所有權第一次登記，並登記所有權人為被上訴人之直系血親卑親屬王世仁（原處分卷第209頁）。
又被上訴人前於76年間以系爭建物供自用為由，向上訴人提出該建物所坐落基地按自用住宅用地稅率課徵地價稅之申請，當時系爭建物2樓已建築完成，領有系爭使用執照，而於請領使用執照過程中，亦以「面積計算表」表示：「基地面積（使用部分）97地號310.12；
98地號98.72；
合計：408.84平方公尺」，並分別核算原有1樓建物建築面積及增建2樓面積，及以系爭建物1樓面積計算建蔽率（原處分卷第459頁），嗣經建築管理機關審核在案始領得系爭使用執照，且該「面積計算表」亦為建築管理機關即新北市政府工務局所保管之系爭使用執照竣工彩印圖內建築管理相關資料之一，堪可認定系爭建物（含1、2樓）建築基地範圍為前揭97、98地號土地（使用部分）無誤。
是於被上訴人76年申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅當時，系爭建物既領有系爭使用執照，並非無使用執照之老舊房屋。
又財政部84年5月17日台財稅第841623576號函釋以「房屋基地坐落申明書」代替建築改良物證明文件以資便民，係自用住宅用地基地認定原則之例外放寬規定，上訴人自無可能於76年當時要求被上訴人提供所謂「房屋基地坐落申明書」以供審查。
又據系爭使用執照所載，其建築地號為「鶯歌鎮鶯歌段鶯歌小段97、98地號」，於76年申請當時，該2筆土地均為分別共有之土地，審核結果被上訴人所持有之應有部分土地符合土地稅法第9條所定自用住宅用地要件，依財政部66年8月3日台財稅第35106號函釋意旨，上訴人即應就該應有部分土地，依土地稅法第17條規定准按自用住宅用地稅率計課地價稅，亦無須由被上訴人提供分管使用協議書面資料以供審核。
況上訴人105年辦理地價稅稅籍清查，經調閱新北市樹林地政事務所105年8月18日新北樹地資字第1053840782號函（原處分卷第277頁）檢附之土地登記簿、土地臺帳影本（原處分卷第260至380頁），其載明於64年間除存在鶯歌段鶯歌小段97及98地號土地，同時並已存在有鶯歌段鶯歌小段97之1、97之2、97之4、97之5、98之1地號等土地（非屬64年鶯使字第2142號使用執照建築基地），而在64年10月之後再自97之1、97之2、97之4、97之5、98之1地號分割之地號土地分別為系爭101、122、123、125、130、131、134、135、136、174、175、176、391、399、400、402、403、419-1、422、423 -1地號等20筆土地，由此可知，被上訴人於76年申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，經上訴人依據前揭法令誤核准系爭46筆土地（分割重測前為鶯歌段鶯歌小段97、97之1、97之2、97之4、97之5、98及98之1地號）自該年度起適用時，上述系爭20筆土地本即不屬於系爭使用執照登載之建物基地範圍，斯時起已不符合土地稅法第9條「自用住宅用地」規定，則上訴人於105年清查發現後，依行政程序法第117條規定撤銷原錯誤之處分，改按一般用地稅率課徵，於法尚無違誤，原判決所述：「…甚至縱令系爭建物之建築基地僅得以97、98地號土地作為認定屬系爭建物之建築基地範圍屬實，惟97、98地號嗣後固有分割為數筆土地之事實，但屬於建築基地之性質並未變更（另有分管使用協議亦未變更），且被告並未舉證推翻前核准之處分具有推認分管使用協議存在之事實，自難認無分管使用協議之存在事實。」
等語（原判決事實及理由欄下第點），認定上述系爭20筆土地仍符合土地稅法第9條自用住宅用地規定，就分管使用協議有無之認定，原判決未依職權調查，揆諸前揭規定及說明，即有判決不備理由之違背法令。
㈤又本件迭經新北市政府工務局查復其所核發系爭建物之系爭使用執照僅屬「鶯歌區鶯歌段鶯歌小段97及98地號土地部分面積使用」，系爭建物實際坐落地號為系爭415至420地號等6筆土地（原處分卷第465頁、469頁），據此，其餘系爭40筆土地自上訴人原核准時起，即與土地稅法第9條規定不符，然原審判決略以：「若被告以有誤為准許之違法行政處分存在為由，要撤銷上開准許按自用住宅用地優惠稅率之處分，自需舉證證明該准許處分有何錯誤之違法處分存在之事實，而非強令原告需再提出證明50餘年前之分管使用協議等相關證明文件。
被告並未提出證明原准許處分確有誤為准許（具有違法處分）之積極證據，自應作有利於原告之認定」等語（原判決第15頁），其認事用法亦有違反證據法則及判決不適用法規之違背法令。
㈥至系爭使用執照建築地號「鶯歌鎮鶯歌段鶯歌小段97、98地號」土地，嗣於72年及75年間經分割、重測後成為獨立土地地號之系爭403-1、406、407、413、415、416、420、421、425、409、392、393、394、396、397、398、404、405、408、410、412、418、417、411、419、423地號等26筆土地，其中為系爭建物坐落地號者僅為系爭415、416、417、418、419、420地號等6筆土地，其餘20筆土地於分割、重測後，其上建物均非被上訴人或渠配偶、直系親屬所有，核與土地稅法第9條及同法施行細則第4條規定不符，原判決雖援引財政部70年4月29日台財稅第33364號函釋表示略以：「原告之前申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，獲得被告准許之處分，就系爭土地事後固或有分割之事實，惟依財政部70/04/29台財稅第33364號函釋內容，分割並非上開准許處分之事後原因、事實消滅之事由，仍應視系爭土地是否為建築基地而定，若屬建築基地，縱令事後有分割事實，核仍屬建築基地之性質並不受影響（另分管使用協議並未變更）」等語（原判決事實及理由欄第點本院之判斷下第㈣、⑸點）。
然該財政部函釋係針對土地出售其土地增值稅是否得按自用住宅用地稅率核課所為之補充規定，與本件就共有土地課徵地價稅之情形有別，且該函釋並未併入財政部101年8月16日台財稅字第10104594270號令訂定「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」，非適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之補充規定。
又土地增值稅係對土地所有權人取得土地至再移轉間之土地漲價利益核課，具有「所得稅」之性質，與地價稅係「週期稅」之性質不同，此觀土地稅法第四章及第五章有關土地增值稅核課及稽徵程序之規定，雖有按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之規定（同法第34條及第34條之1規定參照），惟無地價稅般有適用自用住宅用地稅率「原因事實消滅」之概念（同法第41條規定參照）自明。
是倘發生財政部70年4月29日台財稅第33364號函所示之前提事實，其出售自用住宅用地之認定涉及該土地增值稅應如何核課，實有補充解釋之必要，財政部爰以該號函明釋所謂「1筆地號」，應就所有權人取得土地時之登記事實認定之，以資適用，又因該函釋與地價稅係「週期稅」之性質不合，故未併入前揭財政部101年8月16日令頒之「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」，其非屬地價稅核課之補充規定，於本件尚無適用。
原判決所述該等土地仍屬建築基地之性質並不受影響，核係對於系爭建物所領系爭使用執照申請範圍之建築基地僅屬「鶯歌區鶯歌段鶯歌小段97及98地號」部分面積使用之事實有所誤解，其不適用土地稅法第9條及同法施行細則第4條有關「自用住宅用地」課徵地價稅之規定，亦有判決違背法令之違誤。
㈦此外，本件被上訴人訴之聲明為：撤銷訴願決定及原處分（復查決定），惟其聲明是否及於復查決定「100年至104年地價稅分別變更為1萬5,615元」及「105年地價稅變更為19萬7,940元」之有利於被上訴人部分亦請求撤銷，而有不當之情形，原審法院亦應依法行使闡明權，使被上訴人為正確之聲明，附此敘明。
㈧原判決既有上述不適用法規及判決理由不備等違法，且與判決結論有影響，故上訴論旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由。
又因本件事實尚有由原審法院再為調查審認之必要，本院尚無從自為判決，爰將原判決廢棄，發回原審法院更為適法之裁判。
六、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第236條之2第3項、第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 108 年 3 月 25 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 楊得君
法 官 蕭忠仁
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 108 年 3 月 25 日
書記官 李承翰