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臺北高等行政法院判決
108年度訴字第563號
108年9月12日辯論終結
原 告 鄭中平
訴訟代理人 陳柏均 律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美（局長）
訴訟代理人 戴仰伶
鄭勝文
黃宜珊
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國108年4月22日台財法字第10813907330號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：按「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。
但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。
（第2項）被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。」
行政訴訟法第111條第1項、第2項定有明文。
原告起訴時聲明請求判決：「㈠訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告應自原告94年度綜合所得稅其他所得項下減除新臺幣（下同）50,119,126元，並退還溢繳稅款、罰款及其衍生利息。
㈢被告應就已核准退還之溢繳稅款12,238,116元，自繳納日起算至兌領國庫支票日止，按日加計利息退還。」
，有原告民國108年5月10日行政訴訟起訴狀（本院卷第11頁）可稽，嗣於本院108年8月6日準備程序變更其聲明為：「㈠訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告就原告申請退稅案，應作成准予加計利息，退還剩餘不當得利50,119,126元核算（即應自94年度綜合所得稅其他所得項下減除50,119,126元）之94年度溢繳綜合所得稅款及罰款之行政處分。
㈢被告應就107年8月28日財北國稅大安綜所字第1070462250號函（下稱107年8月28日函）核准退還金額計12,238,116元，自繳納日103年10月20日起至兌領國庫支票日107年8月24日止，按日加計利息退還。」
（本院卷第106頁），復於108年8月26日（本院收文日）以行政訴訟變更聲明狀變更聲明為：「㈠訴願決定及原處分關於駁回原告申請就107年8月28日函核准退還金額計12,238,116元，自繳納日起至兌領國庫支票日止，按日加計利息退還部分，均撤銷。
㈡被告應就107年8月28日函核准退還金額計12,238,116元，自繳納日103年10月20日起至兌領國庫支票日107年8月24日止，按日加計利息退還。」
（本院卷第121頁）（即撤回原聲明第2項請求應作成准予加計利息，退還剩餘不當得利50,119,126元核算《即應自94年度綜合所得稅其他所得項下減除50,119,126元》之94年度溢繳綜合所得稅款及罰款之行政處分），被告對於上開原告聲明之變更無異議而為本案之言詞辯論（本院108年9月12日言詞辯論筆錄，本院卷第127至130頁），揆諸上開規定，前開變更程序上並無不合，爰予准許。
二、事實概要：㈠本件被告依檢舉及查得資料，以張秀政於89年間向原告配偶吳月春借款，並以蕭經等6人所有之改制前臺北縣貢寮鄉下雙溪段土地共116筆及貢寮段土地共13筆設定抵押權，嗣吳月春於91年間以張秀政未清償該借款債務，債權本金為360,000,000元，聲請強制執行拍賣上開抵押物，於94年1月19日獲償291,389,443元，另就受償不足額部分，向蕭經等人請求連帶清償，惟經臺灣高等法院民事判決以該債權本金應為160,000,000元，核算至抵押物拍定日止之借款債權總額為255,583,562元（本金160,000,000元+利息31,758,904元+違約金63,824,658元），予以駁回並確定在案，乃據以核定吳月春94年度利息所得31,758,904元及其他所得99,630,539元〔不當得利35,805,881元（抵押物拍定受分配金額291,389,443元-債權總額255,583,562元）+違約金63,824,658元〕，歸課核定原告94年度綜合所得總額134,986,182元，補徵稅額52,484,283元，並按所漏稅額52,484,283元處以0.5倍之罰鍰26,242,141元。
原告不服，申請復查結果，經被告依最高法院判決，就該借款債務清償認定違約金應為15,956,164元，不當得利為83,674,375元，且吳月春應返還不當得利13,555,249元，變更其他所得為86,075,290元（違約金15,956,164元+不當得利83,674,375元-法院判決確定應返還不當得利金額13,555,249元），追減其他所得13,555,249元及罰鍰2,707,899元。
原告仍表不服，循序提起訴願及行政訴訟，經財政部102年10月29日台財訴字第10213954010號訴願決定、本院102年度訴字第1951號判決〔下稱102年度判決；
判決敘明，惟爾後如有案關經法院確定判決應返還之不當得利款項，原告（即本件原告）自可另循退稅程序處理，併此指明。
〕及最高行政法院103年7月31日103年度裁字第1049號裁定（下稱103年度裁定）駁回確定在案。
㈡原告於107年5月31日檢附臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）106年度重訴字第1369號民事判決（下稱106年度民事判決）及該判決107年5月29日確定證明書（下稱107年判決確定證明書），主張吳月春經法院確定判決須返還不當得利20,000,000元予富全國際資產管理股份有限公司（下稱富全公司；
受讓前開強制執行程序第2順位抵押權人之債權及一切從屬權利），申請退還於103年10月20日溢繳之94年度綜合所得稅及罰鍰，經被告依臺北地院106年度民事判決主文：「被告（即本件原告配偶吳月春）應給付原告（即富全公司）……20,000,000元……。」
以107年8月28日函核定退還94年度綜合所得稅本稅8,000,000元、罰鍰4,000,000元及行政救濟加計利息238,116元（退還款項共計12,238,116元）。
嗣原告於107年9月7日、9月17日、9月20日及11月1日具文，主張依本院102年度判決、稅捐稽徵法第28條第3項及第38條第2項規定，申請加計利息退還剩餘不當得利50,119,126元（83,674,375元-13,555,249元-20,000,000元）核算之94年度綜合所得稅及罰鍰，另就107年8月28日函核定退還金額，申請加計利息退還，經被告以107年11月6日財北國稅大安綜所字第1070465819號函（下稱原處分），否准其申請。
原告不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張略以：㈠原告申請退還溢繳稅款12,238,116元之利息部分，係緣於原告於107年5月31日檢附臺北地院106年度民事判決及107年判決確定證明書，主張吳月春經法院確定判決須返還不當得利20,000,000元予富全公司，申請退還於103年10月20日繳納之94年度綜合所得稅及罰鍰，遂經被告以107年8月28日函核定退還12,238,116元在案。
㈡被告107年8月28日核定退還溢繳稅款12,238,116元，係因原告不服被告就超額分配款歸課其他所得，經提起行政救濟後，由本院102年度判決指明如有案關經法院確定判決應返還之不當得利款項，自可另循退稅程序處理。
乃另經法院確定判決應返還不當得利20,000,000元後，原告持該判決辦理退稅，自符合稅捐稽徵法第38條第2項之規定。
爰依據稅捐稽徵法第28條第3項及第38條第2項規定（或類推適用），就被告107年8月28日函已核定退還之溢繳稅款12,238,116元，請求自繳納日103年10月20日起至兌領國庫支票日107年8月24日止，按日加計利息退還。
是原告提起本件行政訴訟，並聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分關於駁回原告申請就107年8月28日函核准退還金額計12,238,116元，自繳納日起至兌領國庫支票日止，按日加計利息退還部分，均撤銷。
⒉被告應就107年8月28日函核准退還金額計12,238,116元，自繳納日103年10月20日起至兌領國庫支票日107年8月24日止，按日加計利息退還。
⒊訴訟費用由被告負擔。
四、被告答辯略以：㈠依最高法院106年度台上字第1010號民事判決：「為一部請求者，就實體法而言固得自由行使該一部債權，惟在訴訟法上乃為可分之訴訟標的，其既判力之客觀範圍仍以該起訴之聲明為限度」。
原告檢附臺北地院106年度民事判決及107年判決確定證明書，主張原告配偶吳月春經法院確定判決須返還不當得利20,000,000元予富全公司，申請退還於103年10月20日溢繳之94年度綜合所得稅及罰鍰，經被告依該民事判決主文：「被告（即本件原告配偶吳月春）應給付原告（即富全公司）……20,000,000元……。」
所示，乃以107年8月28日函核定退還溢繳稅款12,238,116元。
㈡被告核准退還之溢繳稅款12,238,116元，並非經行政救濟之結果所核定之退稅，非因原核課處分計算錯誤，亦非適用法令錯誤，而係依原告所提新事證（即臺北地院106年度民事判決及107年判決確定證明書）退還，該新事證係使課稅事實嗣後發生變更，尚非其他可歸責於政府機關之錯誤所致，自無稅捐稽徵法第28條第3項規定加計利息退還之適用；
至稅捐稽徵法第38條第2項規定旨在填補納稅義務人因行政救濟程序而延緩退還稅款所生之損失，是經行政救濟撤銷原處分或經撤銷重核確定應退稅款之案件，始得依該規定按日加計利息退還，本件並無加計利息退還之適用。
爰聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
五、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有原告107年5月31日申請函（原處分卷第90至92頁）、被告107年8月28日函（訴願卷第1冊第35頁）、原處分（本院卷第31-33頁）、訴願決定書（本院卷第21-30頁）、原告107年9月7日、同年月17日、同年月20日及同年11月1日申請函（原處分卷第71至81頁）、原告94年綜所稅申報核定、核定通知書及申報書（原處分卷第85至87頁、第143至147頁）、臺北地院106年度民事判決（原處分卷第93至99頁）、107年判決確定證明書（原處分卷第100頁）、本院102年度判決（原處分卷第123至137頁）、最高行政法院103年度裁定（原處分卷第138至142頁）等影本附卷可稽，勘認為真正。
六、本件爭點厥在：原告依臺北地院106年度民事判決、107年判決確定證明書、本院102年度判決，引據稅捐稽徵法第28條第3項及第38條第2項（或類推）之規定，就107年8月28日函核准退還之款項12,238,116元，申請加計利息退還，經被告以原處分否准，是否適法？本院判斷如下：㈠按稅捐稽徵法第28條規定：「（第1項）納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；
屆期未申請者，不得再行申請。
（第2項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。
（第3項）前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。」
㈡次按稅捐稽徵法第38條第2項規定：「經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內退回；
並自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依各年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。」
其立法理由載明：「納稅義務人對稅捐稽徵機關之復查決定不服，而提起訴願及行政訴訟。
經依復查、訴願或行政訴訟等程序獲致終結決定或判決時，往往已纏訟經年。
按我國郵政儲金匯業局利率自民國八十年代起迄今，已大幅下滑，相差甚至達數倍之多，如仍自納稅義務人繳納或原該繳納該項稅款之日起，依郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還或補繳，顯與納稅義務人實際應獲得或補繳之利息差距甚大，顯不公平。
且當時以人工方式計算納稅義務人應獲得或應補繳之利息，為免利息計算作業過於繁複，故才以依繳納稅款之日或原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金一年期定期儲金固定利率計，然現今作業皆以電腦程式輔助計算，已無作業過於繁複之顧慮，故應依各年度一月一日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，依各年度利率按日加計利息，一併退還或補繳，以顯公平。」
㈢查原告就94年度綜合所得稅事件循序提起行政救濟，經本院102年度判決駁回及最高行政法院103年7月31日以103年度裁定駁回上訴確定在案。
原告嗣於107年5月31日檢附臺北地院106年度民事判決及107年判決確定證明書，主張原告配偶吳月春經法院確定判決須返還不當得利20,000,000元予富全公司，申請退還於103年10月20日溢繳之94年度綜合所得稅及罰鍰，經被告依臺北地院106年度民事判決主文：「被告（即本件原告配偶吳月春）應給付原告（即富全公司）……20,000,000元……。」
以107年8月28日函核定退還94年度綜合所得稅本稅8,000,000元、罰鍰4,000,000元及行政救濟加計利息238,116元（退還款項共計12,238,116元）等情，為兩造所不爭，並有本院102年度判決（原處分卷第123至137頁）、最高行政法院103年度裁定（原處分卷第138至142頁）、被告107年8月28日函（訴願卷第1冊第35頁）、臺北地院106年度民事判決（原處分卷第93至99頁）、107年判決確定證明書（原處分卷第100頁）等影本附卷可稽。
㈣復按上引稅捐稽徵法第38條第2項之規定，旨在填補納稅義務人因行政救濟程序而延緩退還稅款所生之損失，是經行政救濟程序終結決定或法院判決應退還稅款之案件，始得依該規定按日加計利息退還，此觀該規定明文「經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者」及上開規定之立法理由甚明。
被告107年8月28日函核准退還原告12,238,116元，係因原告於94年度綜合所得稅事件提起行政救濟，經本院102年度判決駁回及最高行政法院103年7月31日以103年度裁定駁回上訴確定後，原告另於107年5月31日提出臺北地院106年度民事判決及107年判決確定證明書，為退還溢繳稅款之申請。
而本院102年度判決雖於理由內敘明「惟爾後如有案關經法院確定判決應返還之不當得利款項，原告（即本件原告）自可另循退稅程序處理，併此指明」（該判決第12頁第5-7行參照）；
惟此僅係該判決敘明就不當得利款項，如嗣後經法院確定判決應返還時，原告可另循退稅程序處理；
並非肯認原告嗣後檢附確定民事判決申請退還溢繳款項時，得另行加計利息退還。
再參以臺北地院106年度民事判決，係於原告94年度綜合所得稅事件行政救濟事件確定後，始作出之判決，被告係依據原告107年5月31日之申請及該確定民事判決主文所示而為核准退還原告12,238,116元之處分，核屬依原告嗣後提出之新事證（即臺北地院106年度民事判決及107年判決確定證明書）核准其申請退還，非屬依稅捐稽徵法第38條第2項所規定「經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款」之情形，核非屬因行政救濟之程序而延緩退還稅款；
亦非因納稅義務人（自行）或原核課處分適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款，復非因其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款之情形，核無首開稅捐稽徵法第38條第2項及同法第28條第3項規定之適用，且因被告107年8月28日函核准退還原告12,238,116元，性質上係原告就稅捐核課處分提起行政救濟，經判決駁回確定後，始另行提出新事證申請退稅，性質上非屬因行政救濟程序而延緩退還稅款之情形，亦無類推適用上開稅捐稽徵法加計利息退還稅款規定之法律上理由。
從而，原告申請自繳納日103年10月20日起至兌領國庫支票日107年8月24日止，按日加計利息退還，尚非有據。
㈤綜上論述，被告以原處分否准原告申請就被告107年8月28日函核准退還之溢繳款項12,238,116元，自繳納日103年10月20日起至兌領國庫支票日107年8月24日止，按日加計利息退還，於法並無違誤，訴願決定就該部分遞予維持，亦無不合。
原告猶執前詞，訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 108 年 10 月 3 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 許 瑞 助
法 官 楊 得 君
法 官 程 怡 怡
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 108 年 10 月 3 日
書記官 黃 倩 鈺
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