臺北高等行政法院行政-TPBA,94,訴,1901,20060615,1

臺北高等行政法院判決
94年度訴字第01901號

原 告 甲○○
訴訟代理人 廖年盛 律師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年4月22日台財訴字第09400049080號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實

一、事實概要：緣原告民國（下同）90年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新臺幣（下同）15,477,271元，淨額為14,918,271元，發單補徵稅額1,574,554元。

原告對原核定應補稅額1,574,554元不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：㈠原告聲明：⒈原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：⒈所得稅法第2條第2項規定「非中華民國境內居住之個人，而有中華民國來源所得者，除本法另有規定外，其應納稅額，分別就源扣繳」，第7條第1、2項規定「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：1、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。

2、在中華民國境內無住所而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者」「本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人」。

⒉民法第20條第1項規定「依一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地」，由此可知，「住所」之認定，並非以「設戶籍」作為判斷依據，而是必須有一定事實足認以久住之意思，住於設戶籍之處所，始足以認定該設戶籍之處所為其住所。

原告一家四口早已於83年間即移民加拿大國，定居在溫哥華市，平日之民生經濟、生活作息等活動均以溫哥華市為中心，原告係以久住之意思，住於溫哥華市，溫哥華市已成為原告之住所。

然而，因為原告之母親及兄弟仍住國內，故原告移民加拿大國後，每年均會利用小孩課餘寒暑假期間，返國探親、旅遊，而短期在國內停留居住，但此期間之停留並非是基於久住之意思而居住。

雖然原告於86年12月24日戶籍遷入臺北市○○區○○路2段179巷81弄9號，但該房屋實際上係由原告之弟黃心輝一家人自83年間起居住迄今 (證六)。

從上述各項事實足認「臺北市○○區○○路2段179巷81巷9號」處所，非屬原告以久住之意思而設之住所。

⒊依所得稅法第7條第1項第1款規定之文義可知，所得稅法所稱中華民國境內居住之個人，除須在中華民國境內有住所外，並必須「經常居住」在中華民國境內，換言之「住所」及「經常居住」，乃是認定是否屬於「所得稅法所稱中華民國境內居住之個人」之兩項必備不可缺之要件，因此，若只在國內有住所，但並未經常居住在國內，亦非是所得稅法所稱中華民國境內居住之個人。

而所謂「經常居住」之定義為何？所得稅法未予以明定，則應依「經常」之文義解釋，一般人之通念及經驗法則來判定。

⒋原告於90年6月10日入境國內，係因小孩就讀之大學，於6月放暑假，原告全家回國探親，於同年7月1日出境，再於同年7月7日入境，係因7月1日偕同弟弟一家人赴日旅遊7日後再返台，原告7月1日出境及7月7日入境國內，係使用我國護照，而7月1日入境日本及7月7日出境日本，則係使用原告之加拿大國護照，嗣暑假期將屆滿，乃於8 月1日出境返回加拿大居住，另外，於90年12月16日又入境，則是因小孩就讀之學校放年假，再度回台探親，俟假期將屆滿，於91年1 月3 日出境，90年度原告雖然入境國內3次，但都是屬返台探親之目的，且1 年有365 天，原告也僅共在國內居住停留70天，占全年不到5 分之1 的比例，上述情狀顯與「經常居住」之文義不同，也顯與一般人通念及經驗法則所認知「經常居住」之情形不合。

⒌原告及配偶在中國國際商銀、彰化銀行、華南銀行、臺北富邦銀行有存款，及投資交通銀行、致茂電子、新寶科技等公司，均與是否必須在國內設有住所無關。

⒍最高法院93年台抗字第393號民事裁定要旨謂「依一定之事實，足認以久住之意思，住於一定之區域者，即為設定其住所於該地，為民法第20條所明定，是我國民法關於住所之設定，兼採主觀主義及客觀主義之精神，必須主觀上有久住一定區域之意思，客觀上有住於一定區域之事實，該一定之區域始為住所，故住所並不以登記為要件。

又戶籍法為戶籍登記之行政管理規定，戶籍地址乃係依戶籍法所為登記之事項，戶籍地址並非為認定住所之唯一標準。

」。

又改制前行政法院87年判字第2351號判決，非屬判例，僅是個別之見解，尚無拘束法院之效力，且觀之該判決內容，其並未闡述「經常居住」之定義為何？僅以「全年在國內停留40日，其中有連續27日者，並非短暫，且入境多達3 次」等情，即主觀的謂有「經常居住」中華民國境內，實欠嚴謹，尚非適當，不宜參照援用。

⒎原告乃屬所得稅法第7條第2項所指非中華民國境內居住之個人，依同法第2條第2項規定採分別就源扣繳方式，自行申報及繳納90年度稅額1,725,680元，核無不合，被告之處分、復查決定及財政部訴願決定均有違誤，。

㈡被告主張之理由：⒈按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」

、「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。

二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者。」

、「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」

及「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。

‧‧‧」分別為行為時所得稅法第2條第1項、第7條第1項、第15條第1項及第71條第1項所明定。

⒉本件原告於91年5月31日以外僑身分與其配偶陳美珠合併辦理90年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其子女黃子逸及黃子羽，並申報其本人及其配偶、受其扶養親屬之營利、薪資及利息所得計15,492,271元，自行依非居住者身分，以分離課稅所得計算當年度應納稅額3,737,454元【計算式：（9,102,271×20％＝1,820,454）＋（緩課股票6,390,000×30％＝1,917,000）＝3,737,454】，於減除扣繳稅額及可扣抵稅額計1,452,267元，及抵減稅額549,507元後，申報應自行繳納稅額1,735,680元；

嗣經被告以原告在中華民國設有戶籍，應依居住者身分以累進稅率計算應納稅額，遂核定原告當年度綜合所得總額15,477,271元，淨額為14,918,271元，應納稅額為5,312,008 元（計算式：14,918,271×40％－655,300 ＝5,312,008）， 發單補徵稅額1,574,554 元。

⒊按「住所」依民法所採主觀主義與客觀主義之精神，及民律草案謂凡人之生活必有住址，其因人與住址之關係，以定法律關係，又謂凡人以「常」住之意思，而住於一定之地域內，即於該地域內設定住址等立法理由觀之，顯見設定一定地域為住所者，非必要在某一特定期間內必須有實際居住於該處之事實；

在稽徵實務上，認定「經常居住」，即按該個人實際入境後確屬居住於住所，並以之為生活、經濟中心而為法律關係等客觀事實加以觀察，尚無僅以其居住天數之多寡作為論斷經常居住之唯一事證，實應依整體生活交易之客觀事實為判定基礎較符稅制，此亦應屬通常之法理。

次按住所為人之法律生活中心點或準據點，凡依民法及其他法律規定，有以之為準據點，使生一定之法律上效力者即為住所，此與人之工作所在地無必然關係。

⒋原告具有中華民國國籍，並於86年12月24日向戶政機關辦理遷入臺北市○○區○○路2段179巷81弄9號房屋為住址，且原告於90年6月10日入境，同年7月1日出境，再於90年7月7日入境，同年8月10日出境，又於90年12月16日入境，91年1月3日出境，此有原告之中華民國護照、戶籍資料及出入境紀錄影本等附卷可稽；

依首揭所得稅法第7條第1項第1款規定，原告即屬中華民國境內居住之個人，縱使原告在國內實際居住之天數為70天，而尚未滿183天，惟原告尚非屬在中華民國境內無住所之個人，自不得引用其在國內實際居住之天數未滿183天，而排除其為中華民國境內居住之個人的客觀事實，參照改制前行政法院87年度判字第2351號判決即明。

⒌本件原告及其配偶陳美珠均具有中華民國國籍，於中國國際商銀、彰化銀行、華南銀行、臺北富邦商銀等存有款項並於90年度領有高額之利息所得，另投資交通銀行、致茂電子、新寶科技等公司並於90年度領有巨額股利之營利所得，足證原告及其配偶於中華民國境內有生活交易之客觀事實；

縱如原告所稱已於83年間移民加拿大國，惟原告如非有在中華民國境內為生活交易之必要，又何需再於86年12月24日辦理遷入臺北市○○區○○路2段179巷81弄9號房屋住址為戶籍，可知其有在國內該住址留設法律生活中心點之情事，已足依該一事實，認其係設定住所於該住址，被告以原告在中華民國境內有住所，尚非無稽；

況原告全年在國內停留達70天，其中有連續34天者，並非短暫，且入境亦多達3次，被告認其有經常居住中華民國境內之事實，亦非妄斷。

是原告既在中華民國境內有住所，並有經常居住中華民國境內之事實，依法即屬中華民國境內居住之個人。

從而，被告將原告及其配偶、受其扶養親屬之90年度中華民國來源所得，依首揭所得稅法第71條第1項第1款規定，核定原告當年度綜合所得稅之應納稅額為5,312,008元，補徵稅額1,574,554元，揆諸首揭規定，並無違誤。

理 由

一、按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」

、「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。

二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者。」

、「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額‧‧‧（二）納稅義務人之子女未滿20 歲，或滿20歲以上，而因在校就學、身心殘障或因無謀生能力受納稅義務人扶養者‧‧‧二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，併減除特別扣除額：（一）標準扣除額‧‧‧」及「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。

‧‧‧」分別為行為時所得稅法第2條第1項、第7條第2項、第17條第1項第1款第2目、第2款第1目及第71條第1項所明定。

二、本件原告於91年5月31日以外僑身分與其配偶陳美珠（身分證字號Ｚ000000000）合併辦理90年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其子女黃子逸（69年次）及黃子羽（71年次），並申報其本人及其配偶、受其扶養親屬之營利、薪資及利息所得計15,492,271元 (應為15,477,271元之誤)， 逕依非居住者身分，以分離課稅所得計算當年度應納稅額3,737,454 元【計算式：（9,102,271 ×20％＝1,820,454）＋ （緩課股票6,390,000 ×30％＝1,917,000）＝3,737,454】，於減除扣繳稅額及可扣抵稅額計1,452,267 元，及抵減稅額549,507 元後，申報應自行繳納稅額1,735,680 元。

經被告初查以原告為在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者，應依居住者身分以累進稅率計算應納稅額，遂核定原告當年度綜合所得總額15, 477,271 元，淨額為14,918,271 元 ，應納稅額為5,312,008 元（計算式：14,918,271×40％－655,300 ＝5,312,008）， 發單補徵稅額1,574,554 元。

原告不服循序提起本件訴訟，為如事實欄所載之主張。

是本件兩造爭執點在於原告是否為在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。

經查：

(一)、民法第20條規定：「 (第1項)依 一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地。

(第2項)一 人同時不得有兩住所。」

第24條規定：「依一定事實，足認以廢止之意思離去其住所者，即為廢止其住所。」

原告主張其全家於83年間移民加拿大，已設定住所於加拿大云云。

然上開民法第20條第2項所規定之「一人同時不得有兩住所」係指一人在國內不得同時有兩住所而言，並不禁止在國內有住所，在國外亦有其住所 (最高法院93年台上字第1943號判決參照)。

是即令原告全家移民加拿大，於該地有住所，亦無妨其於台灣有住所，是尚不能以原告於加拿大有住所，即認其在台灣無住所。

按原告於83年移民加拿大時，全家設籍居住於臺北市○○區○○路2 段179 巷81弄9 號 (以下稱系爭住址)( 原 告之弟黃心輝於83年7 月22日始於系爭住址設籍)， 此有戶籍謄本附卷 (第60、26頁)為 證，是當時原告於系爭住址設有住所。

原告自承其移民加拿大後，每年均會利用小孩課餘寒暑假期間，返國探親、旅遊，短期在國內停留居住等語，再雖然原告於85年8 月5 日因出境逾半年，依當時戶籍法規定，強制遭為遷出登記 (現行法已修正為2 年)( 原 告之妻仍設籍於該處)， 惟該遷出登記並非出於原告之意思所為，原告反而於86年12月24日再度攜女黃子羽設籍於系爭地址 (見上開戶籍謄本)， 每年仍返國住於該處，此有入出境查詢結果表及綜合所得稅結算申報書在卷足稽，參以原告及其配偶在中國國際商銀、彰化銀行、華南銀行、臺北富邦商銀等存有款項領有高額之利息所得，另投資交通銀行、致茂電子、新寶科技等公司並領有巨額股利之營利所得，此為原告所不爭執，足見原告雖移民加拿大，仍以系爭住址為其在國內之生活中心，並在國內有生活交易之客觀事實，足見原告並無廢止該住所之意思。

至於原告主張其未參加全民健保，無久住意思一節，按我國全民健康保險於84年3 月間正式開辦，原告83年間移民加大拿大時尚無全民健康保險，不能以其未參加全民健康保險而認其當時有廢止在台灣住所之意思。

至其於全民健康保險開辦後未繳保險費及利用健康保險醫療資源 (全民健康保險係強制納保，原告為保險對象)， 係其有無違反全民健康保險法之問題，不能僅以此而認原告有廢止其上開住所之意思。

(二)、原告在90年度，於90年6 月10日入境，同年7 月1 日出境，再於90年7 月7 日入境，同年8 月10日出境，又於90年12 月16 日入境，91年1 月3 日出境，此有原告之中華民國護照、戶籍資料及出入境紀錄影本等附原處分卷可稽，復為原告所不爭執，其在國內實際居住之天數達70天之長，其中有連續34天，入境亦達3 次，已屬經常居住中華民國境內者。

原告主張其非經常居住中華民國境內者，並不可採。

(三)、原告既在台灣仍有住所，且於90年間經常居住中華民國境內，被告依居住者身分予以累進稅率計算應納所得稅額，即無不合。

三、從而，原處分核定原告當年度綜合所得總額15,477,271元，淨額為14,918,271元，應納稅額為5,312,008 元（計算式：14,918,271×40％－655,300 ＝5,312,008）， 發單補徵稅額1,574,554 元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。

原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

中 華 民 國 95 年 6 月 15 日
第三庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳國成
 法 官 吳東都
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 6 月 15 日
書記官 張能旭