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臺北高等行政法院判決
高等行政訴訟庭第三庭
112年度訴字第1242號
113年6月20日辯論終結
原 告 薪宇科技股份有限公司
代 表 人 陳禹銍（董事長）
被 告 財政部關務署基隆關
代 表 人 張世棟（關務長）
訴訟代理人 黃奕東
上列當事人間關稅法事件，原告不服財政部中華民國112年6月8日台財法字第11213917330號(案號：第11200217號)訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠被告代表人原為陳世鋒，於訴訟進行中變更為張世棟，據其具狀聲明承受訴訟（本院卷第105至106頁），核無不合，應予准許。
㈡原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，查無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情事，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、爭訟概要：原告委由強泰船務報關行於民國107年1月24日、108年1月16日、108年4月11日向被告申報進口德國產製HSQ300石英磚3批(下稱系爭貨物)，其進口報單號碼：第AA/07/085/E0158號、第AA/08/085/E0084號及第AA/08/085/E0470號（下分稱A、B、C報單，原申報稅則號別、稅率詳如附表所示）。
A、B報單電腦核定按C1(免審免驗)方式通關，C報單按C2(文件審核)方式通關；
A報單第3項經被告事後審查結果，改列稅則號別第7020.00.19號「其他工業或科學用玻璃器」，按稅率10％徵稅，B及C報單依原申報稅則稅率徵稅放行，均經原告完納稅款在案。
嗣原告於111年4月11日及同年月21日具文，申請核退因稅則號別核定錯誤而溢徵之稅款，經被告審查結果，以其申請發還日期已逾關稅法第65條規定所定1年期限，乃以112年1月31日基普業一字第1121002499號函(下稱原處分)否准。
原告不服，提起訴願經決定駁回，其仍不服，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張及聲明：㈠海關對於進口貨物稅則號別之核定，悉就該貨物進口當時之狀態，依據海關進口稅則總則及解釋準則等相關規定辦理。
海關於行使稅則核定此一涉及高度專業性及技術性判斷之職權時，必須對於進口貨物按其材質成分、加工層次、主要功能、特性或用途等要素，依照上揭規定所提示之各項原則，加以綜合審酌，倘進口貨物涉及多項可能爭議之稅則號別，更應依職權多方查證與考量，於分析研判所有分類原則及其他相關文件後，再據以審慎決定。
㈡系爭貨物為石英錠，型號為HSQ300，係以高純度石英玻璃砂為原料送入窯爐內加熱熔融後，形成石英磚塊，所以石英塊料頂部呈現不規則平面狀，被告應以其進口當時之狀態，核定進口貨稅則號別為第7001.00.00號「碎玻璃及玻璃塊」。
製造商製作之石英塊，每塊尺寸及重量均不相同，系爭貨物沒有固定外型及長度，應符合「glass in the mass」而歸列稅則第7001節，且該節依國際商品統一分類制度（下稱HS）註解，並無必須符合「未加工」之玻璃塊，被告認系爭貨物有固定外型及長度，增加該註解所無要件，令人難以心服。
又被告認稅則第7001節之玻璃塊須符合「塊料」「沒有專門的固定用途」要件云云，惟查系爭貨物用途廣泛，依製造商Heraeus公司之產品型錄，不論管、棒或任何型態產品皆為半成品，系爭貨物頂部平整，係因製程所需，抽樣部分玻璃塊為成分分析，故切除上圓頂，非刻意去除；
Heraeus公司官方網站之semifinisihed，由石英砂製造，此塊料用途廣泛，無專門固定用途，可應用在多種產業，如工業、醫療業及建築業等，絕無被告所認主要係用於半導體產業。
系爭貨物進口後，原告進一步加工成各種小於該尺寸之成品，應用範圍包括半導體製造、計量、光學、化學加工、防紫外線及耐高溫窗口片、生醫領域，並無侷限於單一固定用途，且原告也銷售給多種產業領域應用，被告應以系爭貨物進口當時之狀態，核定進口貨物稅則號別，始為正辦。
被告認系爭貨物應列稅則號別第7020.00.19號「其他工業或科學用玻璃器」云云，然依HS註解對於稅則第7020節之詮釋，可知工業用品所列皆為可直接使用的產品，與原告進口系爭貨物作為原料，尚須依客戶要求加工後才可使用之性質不同，被告曲解上開詮釋內容，同有違法。
㈢原告申請進口系爭貨物之同型同類貨物，長期以來，不論被告、臺北關均核定其稅則為第7001.00.00號，原告將其作為銷售之依據，已形成一整體、延續性之法秩序，非僅屬個案性質，堪為人民信賴之基礎，原告對此亦有信賴，縱被告擬變更其稅則號別，亦應依財政部75年4月19日台財關第7505338號函（下稱75年4月19日函）及77年3月23日台財關第770027306號函（下稱77年3月23日函）之規定，由關稅總局報財政部核定後登載於財政部公報，且自發布令之日起生效，無溯及效力。
然查被告均未上報關務署，率將上開貨物改歸列稅則號別第7020.00.19號，不符正當法律程序，違反信賴保護原則與行政自我拘束原則。
又按財政部110年3月11日台財關字第1101006236號令（下稱110年3月11日令）釋進口後須依據需求再進行加工為各種不同產品之未加工玻璃塊，依據「海關進口稅則」解釋，進口後須依據需求再進行加工為各種不同產品之未加工玻璃塊，依據海關進口稅則解釋準則一規定，應歸列稅則號別第7001.00.00號。
㈣106年12月至107年4月間，原告曾向被告申報進口德國產製之INGOT QUARTZ計3批（進口報單號碼：第AW/06/085/E1849號第2項，第AW07/085/E0409號，第AW/07/085/E0514號)，於臺灣基隆地方法院（下稱基隆地院）110年度簡更一字第2號行政訴訟判決確定，將稅則號別7020.00.19變更為7001.00.00號，所以106年以後進口的相同貨物均應比照，故請本院要求被告償還A，B，C報單進口貨物的退稅。
㈤聲明：將稅率判決回7001.00.00號「碎玻璃及玻璃塊」。
四、被告則以：㈠依關稅法第65條第1項及第2項明文，如有溢徵稅款者，納稅義務人應自稅款完納之翌日起算1年內申請發還。
原告起訴聲明請求將稅率改核定為7001.00.00號「碎玻璃及玻璃塊」，探其真意，應係原告認於稅款完納後，發現海關稅則號別核定錯誤，而向海關申請發還稅款，此時，被告自應審查是否符合關稅法第65條退稅之要件。
原告於107至108年間向被告報運進口系爭貨物共3批即A、B、C報單，分別於107年8月6日、108年1月18日及同年4月11日完納稅款，至遲應於108年8月6日、109年1月20日及同年4月13日前申請發還溢徵稅款，惟原告遲至111年4月11日及同年月21日始具文向被告提出申請，已逾法定期間，被告因而否准其退稅申請。
㈡原告主張報單A、B、C稅則號別為第7001.00.00號一節，經查，A報單第1、2項、C報單第4、5項貨物名稱，原告皆申報為CYLINDER QUARTZ（石英柱），C報單第1項貨物名稱則申報TUBE QUARTZ（石英管），經審酌原告提供之原廠產品說明、發票及裝箱單等文件，來貨皆為長度大於外徑之石英管狀物，進口後再依客戶需求加工，參據HS註解第70章總則及第7002節詮釋，自無原告主張稅則號別第7001.00.00號「碎玻璃及玻璃塊」適用之餘地，被告接受原申報稅則號別第7002.31.00號「熔凝石英或其他熔化矽砂製玻璃管，未加工」，按稅率1.2%徵稅，並無不合。
另查A報單第3項、B報單第1項至第4項、C報單第2項、第3項貨物名稱皆申報INGOT QUARTZ（石英錠），係以熱成型方式製成之石英錠，進口後須依據需求再進行加工為各種不同產品，其稅則號別係依被告107年2月5日(107)基關字0014號進口稅則分類疑問及解答函釋復結果「……參據HS註解第7020節『……本節包括下列各項：(1)工業用品……』之詮釋，依據解釋準則一第70章章註五及總則一之規定，……按其光電廠、半導體、太陽能、LED產業等工業用途，宜歸列稅則號別第7020.00.19號」核定，即財政部關務署稅則法制組依其專業，針對系爭貨物稅則分類疑義核示正確應歸類之稅則號別第7020.00.19號「其他工業或科學用玻璃器」，洵屬有據。
被告確係依據系爭貨物進口時之狀態，依當時關務署稅則法制組核示之稅則號別據以核定，難認有稅則號別錯誤致溢徵稅款之情事。
㈢原告主張被告改列稅則號別未依財政部91年3月8日台財關第0910550152號令（下稱91年3月8日令）意旨報請財政部核定，有違信賴保護原則與行政自我拘束原則一節，經核均無理由，說明如下：⒈財政部91年3月8日令、75年4月19日函及77年3月23日函，業經該部以108年7月12日台財關字第1081014568號令及109年7月6日台財關字第1091015146號令（下稱109年7月6日令）廢止，合先敘明。
⒉海關對於進口貨物稅則號別的歸列，若與具有反覆適用性質之通案稅則歸列不一致時，應踐行報財政部核定之程序。
所稱具有反覆適用性質之通案稅則歸列，諸如稅則疑問解答、稅則預先審核、參考世界關務組織(WCO)對HS註解之增修及其他有關文件而作成之變更等情形，應依行政程序法第159條第2項第2款及第160條第2項規定，以部令發布，並登載於行政院公報，自發布日生效（財政部109年7月6日令意旨參照）。
然若屬零星個案，而非屬反覆適用性質之通案稅則歸列者，海關基於法律之正確適用，並未報請財政部核定，逕行變更前案之不當稅則歸類見解，改按適當之稅則號別為歸列，尚無不可。
非謂一有稅則號別之改列，均須每案先報經財政部核定始能為之，致進口稅費之正確核課窒礙難行，反有害於公益與租稅公平。
⒊本件被告係依107年2月5日(107)基關字0014號進口稅則分類疑問及解答函之分類意旨，據以核定系爭貨物之稅則號別第7020.00.19號。
於該稅則疑問及解答函作成前，並無拘束各地區海關應將相同貨物歸列稅則號別第7001.00.00號之稅則疑問解答、稅則預先審核、或關務署參考世界關務組織(WCO)對HS註解之增修及其他及其他有關文件，又原告申報進口系爭貨物前，被告就相同屬性貨物亦曾核定歸列稅則號別第7020.00.19號，足見海關就與系爭來貨相同屬性貨物之稅則歸列，並不存在反覆適用性質之通案稅則歸列情事。
海關對於個案稅則號別之核定，僅對該案貨物有拘束力，並不及於之前或之後同一相對人相同貨物之其他個案；
且若之前核定處分所適用稅則號別有誤，海關依正確稅則號別，對於之後進口案件所為核定處分，並不受之前錯誤核定之拘束，亦無撤銷之前錯誤核定之效力。
是被告就原告前於不同時間進口相同貨物之稅則號別歸列縱有不同，對本件貨物稅則號別之核定並無拘束力。
㈣被告就B、C報單核發之「海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書」，已於同日連線傳輸合法送達予原告，A報單之補稅函及「海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書」已於107年7月23日送達，核課確定日期為107年8月22日、108年2月15日及同年5月13日，並經原告繳納完畢，且未於法定期間內申請復查，於財政部110年3月11日令釋發布前均已確定，自無從適用該部令改列稅則號別第7001.00.00號。
至基隆地院110年度簡更一字第2號行政訴訟判決所涉核課處分，於財政部110年3月11日令作成時尚未確定，固應適用該部令，與本件A、B、C報單於部令作成時皆已確定之情形相異，自難據為有利之主張。
㈤聲明：原告之訴駁回。
五、如事實概要欄所載事實，有系爭貨物A、B、C進口報單及稅費繳納資料（原處分卷1第1至31頁）、申請書（原處分卷1第33至36頁）、原處分（原處分卷1第37至38頁）、訴願決定（原處分卷1第63至69頁）在卷可稽，堪信屬實。
本件應審究者為：原告請求更正稅則號別並發還稅款，有無逾越關稅法第65條規定之1年期限？
六、本院之判斷：㈠按關稅法第65條規定：「（第1項）短徵、溢徵或短退、溢退稅款者，海關應於發覺後通知納稅義務人補繳或具領，或由納稅義務人自動補繳或申請發還。
（第2項）前項補繳或發還期限，以一年為限；
短徵、溢徵者，自稅款完納之翌日起算……。」
關稅法施行細則第54條第3項規定：「本法第六十五條所稱溢徵之稅款，指海關或納稅義務人於稅款完納後，因發現稅則號別、稅率適用、稅款計算、稅單填寫、幣別、計價單位、匯率、運費或保險費錯誤致溢徵者......。」
可知海關或納稅義務人於稅款完納後，發現稅則號別錯誤致溢徵稅款，海關應通知納稅義務人具領，或由納稅義務人自稅款完納之翌日起算1年內申請發還。
㈡經查，原告於107年1月24日、108年1月16日及同年4月11日向被告申報進口德國產製HSQ300石英磚共3批即A、B、C報單，前經被告審核，將A報單第3項改歸列稅則號別第7020.00.19號「其他工業或科學用玻璃器」，按稅率10%徵稅，A報單其餘項次、B及C報單依原申報稅則稅率徵稅放行（原申報稅則號別、稅率詳如附表所示），均經原告完納稅款在案，有A、B、C報單及稅費繳納資料（原處分卷1第1至31頁）在卷可稽。
嗣原告於111年4月11日及同年月21日具文，向被告申請核退因稅則號別核定錯誤而溢徵之稅款，因原告分別係於107年8月6日、108年1月18日及108年4月11日完納稅款，依上開規定，至遲應於108年8月6日（星期二）、109年1月20日（星期一）及109年4月13日（星期一）前申請發還溢徵稅款，惟原告至111年4月11日始向被告提出申請，已逾申請發還之1年法定期間，其申請於法不合，亦有申請書（原處分卷1第33至36頁）、原處分（原處分卷1第37至38頁）在卷可稽。
被告據於112年1月31日以原處分否准，核無違誤。
㈢至原告主張：其向被告申報進口德國INGOT QUARTZ為玻璃塊，前經基隆地院110年度簡更一字第2號行政訴訟判決准許變更稅則號別為第7001.00.00號，且依財政部110年3月11日令釋意旨，A、B、C報單貨物亦應歸列稅則號別第7001.00.00號云云。
惟查，財政部110年3月11日令固以「一、進口後須依據需求再進行加工為各種不同產品之未加工玻璃塊，依據海關進口稅則解釋準則一規定，應歸列稅則號別第7001.00.00號。
二、本令發布前尚未核課確定案件，均有本令適用。
」（原處分卷1第103頁）然本件被告就A報單之補稅函及海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書，已於107年7月23日送達，B、C報單核發之海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書，亦於同日連線傳輸合法送達予原告，核課確定日期分別為107年8月22日（星期三）、108年2月15日（星期五）及108年5月13日（星期一），嗣經原告繳納完畢且未於法定期間內申請復查，均於財政部110年3月11日令發布前已確定，自無該令之適用。
又基隆地院110年度簡更一字第2號行政訴訟判決係於110年10月13日作成（本院卷第68頁），為財政部110年3月11日令發布時尚未核課確定之案件，其適用該令釋而歸列稅則號別第7001.00.00號，尚非無據，惟與本件屬已確定案件之情形不同，原告執該判決為本件有利之主張，自無可採。
七、綜上所述，原告之申請已逾法定退稅1年期間，於法不合，原處分否准其申請，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。
本件係原告依關稅法第65條主張稅則號別錯誤而申請退稅之事件，本應提起課予義務訴訟，惟原告起訴狀聲明記載「將稅率判決回7001.00.00號『碎玻璃及玻璃塊』」，似採一般給付訴訟之錯誤類型，因原告未到庭陳述，經本院以113年5月14日院東廉股112訴001242字第1130004030號函闡明本件正確之訴訟類型，並請原告更正聲明，有該函及送達證書在卷（本院卷第135至137頁），然原告並未於言詞辯論期日到庭亦未更正聲明，其訴實非合法。
縱認其訴合法，依原告所訴請判決如上開起訴聲明所示，仍為無理由，自應駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218條、第98條第1項前段，民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 113 年 7 月 18 日
審判長法 官 高愈杰
法 官 孫萍萍
法 官 郭銘禮
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。
但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。
得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。
2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。
3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。
(二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。
2.稅務行政事件，具備會計師資格者。
3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。
4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。
是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。
中 華 民 國 113 年 7 月 18 日
書記官 蕭純純
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