臺北高等行政法院行政-TPBA,93,簡,201,20040204,1

臺北高等行政法院判決 九十三年度簡字第二○一號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 乙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月九日台財訴字
第○九一○○五九五○三號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如左：

主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。

事 實
事實概要：緣原告民國（下同）八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）一、二八八、二六三元，淨額為六二四、九三六元。
原告不服，主張其扶養其兄林慶春、弟林金福及姊林秀珠之子女林嘉郁、林昱廷、林佳蓉、林家弘、林詩璇、林正泰及葉筑鈞等七人之免稅額五一八、○○○元，被告以渠等七人與原告並無家長家屬關係，且其住所亦均非與原告同處，難認與原告具有同居一家之家長家屬關係且確受其扶養之事實，乃否准其列報系爭扶養其他親屬之免稅額五一八、○○○元。
原告不服，主張其確有扶養系爭其他親屬，已依規定檢附證明文件以證明有扶養事實等情。
申請復查，經被告以九十一年九月九日財北國稅法字第○九一○二二三五四七號復查決定，准予追認林嘉郁、林昱廷及林佳蓉等三人之免稅額二二二、○○○元，其餘復查駁回，變更核定綜合所得淨額為四○二、九三六元，原告猶未甘服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：原告經通知未到庭，依其起訴狀意旨之聲明及主張為：㈠原告聲明：訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
兩造之爭點：
原告主張其確有扶養姪子、女林家弘等四人，符合所得稅法規定及財政部函釋，應可列報該四人免稅額，是否可採？
㈠原告主張：
⒈按財政部八十六年二月二十日台財稅第八九六一八八五一一九號函：自申報八十五年度綜所稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，以減除免稅額─家長家屬關係且確受扶養之證明文件⑴納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本；
⑵非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里證明、受扶養者或其監護人註明確受納稅義務人供養之切結書。
又依財政部六十七年五月十九日台財稅第三三二七八號函表示，由第二代共負扶養義務者受伯叔扶養同戶設籍之未成年姪子、女，得依所得稅法第十七條第一項第二款第四目規定，由伯或叔於其綜合所得總額中申報減除其受扶養之姪子、女之寬減額，但同一姪子、女以由任一伯或叔申報減除為限，不得重複申報減除。
又被告函告受扶養親屬之父母有財產利息等所得，非無謀生能力者，將該四人之免稅額予以剔除。
依財政部七十七年二月二十五日台財稅第七七○六五一九三一號函表示，係指受扶養之家屬當年度未超過免稅額即為無謀生能力，即可認定之，而非指受扶養家屬之父母。
⒉八十七年以前原告父母皆健在，後來母親過世，父親也一直居住彰化縣鹿港鎮大有里十一鄰車田巷二十八號，同戶籍者，除原告父母尚有第二代兄、弟、原告及第三代扶養之林嘉郁等六人，至八十七年以後原告因職務及購換屋，必須遷移住戶籍，雖戶籍不同，但至九十二年原告未婚，與家人及家族成員除親屬之關係，也以永久共同生活為目的，又根據所得稅法第十七條第四項、民法第一千一百十四條第四項「家長家屬相互間」、同法第一千一百二十三條「家置家長，同家之人除家長外均為家屬，雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬」，所以在所得稅法第十七條第四項所述民法第一千一百十四條四款及一千一百二十三條第三項之規定係闡明家長家屬相互間之關係，並無涉其他扶養之順序。
原告父親健在，兄弟姊妹雖各自購屋，卻也是一家人，又根據財政部六十七年五月十九日台財稅第三三七二七八號函，由第二代共負扶養義務者，受伯叔扶養同戶設籍之未成年姪子、女，得依所得稅法第十七條第一項第二款第四目規定，由伯或叔於其綜合所得總額中申報減除。
且未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者「但受扶養者之父或母如屬所得稅法第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除」，所以原告胞弟之子女林家弘、林詩璇、林正泰等，更是不但同戶籍，且胞弟夫妻也皆非所得稅法第四條第一款第二款所得之人，另原告胞姊同居住彰化市○○路二四五號，車程僅不到十五分鐘，彼此照應也是事實，而且其女葉琳喬就讀台北之文化大學，並受原告扶養，居住台北原告之住處，且取得證明文件，所以扶養之事實，已依據所得稅法第十七條、財政部八十六年二月二十日台財稅第八六一八八五一一九號函釋，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬列報免稅額，應提示之證明文件。
說明：一、所得稅法施行細則第二十一條之二規定，本法第十七條第一項第一款第四目關於減除扶養親屬免稅額之規定，其為納稅義務人之其他或家屬者，應以與納稅義務人或其配偶同一戶籍，且確係受納稅義務人扶養者為限。
⒊司法院釋字第四一五號解釋，以上開細則規定應以與納稅義務人或其配偶同一戶籍為要件，限縮母法之適用，有違憲法第十九條租稅法律主義，此部分應不予援用。
自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：（一）家長家屬關係且確係受扶養之證明文件：１納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。
２非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件。
（二）無謀生能力或受扶養者之父母非屬所得稅法第四條第一、二款之免稅所得者之證明文件：１年滿六十歲沒有謀生能力者，如醫師證明或其他適當證明文件。
２未滿二十歲，且父或母非屬現役軍人或托兒所、幼稚園、公私立國民小學之教職員者：如受扶養父母親之身分證正反面影本。
（財政部八十六年二月二十日台財稅第八六一八八五一一九號函）。
所以對於合於所得稅法第十七條第一項第一款第四目所規定之其他親屬或家屬，雖非同戶籍惟同居一家且確受扶養者，如村里長證明或受扶養者或其監護人證明文件。
所得稅法第四條所述即其父或母非屬現役軍人或托兒所、幼稚園、公私立國中小學教職員等。
⒋原告扶養之家屬林家弘等四人，不但符合財政部台財稅第三三二七八號函，第二代共受扶養義務，亦無重複申報減除之現象，更符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，有扶養之事實，且與受扶養者之父母是否有相當所得能力或優先順序，並非本件討論範圍，被告應認列林家宏等四人之免稅額。
㈡被告主張：
⒈原告列報所得稅法第十七條第一項第一款第四目所指之其他親屬林家弘、林詩璇、林正泰及葉筑鈞等四人之免稅額，被告以渠等被扶養親屬與原告分別為姑姪及姨甥之關係，但並無同居之家長家屬關係，且其住所亦均非與原告同處，難認與原告具有同居一家之家長家屬關係且確受其扶養之事實，乃予以剔除免稅額二九六、○○○元。
⒉原告主張其列報扶養其弟林金福及其姊林秀珠之子女林家弘、林詩璇、林正泰及葉筑鈞等四人，並依規定提供切結書、村里長証明書及受扶養人父母身分證明戶口名簿等相關資料供核，被扶養親屬之父母，因景氣低迷，收入入不敷出，原告確實有撫養申報之其他親屬，故請重新查證准予追認免稅額等情。
經查按納稅義務人之其他親屬，合於民法第一千一百十四條第四款（家長家屬間）及同法第一千一百二十三條第三項（雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬）之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確受納稅義務人扶養者，得自個人綜合所得額中減除受扶養親屬免稅額，固為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定；
然其目的在使納稅義務人對特定親屬或家屬善盡其法定扶養義務，此亦為盡此扶養義務之納稅義務人應享之優惠，如非家長家屬相互間，永久共同生活同居一家者，則不得自個人綜合所得額中減除受扶養親屬免稅額，此乃當然法理；
經查原告申報之系爭受扶養親屬葉筑鈞八十九年度與原告無家長家屬關係，係設籍於彰化市，有戶口名簿影本附案可稽，則其實際不論是否由原告扶養，即與首揭規定互負扶養義務條件不相符合；
次查系爭受扶養人林家弘、林詩璇、林正泰及葉筑鈞等四人，本身之父母擁有相當之所得能力，並非欠缺扶養能力者，有當年度所得資料四份附案可稽，是其父母對各該系爭受扶養親屬仍屬具有先順序之法定扶養義務，則由原告列報扶養親屬免稅額，顯不合所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務之旨趣；
蓋所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；
然原告未能先證明受扶養者本身父母有因負擔義務而不能維持自己生活之事實存在，要難認為有由原告扶養之正當理由。
至原告雖提示系爭受扶養親屬者之戶口名簿影本確受原告扶養之證明，惟既無法證明受扶養人父母有喪失扶養能力而免除扶養致原告須負起履行扶養義務之情形存在，難認定系爭扶養事實，而作為列報免稅額之依據。
從而原核定否准原告系爭林家弘、林詩璇、林正泰及葉筑鈞等四人之免稅額二九六、○○○元，揆諸首揭規定，洵無不合，原告所訴，殊無足採。

理 由
本件原分案號為九十二度訴字第○○四六○號，經行準備程序查明，原告僅對三五、六○五元之稅額部分起訴涉訟，未逾二十萬元，屬簡易程序案件，應改分「簡」案號，適用簡易程序進行，合先說明。
按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。
：：：（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。」
為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。
八十九年度綜合所得稅之免稅額每人全年七萬四千元。
次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。
二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。
三、兄弟姊妹相互間。
四、家長家屬相互間。」
、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。
二、直系血親尊親屬。
三、家長。
四、兄弟姊妹。
五、家屬。
六、子婦、女婿。
七、夫妻之父母。」
、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」
「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」
「家置家長。
同家之人，除家長外，均為家屬。
雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」
分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。
再按「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。
同法第十七條第一項第一款第四目規定……，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準，……」復為司法院釋字第四一五號解釋在案。
又「……三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關證明文件，據以減除免稅額：（一）家長家屬關係且確受扶養之證明文件：１納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。
２非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件。」
亦為財政部八十六年二月二十日台財稅第八六一八八五一一九號函所明釋。
上開函釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。
本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為一、二八八、二六三元，淨額為六二四、九三六元。
原告不服，申請復查結果，准予追認林嘉郁、林昱廷及林佳蓉等三人之免稅額二二二、○○○元，其餘復查駁回，變更核定綜合所得淨額為四○二、九三六元，原告猶未甘服，提起訴願，遭決定駁回，復起訴主張其確有扶養姪子、女林家弘等四人，符合所得稅法規定及財政部函釋，應可列報該四人免稅額，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
查原告八十九年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其弟林金福之子女林家弘（七十七年三月十五日生，復查決定書及訴願決定書誤載為林家宏）、林詩璇（七十八年十一月四日生）、林正泰（八十一年五月二十一日生），均設籍彰化縣鹿港鎮，原告則設籍台北市南港區，且未同住，又林金福該年度有所得七八一、六五五元，此分別有戶籍謄本、所得稅申報書及各類所得資料清單附原處分卷可稽；
另原告列報扶養其姊林秀珠之女葉筑鈞（七十二年十一月十七日生），設籍彰化市，亦未與原告同住，林秀珠及其配偶葉金榮該年度合計有所得五九三、二三六元，此亦分別有戶口名簿及各類所得資料清單附原處分卷可憑，即原告列報扶養上開四位未成年人之父母，係有相當所得及扶養能力，原告亦未能具體證明該四位未成年人之父母即先順位扶養義務人無扶養能力，以及由原告扶養之確實證據，則被告否准其列報該四人之免稅額，揆諸首揭規定及說明，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十六條、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 四 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
法 官 黃本仁
右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 五 日
書 記 官 姚國華