臺北高等行政法院行政-TPBA,89,訴,680,20010222,1

臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第六八○號

原 告 甲○○
訴訟代理人 丙○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 戊○○
丁○○
己○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年六月三十日台八十
九訴字第一九七七二號再訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左：

主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。

事 實
緣被告以原告係天慶育樂股份有限公司（下稱天慶公司）之股東，而天慶公司以八十一年度出售土地增益新台幣（下同）二五○、八二一、一○三元轉列資本公積，嗣八十二年五月及十一月間分別將其中一三○、○○○、○○○元及一二○、○○○、○○○元轉增資配股予各股東，並分別於八十二年五月十五日及八十三年三月十五日辦理減資一三○、○○○、○○○元及一五○、○○○、○○○元，旋於八十三年九月二十七日向台北市政府建設局註銷公司登記，其減資金額超過增資金額，係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅捐，乃依財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋，以天慶公司八十二及八十三年度減資收回股票金額及八十三年度清算所得分配剩餘財產金額，歸戶各股東當年度之營利所得，核定原告八十二及八十三年度營利所得為二七八、五九○元及二六五、六二五元，併課其各該年度綜合所得稅，並以原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報上開營利所得，逃漏所得稅額五八、五○三元（本部分之行政訴訟案，本院已另為八十九年度訴字第七三四號裁定），八十三年度綜合所得稅結算申報，漏報上開營利所得連同漏報利息所得一、一○七元，計短漏所得稅額五五、七八○元，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處八十二及八十三年度罰鍰，各為二九、二○○元及二七、八○○元（計至百元止）。
原告不服，就八十二年度綜合所得稅罰鍰二九、二○○元部分、八十三年度綜合所得稅五五、七八○元及罰鍰二七、八○○元部分，分別申請復查，均未獲變更，向財政部提起訴願，亦各遭該部八十九年四月十七日台財訴第0000000000號及同年二月十四日台財訴第0000000000號訴願決定駁回，乃併向行政院提起再訴願，仍遭決定駁回後，遂向本院提起行政訴訟。
茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：
一、聲明：求為判決再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、按公司以資本公積轉增資於「營業存續期間內」辦理減資以現金收回利用資本公積轉增資之股票，屬「證券交易所得」，與公司於「解散清算後」以現金收回利用資本公積轉增資之股票，屬清算所得（營利所得）有別，除經財政部前後三次解釋外，另行政法院亦有判決可資參照：
（一）查「公司辦理減資以現金收回原利用資本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質，證券交易在證券交易所得停徵所得稅期間，證券交易所得可免徵所得稅」、「股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入應列入資本公積，股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免予計入當年度所得課徵所得稅，但股東嗣後將此類股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定自七十九年一月一日起停止課徵所得稅」分別為財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函釋有案。
依前揭兩函釋，公司於「營業存續期間內」辦理減資以現金收回或股東私自轉讓資本公積轉增資配發之股票，均屬停徵所得稅之證券交易所得，而非屬公司「解散清算後」之清算所得（營利所得），又前揭函令亦有編入八十三年版所得稅法令彙編第一百四十二及九十八頁，依財政部八十三年八月三十一日台財稅第八三一六○七六六一號函規定應有其適用效力（八十七年版該兩函雖未編入，惟本案行為時係在八十二年及八十三年，且該兩函因係闡明法規之原意，依司法院釋字第二八七號解釋仍應可適用）。
（二）本件亦有財政部七十七年十月二十九日台財稅第七七○六六五一四○號函發布之「證券交易所得課徵所得稅注意事項」第四節第十六條可參。
（三）財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋：「公司辦理清算以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部（六二）台財稅第三一六○四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅」，又行政法院八十六年度判字第一○二號判決：「資本公積轉增資配發之股票，其轉讓之所得為證券交易所得，股東取得公司解散清算後所分配之剩餘財產，於減除原出資額部分，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得」，依前揭函令與判決意旨，應係指公司於「解散辦理清算時」，公司帳上之資本額除股東原始出資額外，尚含有以資本公積轉增資之資本，而公司於「清算後」，股東取得清算人所分派之剩餘財產，除原始出資額免課稅外，其超過原始出資額部分，如有包括清算後以現金收回利用資本公積轉增資部分，始依財政部六十二年三月二日台財稅第三一六○四號函規定，將該轉增資之資本額作為剩餘財產，再依財政部六十五年十二月七日台財稅第三○五三三號函規定，計算清算年度之個別股東之應稅清算所得額課徵所得稅，而在「營業存續期間內」以現金收回轉增資配發之股票，依稅捐稽徵法第一條之一規定，則應優先適用財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函規定，認定為「證券交易所得」，始為適法。
（四）依財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第八八一八九四三三五號函釋略以：「公司以出售資產提充之資本公積於八十三年辦理轉增資配發股票予股東，復於八十四年隨即辦理減資以現金收回該股票之行為期間，財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函均屬有利於納稅義務人之有效釋函，雖未編入『八十七年版所得稅法令彙編』，納稅人仍得據以主張援引適用，至於財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四四一六一一四四六號函係適用於『公司辦理清算時』．．．」。
財政部賦稅署已明確核示，公司於「營業存續期間內」辦理減資以現金收回利用資本公積轉增資之股票，應適用財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函釋認定為「證券交易所得」，而公司於「解散辦理清算後」以現金收回利用資本公積轉增資之股票，始依財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋以「清算所得（營利所得）」課徵股東清算年度之所得稅。
２、依被告所屬中正稽徵所八十七年八月十三日財北國稅中正資字第八七一一六○一號函復天慶公司故董事長葉松成（已於八十七年七月十四日逝世）略以：該天慶公司於八十二年及八十三年以現金收回利用資本公積轉增資而配發之股票，而以八十二年九月十八日之減資資本額一三○、○○○、○○○元，及八十三年三月十五日清算前減資之資本額一五○、○○○、○○○元，減除清算完結日八十三年十月十八日之分配剩餘財產四、一七六、三三三‧五○元，不足原出資額五○、○○○、○○○元部分四五、八二三、六六六‧五○元之差額一○四、一七六、三三三‧五○元，分別認列為八十二年與八十三年之全體股東應稅清算營利所得額，並依各股東之出資比例計算營利所得，通報股東（原告）之戶籍所在地稽徵機關，歸課各股東（原告）各該年度之綜合所得稅，從上函觀之，本案補徵原告八十二及八十三年度綜合所得稅之系爭「清算營利所得」，係天慶公司於「營業存續期間內」二次減資以現金收回資本公積轉增資股票，依前揭財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函，與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第八八一八九四三三五號函規定，應屬「證券交易所得」，惟中正稽徵所竟違法以清算後之「清算營利所得」通報，致違法課徵原告八十二及八十三年度綜合所得稅及科處罰鍰。
３、天慶公司於八十三年九月廿三日申請解散註銷，於八十三年十二月五日清算完結，並經台北地方法院民事處於八十四年三月十四日以北院民勇八十三司三三三字第六九四九號函准予備查，而其二次辦理減資以現金收回利用資本公積轉增資股票之日期係分別在八十二年九月十八日及八十三年三月十五日，均屬於「營業存續期間內」之行為，並非在天慶公司八十三年九月廿二日「解散清算時」之行為，應無前揭財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四一六一一四六號函之適用，惟中正稽徵所卻誤認為解散清算後之「清算營利所得」，顯屬錯誤。
４、天慶公司於八十二年辦理增資前原登記資本額（即股東原出資額）為五○、○○○、○○○元，資本公積二五○、八二一、一○三元，第一次於八十二年五月十四日以資本公積一三○、○○○、○○○元轉增資，增資後之資本額為一八○、○○○、○○○元，資本公積為一二○、八二一、一○三元，於八十二年九月十八日辦理減資一三○、○○○、○○○元，由天慶公司以同額之現金收回減資之股票，減資後之資本額恢復為五○、○○○、○○○元。
第二次於八十二年十一月五日以資本公積一二○、○○○、○○○元轉增資，增資後之資本額為一七○、○○○、○○○元，資本公積為八二一、一○三元，於八十三年三月十五日辦理減資一五○、○○○、○○○元（其中含有股東原出資額三○、○○○、○○○元，及以資本公積轉增資額一二○、○○○、○○○元）亦由天慶公司以同額現金收回減資之股票，減資後之資本額為二○、○○○、○○○元，資本公積一、五七二、一○三元（原為八二一、一○三元加另外處分財產增益轉入數七五一、○○○元）。
基上事實觀之，天慶公司於八十三年九月廿三日解散清算時之資本額，不但股東原始出資額由五○、○○○、○○○元減少為二○、○○○、○○○元，且亦未含有以資本公積轉增資之資本，當無前揭財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四一六一一四四六號函所稱以「資本公積轉增資配股」於清算時所分派之剩餘財產應列為股東營利所得課稅之情事。
惟中正稽徵所卻以「營業存續期間內」二次減資收回資本公積轉增資股票之行為，誤認為「清算時分派剩餘財產」，而核定為清算營利所得課徵原告所得稅及科處罰鍰，顯屬錯誤。
５、天慶公司八十三年九月廿二日清算前之資本額為二○、○○○、○○○元，資本公積為一、五七二、一○三元，其於八十三年十二月五日解散清算，經被告核定清算所得為虧損一七五、○七六元，應納清算所得稅為○元。
清算後資產總額為四、一七六、三三三‧五○元，負債總額、清算費用、清算人之報酬均為○元。
依財政部六十五年一月廿七日台財稅第三○五三三號函規定，計算股東應稅之清算所得額為○元（⑴清算後之資產總額四、一七六、三三三‧五○元減負債總額○元、清算人之報酬○元等於剩餘財產四、一七六、三三三‧五○元。
⑵剩餘財產額四、一七六、三三三‧五○元減應納清算所得稅額○元，減股本二○、○○○、○○○等於全體股東應稅清算所得額尚不足一五、八二三、六六六‧五○元，即為○元。
⑶因全體股東應稅清算所得額為負數，個別股東之應稅清算所得額亦為○元〉，惟中正稽徵所卻誤以天慶公司於「營業存續期間內」二次辦理減資之減資額，即八十二年九月十八日減資額一三○、○○○、○○○元核定為天慶公司全體股東八十二年度應稅清算營利所得額，及以八十三年三月十五日之減資額一五○、○○○、○○○元，加八十三年十二月五日解散清算之剩餘財產四、一七六、三三三‧五○元，減原登記資本額五○、○○○、○○○元之餘額一○四、一七六、三三三‧五○元，核定為天慶公司全體股東八十三年度應稅清算營利所得額，不但與前述之計算公式不符，且將清算所得分為兩年度，亦顯不合常情，又被告將上述天慶公司二次於「營業存續期間內」辦理減資行為，屬「證券交易所得」，誤以「解散清算時」之「清算營利所得」，亦與前揭財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函，及財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第八八一八九四三三五號函之規定不符。
６、依前述之財政部四件解釋函及行政法院之判決意旨觀之，天慶公司兩次於「營業存續期間內」辦理減資收回資本公積轉增資股票之行為，被告不應課徵所得稅及處罰鍰。理由如下：
（一）天慶公司以資本公積辦理轉增資及減資共兩次，第一次係在八十二年五月十四日辦理增資，八十二年九月十八日辦理減資。
第二次係於八十二年十一月五日辦理增資，八十三年三月十五日辦理減資，兩次增資、減資行為期間均在「營業存續期間內」辦理，並非在解散清算時，有以現金向股東收回資本公積轉增資股票情事，自無適用財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四一六一一四四六號函課徵所得稅。
（二）天慶公司二次減資、收回資本公積轉增資股票行為，係在財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函之有效適用期內作為，依前揭財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第八八一八九四三三五號函示，應屬「證券交易所得」，是以原告未申報並繳納所得稅，應屬合法。
（三）天慶公司於八十三年九月廿三日申請解散註銷，於八十三年十二月五日清算完結，此時財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四一六一一四四六號函尚未公布，依法令不能追溯既往原則及依稅捐稽徵法第一條之一規定，應適用有利於納稅義務人之規定，是以有關天慶公司二次於「營業存續期間內」之減資行為，自不能適用財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四一六一一四四六號函之規定。
（四）天慶公司於八十三年九月廿三日申請解散註銷清算時之資本額僅二○、○○○、○○○元，較成立登記之股東原出資五○、○○○、○○○元，少三○、○○○、○○○元，是以解散清算時資本科目內之資本額，已無資本公積轉增資之資本存在，當無於「解散清算時」以現金向股東（原告）收回利用資本公積轉增資股票之情事，亦應無「清算營利所得」之發生，又天慶公司之清算所得業經被告核定為虧損一七五、○七六元，縱依財政部八十四年三月廿二日第八四一六一一四四六號函，亦無課徵所得稅及科處罰鍰之餘地。
（五）被告及所屬中正稽徵所於八十七年八月十三日，明知天慶公司在上述八十二及八十三年間於「營業存續期間內」辦理增資、減資，僅有財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函可資適用，應認定為「證券交易所得」，更明知依稅捐稽徵法第一條之一規定，不能追溯適用財政部八十四年三月廿二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋認定為天慶公司之「解散清算後」之「清算營利所得」，進而於八十七年八月十三日以財北國稅中正資字第八七○一一六○一號函，將天慶公司前述二次於「營業存續期間內」辦理減資屬「證券交易所得」，誤以「清算營利所得」通報股東（原告）戶籍所在地國稅局課徵所得稅並按漏報科處罰鍰，顯屬違法。
７、原告信賴天慶公司遵照財政部規定，於二次利用資本公積轉增資配發之股票背面所為之註記，於取得系爭股票時，以為免辦申報繳稅，絲毫未有任何過失，依司法院釋字第二七五號解釋，並無可予科罰之理，又被告亦未事先通知天慶公司將該公司利用資本公積轉增資之股票先收回，將股票背面「本股票係以資本公積轉增資發行，依規定免予計入當年度所得，課徵所得稅」等註記予以註銷，以免誤導原告認為取得該股票時免課稅，而轉讓時以證券交易所得認定亦屬免稅，並責成天慶公司應另行印製背面未有上述文字註記之股票，且依所得稅法第八十八條規定，由扣繳義務人（即天慶公司）於增資分派股票時依法補扣繳，填發扣繳憑單予各股東（即原告）據以申報繳納所得稅，是以被告亦有失職，本案系爭所得類別姑且不論，被告事前既未對天慶公司踐行所得稅法第一百十一條第二項規定之法定程序，已屬行政過失，依責任歸屬及分攤原則，如何可歸責於毫不知情之原告而處罰鍰？
８、退萬步言，天慶公司第一次及第二次利用資本公積轉增資分配股票予股東之日期分別為八十二年五月十四日及同年十一月五日，其分派年度均屬八十二年度，縱被告違法援引財政部函釋課徵原告所得稅，亦應以天慶公司兩次增資分派予股東之增資股票日期年度為課稅年度（即八十二年度），而不應以八十三年度作為系爭營利所得課徵年度。
９、綜上，被告將天慶公司於「營業存續期間內」兩次之減資行為，依法應屬「證券交易所得」，而違誤擴張曲解為「解散清算後分派剩餘財產之清算（營利）所得」，難謂適法。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：
１、天慶公司七十七年間購進新竹縣芎林鄉○○○段多筆土地，於八十一年間出售，並將售地增益二五○、八二一、一○三元轉列資本公積，且於八十二年間利用資本公積辦理轉增資兩次金額分別為一三○、○○○、○○○元及一二○、○○○、○○○元，隨即於八十二、八十三年度辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額分別為一三○、○○○、○○○元、一五○、○○○、○○○元，並於八十三年九月二十七日向台北市政府建設局註銷公司登記，嗣經被告所屬中正稽徵所查獲，乃依行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款及同法施行細則第十一條，暨財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋規定，按該公司八十二、八十三年度減資收回股票金額及八十三年度清算所得分配剩餘財產金額，分別歸課各股東當年度營利所得，其中原告取得八十二年度營利所得額二七八、五九○元、八十三年度營利所得額二六五、六二五元，並歸課其當年度綜合所得稅。
２、原告主張天慶公司於八十二、八十三年間以現金收回資本公積轉增資配發之股票，核屬股票轉讓性質，並非盈餘分配等情。
惟查該公司於八十二年間利用資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以等同現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，並隨即註銷公司登記及向被告辦理營利事業所得稅決、清算事宜，是此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為及將出售土地增益分配予各股東行為實無二致，尚非原告所稱之股票轉讓性質，是被告依財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋規定，按原告取得之營利所得二七八、五九○元（八十二年度）及二六五、六二五元（八十三年度），併課其當年度綜合所得稅，並無不合。
３、至原告主張本件尚未確定，應依稅捐稽徵法第一條之一及財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋規定核課乙節。
依天慶公司八十及八十一年度營利事業所得稅核定通知書暨八十二及八十三年度營利事業所得稅結算申報書等影本，天慶公司於上開年度之營業收入均申報為○元，顯見該公司無經營其登記事項之營業事實，並年年處於虧損情形；
又天慶公司將其八十一年度出售土地增益轉列資本公積，旋於八十二年五月間增資、減資，復於八十二年十一月間再增資，八十三年三月間再減資，並於八十三年九月間向台北市政府建設局申請註銷公司登記，惟其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅捐，依實質課稅原則，天慶公司顯係利用現金收回資本公積轉增資配發股票及清算方式將其出售土地增益分配予各股東，即非屬股票轉讓性質，自無財政部六十九年五月八日台財稅字第三三六九四號及八十一年五月二十九日台財稅字第八一○一四○○一一號函釋之適用，亦與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發字第八八一八九四三三五號函意旨無違，所訴天慶公司辦理增、減資係在八十二及八十三年度營業存續期間內，並非解散清算時，無財政部八十四年三月二十二日台財稅字第八四一六一一四四六號函釋之適用等情，核不足採。
４、本件原告八十二年度短漏報其本人營利所得計二七八、五九○元，短漏稅額計五八、五○三元，是被告依所得稅法第一百十條第一項規定，按漏稅額處罰鍰二九、二○○元 (計算式：58,503 × 0.5=29,251，計至百元止 )；
又八十三年度短漏報其本人營利所得二六五、六二五元及利息所得一、一○七元，短漏稅額計五五、七八○元，是被告依所得稅法第一百十條第一項規定，按漏稅額處罰鍰二七、八○○元 (計算式：265,625 ×0.5+1,107 ×0.2/266,732=27,820，計至百元止 )，亦無不合。
５、本件八十二年度綜合所得稅本稅部分已另案向鈞院提起行政訴訟（股別：審三股，案號：八九年度訴字第○○七三四號），又相同案情施林素珠八十二及八十三年度綜合所得稅行政訴訟案（股別：審四股，案號：八八年訴字第○四六○九號），已繫屬最高行政法院中，併予陳明。
６、原告主張利用資本公積轉增資配發之股票背面有註記「本股票係以資本公積轉增資發行依規定免予計入當年度所得課徵所得稅」情事，惟其係適用於增資之情形，本件核課年度係屬減資年度，與股票背面註記之情形無關，不得據以援引。
另原告主張應以兩次增資分派予股東之增資股票年度為課稅年度，惟系爭天慶公司自八十年起至公司註銷登記止，其營業收入均為零元，於八十一年間出售土地，並於八十二、八十三年度間，連續多次以增資、減資之方式，分配該土地出售之收益予股東（即原告），被告依實質課稅原則，據以核課本件減資年度（八十二年度及八十三年度）之所得、罰鍰，並無違誤。
另庭呈相同案例判決影本（最高行政法院八十九年度判字第三○六三號）供參。

理 由
一、按公司股東所分配之股利為營利所得，應併計個人綜合所得總額課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第一類所規定。
又公司辦理清算，該公司前以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依財政部（六二）台財稅第三一六○四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅，財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋有案。
上開函釋與所得稅法之意旨無違，應予適用。
次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」
行為時所得稅法第一百十條第一項亦有明文。
二、本件被告以原告係天慶公司之股東，而天慶公司以八十一年度出售土地增益二五○、八二一、一○三元轉列資本公積，嗣八十二年五月及十一月間分別將其中一三○、○○○、○○○元及一二○、○○○、○○○元轉增資配股予各股東，並分別於八十二年五月十五日及八十三年三月十五日辦理減資一三○、○○○、○○○元及一五○、○○○、○○○元，旋於八十三年九月二十七日向台北市政府建設局註銷公司登記，其減資金額超過增資金額，係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅捐，乃依財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋，以天慶公司八十二及八十三年度減資收回股票金額及八十三年度清算所得分配剩餘財產金額，歸戶各股東當年度之營利所得，核定原告八十二及八十三年度營利所得為二七八、五九○元及二六五、六二五元，併課其各該年度綜合所得稅，並以原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報上開營利所得，逃漏所得稅額五八、五○三元，八十三年度綜合所得稅結算申報，漏報上開營利所得連同漏報利息所得一、一○七元，計短漏所得稅額五五、七八○元，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處八十二及八十三年度罰鍰，各為二九、二○○元及二七、八○○元（計至百元止）。
原告不服，就八十二年度綜合所得稅罰鍰二九、二○○元部分、八十三年度綜合所得稅五五、七八○元及罰鍰二七、八○○元部分，循序提起行政訴訟，並主張：依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月廿九日台財稅第八一○一四○○一一號函、八十三年八月三十一日台財稅第八三一六○七六六一號函及七十七年十月二十九日台財稅第七七○六六五一四○號函發布之「證券交易所得課徵所得稅注意事項」第四節第十六條規定，與行政法院（現改制為最高行政法院）八十六年度判字第一○二號判決意旨，於營業存續期間內辦理減資以現金收回利用資本公積轉增資之股票，屬於證券交易所得，與公司於解散清算後，以現金收回利用資本公積轉增資之股票，屬清算所得有別。
從而，天慶公司於八十二年間以現金收回資本公積轉增資配發之股票，核屬股票轉讓性質，為證券交易所得，而證券交易所得自七十九年一月一日起停止課徵所得稅，被告引用財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋課徵其營利所得，有違行為時稅捐稽徵法第一條之一規定，且與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第八八一八九四三三五號函意旨不符，又原告信賴天慶公司於資本公積轉增資配發之股票背面所為之註記，未有任何過失，依司法院釋字第二七五號解釋，並無可予科罰之理，且扣繳義務人天慶公司於增資分派股票時應依法補扣繳，填發扣繳憑單予各股東據以申報繳納所得稅，被告事前既未對天慶公司踐行所得稅法第一百十一條第二項規定之法定程序，已屬行政過失，不可歸責於毫不知情之原告而處罰鍰，又天慶公司利用資本公積轉增資分配股票之年度均為八十二年度，縱課徵原告所得稅，亦不應以八十三年度作為系爭營利所得課徵年度云云；
被告則以天慶公司八十及八十一年度營利事業所得稅核定通知書暨八十二及八十三年度營利事業所得稅結算申報書等影本，該公司於上開年度之營業收入均申報為零元，其無經營登記事項之營業事實，並年年處於虧損情形，又該公司減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅捐，依實質課稅原則，該公司利用現金收回資本公積轉增資配發股票及清算方式將其出售土地增益分配予各股東，即非屬股票轉讓性質，本件核課年度係屬減資年度，與股票背面註記之情形無關，被告依實質課稅原則，據以核課本件減資年度（八十二年度及八十三年度）之所得、罰鍰，並無違誤，另有相同案例之最高行政法院八十九年度判字第三○六三號判決等語為辯。
三、經查，依原處分卷附天慶公司八十及八十一年度營利事業所得稅核定通知書，暨八十二及八十三年度營利事業所得稅結算申報書等影本，天慶公司於上開年度之營業收入均申報為零元，顯見該公司無經營其登記事項之營業事實，並年年處於虧損情形；
又天慶公司將其八十一年度出售土地增益轉列資本公積，旋於八十二年五月間增資、減資，復於八十二年十一月間再增資，八十三年三月間再減資，並於八十三年九月間向臺北市政府建設局申請註銷公司登記，惟其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅負，依實質課稅原則，天慶公司顯係利用現金收回資本公積轉增資配發股票及清算方式，將其出售土地增益分配予各股東，即非屬股票轉讓性質，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月二十九日台財稅第八一○一四○○一一號函、八十三年八月三十一日台財稅第八三一六○七六六一號函及七十七年十月二十九日台財稅第七七○六六五一四○號函發布之「證券交易所得課徵所得稅注意事項」第四節第十六條規定之適用，亦與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第八八一八九四三三五號函意旨無違，應無稅捐稽徵法第一條之一規定之適用。
至原告所舉行政法院（現改制為最高行政法院）八十六年度判字第一○二號判決，係就公司負責人於公司辦理清算時，就現金收回應辦理扣繳稅款所為之判決，與本件案情有別，且該判決並非判例，無拘束本件審理之效力。
原告主張本件應由扣繳義務人天慶公司於增資分派股票時依法補扣繳，填發扣繳憑單予各股東據以申報繳納所得稅，被告未對天慶公司踐行所得稅法第一百十一條第二項規定之法定程序，已屬行政過失乙節，核屬另案問題，非屬本件審究之範疇。
又所得稅法規定扣繳義務人扣繳稅款之義務，目的在保障所得稅之稅收，納稅義務人於繳納稅款時，得憑扣繳憑單抵繳，如無扣繳，尚無抵繳可言，故扣繳義務人未予扣繳，並不影響納稅義務人應繳納稅捐之義務，且扣繳憑單為抵繳稅款之書據，非申報所得之唯一憑證，原告既有系爭營利所得，即應依所得稅法第七十一條規定辦理結算申報，尚不得執扣繳義務人未盡扣繳義務而解免其申報之責，況依天慶公司八十二年四月十日股東常會議事錄、同年月二十一日、同年十月十八日及八十三年二月二十二日股東臨時會議事錄之記載，其討論增資、減資之出席股東人數均為七十人，而該公司全體股東即為七十人，則原告既為該公司股東之一，當知天慶公司二次增資、二次減資之情形，是其主張信賴天慶公司於資本公積轉增資配發之股票背面所為之註記，未有任何過失云云，核無足採，本件原告應申報而未申報系爭營利所得，難謂無過失，依司法院釋字第二七五號解釋，仍應予以處罰。
本件被告依首揭財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋，按原告八十三年度取得之天慶公司收回資本公積轉增資配發股票之現金（即營利所得）二六五、六二五元，歸課其八十三年度綜合所得稅；
又依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，以原告八十二年度短漏報之營利所得二七八、五九○元，短漏稅額五八、五○三元，按漏稅額處罰鍰二九、二○○元 (計算式：58,503×0.5 =29,251，計至百元止），及原告八十三年度短漏報之營利所得二六五、六二五元及利息所得一、一○七元，短漏稅額五五、七八○元，按漏稅額處罰鍰二七、八○○元（計算式：265,625×0.5 + 1,107×0.2/266,732 =27,820，計至百元止），均無不合。
一再訴願決定予以維持，亦無違誤。原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 二 月 二十二 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 李得灶
法 官 曹瑞卿
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 二 月 二十三 日
書記官 方偉皓