臺北高等行政法院行政-TPBA,95,訴更一,9,20060615,1

臺北高等行政法院判決
95年度訴更一字第00009號

原 告 弘貿貨櫃倉儲企業股份有限公司（原名大宇貨櫃倉
儲企業股份有限公司）
代 表 人 甲○○（董事長）
訴訟代理人 乙○○
被 告 財政部基隆關稅局
代 表 人 李榮達（局長）
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因違反海關管理貨櫃辦法事件，原告不服財政部中華民國92年2 月18日台財訴字第0910038428號訴願決定，提起行政訴訟。
本院於93年6 月24日以92年度訴字第1603號判決後，經最高行政法院於94年12月22日以94年度判字第2019號判決發回本院更為審理。本院判決如下：

主 文

訴願決定及原處分均撤銷。

第一審及發回前上訴審訴訟費用均由被告負擔。

事 實甲、事實概要：民國（下同）90年4月30日由「SHANGHAI EXPRESS」輪第V-SXX015航次（海關掛號：90/2360）自基隆港卸下兩只冷凍櫃（櫃號PCIU-0000000、PCIU-0000000號）進儲原告所經營大宇貨櫃集散站，其中櫃號PCIU-0000000號，經被告稽查組關員於碼頭辦理檢視時，經核艙單申報為PORK OFFAL，而檢查結果發現來貨有豬腳筋，乃繕具（90）稽字第2011號通報單。

嗣於同年5月22 日進口人安河有限公司委託報關行報關（進口報單號碼：AN/90/2360/0040、AN/90/2360/0041），同時檢附退運申請書以「來貨品質不符本公司訂單要求」理由向被告所屬暖暖支局申請退運出口。

經被告於同年5月24 日辦理查驗，因內政部警政署保安警察第三總隊（下稱保三總隊）第二大隊曾以「進口貨櫃（物）安全檢查報告單」通知會檢，經被告驗貨員會同該大隊隊員查驗結果，進口報單號碼：AN/90/2360/0040（櫃號PCIU-0000000號）第1項所報PORK OFFAL（豬腸），重量23,815公斤，第2項TENDONOF UNGUIS（豬腳筋）重量為80公斤，另進口報單號碼：AN/90/2360/0041（櫃號PCIU-0000000號）所報PORK OFFAL（豬腸），重量22,700公斤。

同年5月30日進口人因退運需改搭別艘船請求換櫃，委請船公司台灣快桅股份有限公司基隆分公司向被告駐庫關員申請換櫃，將原櫃號第PCIU-0000000號換櫃為MAEU-0000000號，原櫃號第PCIU-0000000換櫃為MWCU-0000000 號。

次日（31日）上午在2名駐庫關員全程監視下完成換櫃工作，駐庫關員復感來貨屬敏感貨物，俟換櫃作業完畢當場於每櫃上各以海關鋼纜封條7枚，並另向船公司洽借子彈型封條2枚加以固封，囑原告加強監管。

惟於90年6月7日被告所屬暖暖支局辦理退運出口押運出站前，其駐庫關員核對封條時發現封條有異，乃以電話通知該支局稽查股股長及政風室股長，會同先開啟櫃號MWCU-0000000號貨櫃檢視，赫然發現部分箱內僅有少許豬血、肺等，其餘均為冰塊，顯有蹊蹺，隨即責請原告過磅重量，其中櫃號MWCU-0000000號櫃內貨物重13,420公斤，另只櫃號MAEU-0000000號櫃內貨物重15,920公斤，核與進站時過磅單，櫃號MWCU-0000000號內貨物重26,755公斤，櫃號MAEU-0000000號櫃內貨物重24,695公斤，相較下有鉅量短少情形。

同日該支局即指派原驗貨員會同保三總隊第二大隊隊員複驗，經複驗結果為櫃內所存貨物九成為冰塊，其餘主要貨物為豬肺、豬血、豬骨，均不具商業價值，而原查驗貨物豬腸、豬腳筋卻均已不見。

被告為追查貨物疑遭掉包事證，復電請海關封條製造合約廠商九春工業股份有限公司（下稱九春公司）前來鑑定兩只貨櫃所加封14枚鋼纜封條（封條號碼：00-0000000至00-0000000）真偽，鑑定結果為「封條號碼：00- 0000000至00-0000000及00-0000000至00-0000000號共11枚並非該公司所製，其餘3枚為該公司產品」；

又查該兩只貨櫃另行加封2枚船公司子彈型封條之封條頭也有遭鋸斷再黏合之痕跡，與該船公司正常封條頭一體成型顯有不同。

案經以上查核，足證系爭櫃內貨物於存站期間遭掉包之事實，原告顯有對存站未稅貨物，未善盡保管責任之違章行為，違反行為時即90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第5條及第26條之規定，被告乃於91年5月23日以基普暖字第91103229號函（下稱原處分）檢附進口貨物各項稅款繳納證，通知原告應負責繳納遭掉包短少貨物之進口稅費，計新台幣（下同）1,586,117元（包括進口關稅1,563,280元、商港建設費9,451元、推廣貿易服務費13,386元）。

原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

本院於93年6月24日以92年度訴字第1603號判決撤銷訴願決定及原處分後，被告提起上訴，經最高行政法院於94年12月22日以94年度判字第2019號判決廢棄原判決，發回本院更為審理。

乙、兩造聲明：一、原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

二、被告聲明：駁回原告之訴。

丙、兩造之爭點：本件處分應以行為時即90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定或處分時即90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法第27條及90年10月31日修正公布之關稅法第90條規定為法律依據？原告主張：

一、按行政訴訟法係採當事人進行主義，行政法院固可依職權調查相關事實，惟仍僅能就兩造爭議事項（爭點主義）加以裁判，合先述明。

現行關務訴訟事件向持「爭點主義」，即行政法院應就原告聲明不服被告（原處分機關）行政處分之部分，予以審查其處分是否合法，而為撤銷與否之認定，至非屬爭訟範圍，行政法院似無逕行闡明並加以審理之義務。

經查，本案被告因原告對存站未稅貨物，未善盡保管之責，乃依90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條第1項規定予以處分，原告亦不服前揭被告所據以處分之理由與法規，遂提起行政訴訟。

鈞院似應就兩造爭點（究應依行為時即90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條或依原處分時即90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法第27條規定為處分）予以實質審查，而被告處分時（91年5月23日）之關稅法第90條（90年10月31日修正公布）之涵攝，既未見諸被告引據適用，原告復未就該法條加以指摘，鈞院實不宜就「訴訟爭點」範圍外之事項，逕行裁判。

二、本案前經 鈞院及上訴審法院判明，應依處分作成時之法律或事實狀態以為處分依據（與最高行政法院92年12月30日庭長法官聯席會議之決議同旨），即依90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法規定辦理。

次查，90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條第1項規定，原無法律之規定與授權，自行政程序法施行日（90年1月1日）起即失其效力。

嗣經90年10月31日修正納入關稅法第82條及第90條規定，此舉僅為90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條第1項取得法律授權之依據，並非將該法條提升至關稅法位階。

縱令90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法已取得法律授權（90年10月31日修正公布之關稅法第22條第2項，現行關稅法第26條第2項），仍應就上開海關管理貨櫃辦法第26條第1項有關補繳進口稅捐，或予以警告、或停止一定期間進儲業務或廢止集散登記證處分之構成要件及具體內容，於90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散辦法條文中明確規定，始屬合法。

無論係因立法者（財政部）疏漏，抑或有其他考量，惟查90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法，未有補繳進口稅捐之規定，確為不爭之事實，故被告依海關管理貨櫃辦法（不論新舊法規），予以追繳進口稅捐之處分，即屬違法無疑。

倘行政法院執於應將新舊法規整體與部分一併考量，實無助於爭點之釐清，且難脫治絲益棼之弊。

三、再查，被告為貨櫃集散站業務主管機關，實務上此類涉及專業知識之行政處分案件，其作成之行政程序如已有社會公正人士或專家學者之參與決定，足以確保其判斷之公正妥當性時，行政法院似宜尊重其決定，即應承認被告就其職掌事務之實體內容享有判斷餘地或決定權。

除其決定過程有未遵守相關程序，或其判斷決定顯然違法，否則行政法院應尊重其判斷。

最高行政法院92年度判字第1426號判決即指出：「行政法院基於權力分立之原則，僅能審查行政機關之決定是否合法，而不能審查行政機關如何決定更符合行政目的，否則無異於以行政法院取代行政機關行使裁量權。」

被告於行政處分作成時（91年5月23日），90年10月31日修正公布之關稅法第90條早已實行，不論其基於尚未查明存站未稅貨物短少及遭調包，確係原告及其員工所為，或因治安機關未調查出結果，或司法機關亦未判決認明事證，而難以構成處罰要件等各種因素，惟被告既未參酌90年10月31日修正公布之關稅法第90條規定向原告追繳進口稅捐之處分，則其反依廢止之90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條第1項規定，追繳進口稅捐之行為，顯係法規適用錯誤，足資構成撤銷原處分之事由。

另行政法院不得就被告屬行政裁量事項（是否應依90年10月31日修正公布之關稅法第90條處分始合乎行政目的）置喙，遑論狃於國家稅收目的之實踐，而對被告加以行政指導，損及司法中立仲裁之規範，忽視人民權益之保障，有勃行政訴訟法之宗旨。

被告究應如何處理，係屬其行政裁量範圍。

基於司法權與行政權分別獨立行使之原則， 鈞院對被告職掌事務所為之判斷，應予以尊重，尤不得就其判斷外之事項加以詮釋，復加以行政指導。

四、按依90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條第1項規定所謂「其他非人力所不能抗拒之原因，致貨物短少者」，依該條文前段旨意，應指不論利用何種不法方式或原因之謂。

就貨物而言，不問係由擅自變更標記、號碼或包裝、變造海關放行核准文件，矇混提運出倉抑或遭竊、遺失。

就涉案行為人而言，亦不論其究係共犯？教唆犯（幫助犯）？從犯？或是單純提供訊息資料或器具設備而言。

本條論處之先決條件必須具備「不法情事」，論處之對象為任何形式之涉案行為人，不論是自然人或法人，一經查出有參與或分擔涉案之情事，即應論處。

本條處分之方式有3種：⑴追繳進口稅捐。

⑵依海關緝私條例處罰。

⑶撤銷集散站登記證。

原則上對涉案之行為人適用⑴、⑵之處分，而對集散站業者則適用3.之處分。

惟若涉案人為集散站業者所雇用之員工，依前開辦法第26條第1項後段規定，除追繳進口稅捐及依海關緝私條例有關規定處罰外，並得撤銷集散站登記證。

若涉案人如不屬相干之第三者，且集散站業者及其員工未涉不法，除對第三者追繳進口稅捐及依海關緝私條例處罰外，另應依同條第2項查明集散站業者其管理有無重大過失，並視情節而給予輕重不同之處分。

如前所述，本法條所應論處之客體為任何形式之涉案行為人（當然包括集散站業者），並對之「追繳」進口稅捐及依海關緝私條例有關規定處罰外，並「得」撤銷集散站登記證（此點應僅限於集散站業者）。

切不可因集散站一有貨物短少之情事，尚未查明原委，又未例舉涉案事證，因貨物短少之原因甚多，海關亦束手無策，非集散站業者所能預知及防患，即逕自向集散站業者追繳進口稅捐及依海關緝私條例處罰，有違憲法第19條租稅法律主義之本旨及公平原則。

五、依據「行政院及各級行政院機關訴願審議委員會審議規則」（下稱行政院訴願審議規則）第30條第2項前段規定：「對於行政法院裁判所持見解，得供處理同類事件之參考。」

另行政訴訟法第216條第1項亦規定：「行政法院之判決．．．就其事件有拘束各機關之效力。」

經查，依改制前行政法院86年4月17日86年度判字第878號判決事實欄及理由欄所述：「緣八十年二月四日．．．進口．．．貨櫃一只，存放在原告之貨櫃集散站失蹤，經內政部警政署保安警察第三總隊第二大隊調查結果．．．係由原告之員工．．．與私梟及拖車司機等勾串矇混提運出站，被告（基隆關稅局）因原告對存站貨物，未盡保管責任，致發生員工勾串私梟共謀矇混提運出站，嚴重損害存站貨物安全．．．違反海關管理貨櫃辦法第二十六條規定，遂據以於八十一年三月二十六日以（81）基普出字第○二八五五號函原告．．．停止受理其申報貨櫃及貨物進儲業務三天，另涉案貨物俟治安機關查明內容後，仍應依法繳納各項進口稅捐。

．．．而涉案部份，經據治安機關調查結．．．并據台灣高等法院．．．刑事判決認明．．．遂於八十三年五月六日以（83）基普出字第○三七四五號函通知原告應負責繳納．．．進口稅．．．。」

依前項判決意旨，即在海關所監管之貨櫃集散站，有發生存站貨物短少或調包情事，所轄海關應查明原委或俟治安機關調查結果或待司法機關判決認明事證確鑿後，始得對涉案者依90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定，追繳進口稅捐及依海關緝私條例或其他法令處理外，並得依情節輕重予以警告或停止一定期間內受理其申報貨櫃及貨物之進儲業務或撤銷集散站登記證。

本件，為免侵害商民權益，被告應依據前開判決文意旨，比照對類似案件處置模式，儘速查明原告及員工是否涉案，或俟治安機關調查結果或待司法機關判決認明事證後再行議處，方符90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定。

另依行政院訴願審議規則第6條第2項、第11條第1項規定：「訴願人向受理訴願機關提起訴願者，對於合於法定程式之訴願事件，受理訴願機關應即函請原行政處分機關於二十日內依本法第五十八條第二項至第四項規定辦理；

其逾限未陳報或答辯者，應予函催；

其答辯欠詳者，得發還補充答辯。」

「訴願事件經答辯完備，並踐行本法規定之審理程序，承辦人員應即擬具處理意見連同卷證，送由訴願會全體委員或三人以上分組委員審查；

委員於詳閱卷證、研析事實及應行適用之法規後，核提審查意見，供審議之準備。」

又訴願法規定：訴願決定．．．應把握審決時期，力求供正適法，在認定事實方面，所據事證須合理充足，在適用法規方面，所持見解須持平允當。

經查，訴願機關、被告未依行政院訴願審議規則詳閱卷證、研析事實及應行適用法規，亦未針對原告所提訴願理由詳加逐一舉證答辯，且訴願機關、被告有意避重就輕，淡化事實真相，規避就處分之依據做充分公允之辯解與闡述，完全背離「事證須合理充足，法規須持平允當」之訴願精神。

六、關於被告辯稱按行政法、司法各有領域，如經查而違反行政法令規定之違法要件者，即應受處分乙節。

經查，依財政部84年9月4日台財關字第840494764號函：「．．．法院與行政機關所為之判斷不一致時，依法制國家先例，應尊重法院之裁判．．．。」

另參照改制前行政法院75年判字第309號判例要旨：「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予以處罰．．．。」

另同法院73年度判字第603號判決亦有相同之論述。

財政部48年台財稅法第084416號令亦認為違章漏稅案件之處理，應從證據認定其事實存在為必要條件，不得以猜度臆測之詞或不肯定之證據為課稅之唯一條件。

另有關行政秩序罰的處罰要件事實，如果存否不明時，即不得適用處罰規定處封稅捐義務人，因此，其處罰要件事實不明時，即不得作成處罰處分，亦即應由稽徵機關負擔不利結束。

就此改制前行政法院39年度判字第2號判例即謂：「又行政官對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」

對於處罰要件事實，要求嚴格的證明。

複查，本案業經被告將相關證物移送內政部警政署保安警察第三總隊第二大隊偵辦，何人？何時？如何發生不法情事？均不得而知，且被告未查明原告及其員工涉案之事證，亦未舉證說明如何管理不善？何來事證明確之說？被告實不得因存倉貨物短少為由，推定原告有管理不善情事而予以處分。

七、依照司法院釋字第313號、第394號、第402號解釋意旨：凡涉及人民權利義務事項者，應有法律規定或授權；

如以法律授權法規命令限制人民權利或課以人民義務或規定其他重要事項者，其授權之目的、內容及範圍應具體明確。

現行關務上若干涉及人民權益，卻無法律授權之命令，自行政程序法90年1月1日施行起即失其效力，不可再行引據，需另增訂授權法據，90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法即此其一。

財政部為落實並符合行政程序法之相關規定，並配合立法院通過之關稅法修正案，乃於90年4月30日以台財關字第0900550191號函，將原「海關管理貨櫃辦法」修正為「海關管理貨櫃集散站辦法」，另原條文第26條亦大幅修正，並於同年12月30日以台財關字第0900550941號令修正公布施行。

行政程序法制定目的係避免行政機關恣意專斷，並確保人民權益，爰明定行政機關於作成限制或剝奪人民自由或榷利之行政處分時，應遵循一定之法律規範。

因之，儘管行政程序法定下2年的法制修訂期限，惟此僅是限令修訂法制之期間，並非可以繼續違法之緩衝期，在法制修訂前，行政機關當然不可再行引用舊有法規予以處分。

簡言之，行政程序法一旦明自宣示恣意處分係違憲（法），行政機關即應遵照解釋意旨或立法精神辦理，否則就是明知故犯，違憲性更是無庸置疑。

即使行政程序法於2年後始生效施行，惟法律無空窗期，自不容行政機關以法制尚未訂定為由推搪。

經查，本案依被告所陳述之違章情事，原告應屬違反90年10月31日修正公布之關稅法第82條及90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法第7條第1款規定：「集散站經營人對於貨櫃及貨物進出集散站應依相關規定切實控管。」

被告亦應依同辦法第27條規定：「集散站業者違反．．．第七條第一款．．．規定，海關得予以警告並限期改正或處新台幣六千元以上一萬五千元以下罰鍰，連續處罰三次仍未完成改正者，得停止六個月以下進儲貨櫃及貨物或廢止其登記。」

予以處分。

行政程序法於90年1月1日施行，90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法即廢止、失其效力，財政部於同年4月30日修正，而原告所有之貨櫃集散站發生貨物短少知情事時間為同年6月7日，被告不察，逕以90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第5條第1款及同辦法第26條規定，對原告追繳進口稅費之處分，似嫌率斷且顯與前開司法院解釋文意旨、行政程序法基本原則相牴觸。

八、本案至今被告尚未通知原告，就所發生之違規情事陳述意見之機會，即逕依90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法對原告追繳進口稅費之行為，有違行政程序法第6條、第9條、第10條、第39條、第102條等規定，原處分及訴願決定顯有重大瑕疵。

被告主張：

一、本案貨櫃係於退運出口押運出站時，為被告駐庫關員發現封條有異，進而發覺櫃內貨物遭掉包違章事實，案經被告查證結果：該貨櫃進站時過磅之重量與案發時過磅之重量明顯不符；

且原查驗及複驗結果貨物內容不相同；

駐庫關員監視換櫃後，其加封封條經遭偽造等，而其違規行為發生時、地，係在存站期間。

原告自難免除其對存站貨物未善盡保管責任，被告依行為時即90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定，於91年5月23日函請原告繳納短少貨物之進口稅費。

查發函時雖行為時之海關管理貨櫃辦法已改為海關管理貨櫃集散站辦法。

且後者不再規範貨櫃站負責人負責繳納遭掉包短少貨物之進口稅費。

但是因原告違規行為事實是以行政罰法來處分的。

行政罰法規定處罰法定原則是（違反行政法上義務之處罰，以行為時之法律或自治條例有明文規定者為限）。

原告行為時之處罰規定為海關管理貨櫃辦法，而非後來之新訂海關管理貨櫃集散站辦法。

是以被告引用行為時法規來處分並無違法之處，亦符合行政法「實體從舊」原則。

二、90年12月31日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法雖不再規範貨櫃集散站負責人負責繳納遭掉包短少貨物之進口稅費。

然90年10月31日修正公布之關稅法第90條即將此項處罰規定納入規範，故此項處罰規定並未因前後法不同而消失。

若依行政罰法從新從輕原則（行為後法律或自治條例有變更者，適用行政機關最初裁處時之法律或自治條例），91年5月23日處分時依從新原則，被告除依90年10月31日修正公布之關稅法第90條規定，處以集散站負責人負責繳納遭掉包短少貨物之進口稅費外，還得再依90年12月31日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法處以罰鍰或警告，處分結果將比原處分重，違背行政罰法從新從輕原則中但書規定（但裁處前之法律或自治條例有利於受處罰者，適用最有利於受處罰者之規定）。

故僅引用行為時之海關管理貨櫃辦法處以集散站負責人負責繳納遭掉包短少貨物之進口稅費，方符從輕原則。

是以，被告所作原處分皆能符合行政罰法規定，亦符合行政法「係依行為時法」、「實體從舊」、「從新從輕」等原則，並未違法。

三、按集散站業者如經查獲違反90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定情事者，海關按情節即可依上開規定，除應由集散站負責繳納進口稅捐、另依海關緝私條例論處、並得註銷其登記證，原告主張對集散站業者僅適用撤銷集散站登記證，顯然不諳法條規定。

復按「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人」及「所稱貨物持有人，指持有應稅未稅貨物之人．．．。」

為86年5月7日修正公布之關稅法第4條及同法施行細則第3條第3項所明定。

參照司法院釋字第219號解釋，即可知前開海關管理貨櫃辦法第26條規定：「存站貨物．．．如發現有冒領、頂替、變更標記、號碼、包裝或偽造證件矇混提運出站、．．．致貨物短少時，除應由集散站負責繳納進口稅捐．．．」係依86年5月7日修正公布之關稅法第4條「貨物之持有人為納稅義務人」之意旨而訂定，以確保海關對於存站貨物之監視效果，防止走私，為增進公共利益所必須。

本案進儲原告貨櫃集散站之未稅貨物，原告即為貨物之持有人，其執持占有之貨物未經完成海關放行手續前即因保管不當被掉包偷運出站，則被告依90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定向遭掉包當時持有未稅貨物之原告追繳進口稅費，與憲法第19條租稅法定主義並無牴觸。

四、查行政處分與刑罰性質不同，構成要件各別，兩者法益互異，適用法條不同，且刑法規定之原則，亦非當然適用於行政處分，故若違反行政規章之事實已明，行政機關即可據以處分，毋待刑事訴追及查明犯罪涉案過程，此乃行政權與司法權分立之國家一般通例。

系爭貨物於存站期間被掉包致短少，櫃裝貨物亦遭掉換，經被告多方查核，已如前述，其違章事實確鑿，被告依90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定，函知原告負責繳納短少貨物之進口稅捐，應屬合法。

五、查行政程序法第174條之1規定：「本法施行前，行政機關依中央法規標準法第七條訂定之命令，須以法律規定或以法律明列其授權依據者，應於本法施行後二年內，以法律規定或以法律明列其授權依據後修正或訂定；

逾期失效。」

即行政機關訂定之命令，須於92年12月31日前增修法律規定或以法律明列其授權依據。

復查「海關管理貨櫃辦法」係於90年12月30日經財政部以台財關字第0900550941號令修正為「海關管理貨櫃集散站辦法」，非原告所稱於90年4月30日修正。

另查90年10月31日修正公布之關稅法方增訂第82條規定，而本案其行為發生時間則為90 年6月7日，被告依90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定，函知原告繳納進口稅費，於法應無不合。

復查被告所屬暖暖支局發現本案掉包事件後，曾請原告提出說明，有原告所提說明書可稽，原告訴稱，乃飾詞冀邀免責，顯不足取。

理 由甲、程序方面：本件原告原名係大宇貨櫃倉儲企業股份有限公司，嗣於91年9月4日變更為弘貿貨櫃倉儲企業股份有限公司，有經濟部函及股份有限公司變更登記表等影本各一紙在卷足憑，合先敘明。

乙、實體方面：

一、按90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條第1項，即本件行為時（90年6月7日發現系爭貨櫃內貨物被調包時）規定：「集散站對存站貨物負保管責任。

如發現有冒領、頂替、變更標記、號碼、包裝或偽造證件矇混提運出站、或其他非人力所不能抗拒之原因，致貨物短少時，除應由集散站負責繳納進口稅捐及依海關緝私條例或其他有關法令規定處理外，並得視情節輕重予以警告或停止一定期間受理其申報貨櫃及貨物之進儲業務，其重大過失或勾串參與走私者，並得撤銷海關所發之集散站登記證。」

；

而被告91年5月23日為原處分時，即90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法第27條規定：「集散站業者違反．．．第七條第一款．．．規定，海關得予以警告並限期改正或處新台幣六千元以上一萬五千元以下罰鍰，連續處罰三次仍未完成改正者，得停止六個月以下進儲貨櫃及貨物或廢止其登記。」

及原處分時即90年10月31日修正公布之關稅法第90條規定：「保稅運貨工具載運之貨物及貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、免稅商店儲存之貨物，如有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，業者應負責補繳短少之進口稅捐。」

二、90年4月30日由「SHANGHAI EXPRESS」輪第V-SXX015航次（海關掛號：90/2360）自基隆港卸下兩只冷凍櫃（櫃號PCIU-0000000、PCIU-0000000號）進儲原告所經營大宇貨櫃集散站，其中櫃號PCIU-0000000號，經被告稽查組關員於碼頭辦理檢視時，經核艙單申報為PORK OFFAL，而檢查結果發現來貨有豬腳筋，乃繕具（90）稽字第2011號通報單。

嗣於同年5月22日進口人安河有限公司委託報關行報關（進口報單號碼：AN/90/2360/0040、AN/90/2360/0041），同時檢附退運申請書以「來貨品質不符本公司定單要求」理由向被告暖暖支局申請退運出口。

經被告於同年5月24日辦理查驗，因內政部警政署保三總隊第二大隊曾以「進口貨櫃（物）安全檢查報告單」通知會檢，經被告驗貨員會同該大隊隊員查驗結果，進口報單號碼：AN/90/2360/0040（櫃號PCIU-0000000號）第1項所報PORK OFFAL（豬腸），重量23,815公斤，第2項TENDON OF UNGUIS（豬腳筋）重量為80公斤，另進口報單號碼：AN/90/2360/0041（櫃號PCIU-0000000號）所報PORK OFFAL（豬腸），重量22,700公斤。

同年5月30日進口人因退運需改搭別艘船請求換櫃，委請船公司台灣快桅股份有限公司基隆分公司向被告駐庫關員申請換櫃，將原櫃號第PCIU-0000000號換櫃為MAEU-0000000號，原櫃號第PCIU-0000000換櫃為MWCU-0000000號。

次日（31日）上午在2名駐庫關員全程監視下完成換櫃工作，駐庫關員復感來貨屬敏感貨物，俟換櫃作業完畢當場於每櫃上各以海關鋼纜封條7枚，並另向船公司洽借子彈型封條2枚加以固封，囑原告加強監管。

惟於90年6月7日被告所屬暖暖支局辦理退運出口押運出站前，其駐庫關員核對封條時發現封條有異，乃以電話通知該支局稽查股股長及政風室股長，會同先開啟櫃號MWCU-0000000號貨櫃檢視，赫然發現部分箱內僅有少許豬血、肺等，其餘均為冰塊，顯有蹊蹺，隨即責請原告過磅重量，其中櫃號MWCU-0000000號櫃內貨物重13,420公斤，另只櫃號MAEU-0000000號櫃內貨物重15,920公斤，核與進站時過磅單，櫃號MWCU-0000000號內貨物重26,755公斤，櫃號MAEU-0000000號櫃內貨物重24,695公斤，相較下有鉅量短少情形。

同日該支局即指派原驗貨員會同保三總隊第二大隊隊員複驗，經複驗結果為櫃內所存貨物九成為冰塊，其餘主要貨物為豬肺、豬血、豬骨，均不具商業價值，而原查驗貨物豬腸、豬腳筋卻均已不見。

被告為追查貨物疑遭掉包事證，復電請海關封條製造合約廠商九春公司前來鑑定兩只貨櫃所加封14枚鋼纜封條（封條號碼：00-0000000至00-0000000）真偽，鑑定結果為「封條號碼：00- 0000000至00-0000000及00-0000000至00-0000000號共11枚並非該公司所製，其餘3枚為該公司產品」；

又查該兩只貨櫃另行加封2枚船公司子彈型封條之封條頭也有遭鋸斷再黏合之痕跡，與該船公司正常封條頭一體成型顯有不同。

案經以上查核，足證系爭櫃內貨物於存站期間遭掉包之事實，原告顯有對存站未稅貨物，未善盡保管責任之違章行為，違反90年4月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第5條及第26條之規定，被告乃以原處分檢附進口貨物各項稅款繳納證，通知原告應負責繳納遭掉包短少貨物之進口稅費，計1,586,117元（包括進口關稅1,563,280元、商港建設費9,451元、推廣貿易服務費13,386元）。

原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

本院於93年6月24日以92年度訴字第1603號判決撤銷訴願決定及原處分後，被告提起上訴，經最高行政法院於94年12月22日以94年度判字第2019號判決廢棄原判決，發回本院更為審理。

原告主張如事實欄所載。

本案所需審究者為本件原處分應以行為時即90年4 月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定或處分時即90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法第27條及90年10月31日修正公布之關稅法第90條 規定為法律依據？

三、依行政訴訟法260條第3項規定：「受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎。」

本院審理本件更審案，自應受最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷之拘束，合先敘明。

四、經查，本件系爭櫃內之貨物，係於存放於原告所經營之貨櫃集散站期間遭掉包之事實，有原處分卷可稽，並為兩造所不爭執，事證明確，原告顯有對存站未稅貨物，未善盡保管責任之違章行為，違反行為時即90年4 月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第5條及第26條之規定，被告乃以原處分檢附進口貨物各項稅款繳納證，通知原告應負責繳納遭掉包短少貨物之進口稅費，計1,586,117 元，固非無見；

惟按比較新舊法應以整體規定為之，不應僅以部分規定作比較。

本件行為時即90年4 月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條第1項固規定「集散站對存站貨物負保管責任。

如發現有冒領、頂替、變更標記、號碼、包裝或偽造證件矇混提運出站、或其他非人力所不能抗拒之原因，致貨物短少時，除應由集散站負責繳納進口稅捐及依海關緝私條例或其他有關法令規定處理外，並得視情節輕重予以警告或停止一定期間受理其申報貨櫃及貨物之進儲業務，其重大過失或勾串參與走私者，並得撤銷海關所發之集散站登記證。」

，惟因上開「就貨物短少時，應由集散站負責繳納進口稅捐」之規定，缺乏法律明文規定，主管機關財政部遂依90年1 月1 日施行之行政程序法第174-1 條之1 「本法施行前，行政機關依中央法規標準法第七條訂定之命令，須以法律規定或以法律明列其授權依據者，應於本法施行後二年內，以法律規定或以法律明列其授權依據後修正或訂定；

逾期失效。」

之規定，於90年10 月31 日修正公布之關稅法第90條規定「保稅運貨工具載運之貨物及貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、免稅商店儲存之貨物，如有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，業者應負責補繳短少之進口稅捐。」

（按現行關稅法規定於第7條）；

另就海關管理貨櫃集散站辦法則於90年12月30日修正公布第27條規定「集散站業者違反．．．第七條第一款．．．規定，海關得予以警告並限期改正或處新台幣六千元以上一萬五千元以下罰鍰，連續處罰三次仍未完成改正者，得停止六個月以下進儲貨櫃及貨物或廢止其登記。」

。

亦即行為時依90年4 月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定，原告應負本件繳納進口稅捐之責，而被告為原處分時即90年12月30日修正公布之海關管理貨櫃集散站辦法第27條，僅規定警告並限期改正或處罰鍰或停止進儲貨櫃及貨物或廢止其登記之處分；

將關於補繳短少之進口稅捐事項，則於90年10月31日修正公布之關稅法第90條規定之，並非前揭辦法變更而免除貨櫃集散站業者之補繳短少之進口稅捐之責。

五、次查，集散站業者如經查獲違反90年4 月30日修正公布之海關管理貨櫃辦法第26條規定情事者，海關僅依該規定處分集散站負責繳納進口稅捐，固有違反法律保留原則之虞；

惟按「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人」及「所稱貨物持有人，指持有應稅未稅貨物之人．．．。」

為86年5 月7 日修正公布之行為時關稅法第4條及同法施行細則第3條第3項所明定，本件原告依處分時關稅法第5條（行為時關稅法第4條）規定，本為關稅納稅義務人，即被告原處分僅生適用行為時海關管理貨櫃辦法第26條規定為處分是否正確適用法律之問題，尚不生令非關稅納稅義務人繳納關稅之違法性問題，就最高行政法院發回指示應審查新舊規定之合法性一節，併此敘明。

六、末按「關於撤銷訴訟，法院審查原處分合法性之基準時點，係以處分時之事實及法律狀態為其基準時點」（最高行政法院92年度判字第1005號判決參照），準此，本件被告為原處分時，即應以原處分時，就貨櫃集散站業者對於所監管下貨物短少之補繳進口稅捐之關稅法特別規定為處分依據，方屬適法；

另者，由行政程序法第174條之1 規定觀之，相關法規既已依該條規定修訂，而被告竟仍執著於「依行為時法」、「實體從舊」之原則，適用欠缺法律明確授權之修正前海關管理貨櫃辦法第26條規定為其處分法據，其處分自有違誤，訴願決定予以維持，亦嫌疏略，均應由本院予以撤銷，由被告另為適法之處分。

至於被告另為處分時，自應本於行政救濟不得為更不利處分之原則辦理，要屬法理之所當然；

又本件另為處分時，是否業已查明實際行為人，而可以其為處分對象，亦應一併注意及之；

至於原告另稱本案至今被告尚未通知原告，就所發生之違規情事陳述意見之機會，有違行政程序法規定原處分及訴願決定顯有重大瑕疵一節，經查被告所屬暖暖支局發現本案掉包事件後，曾請原告提出說明，有原告90年6 月27日所提說明書附於原處分機關卷可稽，原告所稱，要無可採，均附此敘明。

七、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

中 華 民 國 95 年 6 月 15 日
第六庭審判長法 官 黃清光
法 官 許瑞助
法 官 曹瑞卿
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 6 月 15 日
書記官 楊子鋒