臺北高等行政法院行政-TPBA,96,訴,3896,20081204,1

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第3896號

原 告 永豐商業銀行股份有限公司（原名：建華商業銀行
股份有限公司）
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 陳惠明 會計師
林瑞彬 律師
複 代理 人 張憲瑋 律師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人 丙○○
丁○○
乙○○
上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國96 年9月29日台財訴字第09600388680號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：

主 文

訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

訴訟費用由被告負擔。

事 實

一、事實概要：緣原告90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表，列報代號01「期初餘額」新臺幣（下同）134,366,658元、代號31「分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額」228,061,289元及代號60「核定超額分配可扣抵稅額」0元，經被告初查分別核定為115,537,406元、217,858,585元及10,202,704元，嗣又重行分別核定為126,166,623元、223,654,655元及4,406,634元，應補稅額4,406,634元。

原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：⒈請求判決駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被告核定原告90年度核定代號01「期初餘額」126,166,623元、代號31「分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額」223,654,655元及代號60「核定超額分配可扣抵稅額」4,406,634元，應補稅額4,406,634元，是否適法？㈠原告主張之理由：⒈本案之爭點在於債券前手息之扣繳稅款於營利事業所得稅結算申報以後年度始達成和解，原告同意放棄債券前手息產生之扣繳稅款之35%，應回溯至各該債券前手息扣繳稅款發生年度調整計入股東可扣抵稅額之帳戶，致被告得據以認定原告有超額分配之情事；

抑或稅捐稽徵機關核定時方調整股東可扣抵稅額之帳戶，以維持股東可扣抵稅額帳戶之穩定。

以及稽徵機關核定之超額股東可扣抵稅額時已列於項目6「核定超額分配可扣抵稅額」作為減除項目，原告補繳超額分配稅額時，又不得計入股東可扣抵稅額帳戶，被告是否有不當得利之情事存在，合先敘明。

⒉本案原告並無所得稅法規定之超額分配之情形。

⑴按法律之實踐，「定性」必先於「適用」，俟事實定性清楚，方能按照定性之結果尋找出相對應之法規範，進而形成法律效果。

而定性本身，分別有「事實認定」與「法律涵攝」2個過程。

而「事實認定」必須符合事務本質，才不致產生「偏見」，法律涵攝則須從外觀上多數可供涵攝之數個法規範中選取其中「實質上正確」之單一法規範以符合立法意旨。

本案被告核定原告超額分配而須補繳超額分配之股東可扣抵稅額，是以有必要先探討所得稅法股東可扣抵稅額「超額分配」之定性。

①所得稅法第66條之1規定「凡依本法規定課徵營利事業所得稅之營利事業，應自87年度起，在其會計帳簿外，設置股東可扣抵稅額帳戶，用以記錄可分配予股東或社員之所得稅額，並依本法規定，保持足以正確計算該帳戶金額之憑證及紀錄，以供稽徵機關查核。

新設立之營利事業，應自設立之日起設置並記載。

…」。

②所得稅法第66條之2第2項規定「營利事業自87年度起設置之當年度股東可扣抵稅額帳戶之期初餘額為零；

新設立營利事業於設立時，亦同。

其以後年度股東可扣抵稅額帳戶期初餘額，應等於其上年度期末餘額。

」。

③所得稅法第66條之3規定「營利事業左列各款金額，應計入當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額：一、繳納屬87年度或以後年度中華民國營利事業所得稅結算申報應納稅額、經稽徵機關調查核定增加之稅額及未分配盈餘加徵之稅額。

…營利事業有前項各款情形者，其計入當年度股東可扣抵稅額帳戶之日期如左：一、前項第一款規定之情形，以現金繳納者為繳納稅款日；

以暫繳稅款及扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者為年度決算日。」

依本條文義，關於以扣繳稅額抵繳結算申報應納稅額者，應僅有以年度結算日之扣繳稅款且抵繳應納稅額者始需計入股東可扣抵稅額帳戶餘額。

④所得稅法第66條之4規定「營利事業左列各款金額，應自當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額中減除：…二、87年度或以後年度結算申報應納中華民國營利事業所得稅，經稽徵機關調查核定減少之稅額…。

營利事業有前項各款情形者，其自當年度股東可扣抵稅額帳戶減除之日期如左：…二、前項第二款規定之情形，為核定退稅通知書送達日。」

。

⑤所得稅法施行細則第48條之2規定「本法第66條之3第1項第1款所稱繳納中華民國營利事業所得稅結算申報應納稅額，係指營利事業以其繳納之暫繳稅款與扣繳稅款實際抵繳該年度營利事業所得稅結算申報應納稅額之金額及其結算申報自行繳納之稅額之總和。」

。

⑥所得稅法第114條之2規定「營利事業有左列各款規定情形之一者，應就其超額分配之可扣抵稅額，責令營利事業限期補繳，並按超額分配之金額，處一倍之罰鍰：一、違反第66條之2第2項、第66條之3或第66條之4規定，虛增股東可扣抵稅額帳戶金額，或短計第66條之6規定之帳載累積未分配盈餘帳戶金額，致分配予股東或社員之可扣抵稅額，超過其應分配之可扣抵稅額者。

二、違反第66條之5第1項規定，分配予股東或社員之可扣抵稅額，超過股利或盈餘之分配日其股東可扣抵稅額帳戶餘額者。

三、違反第66條之6規定，分配股利淨額所適用之稅額扣抵比率，超過規定比率，致所分配之可扣抵稅額，超過依規定計算之金額者。」

細則本條規定即可知，該條之「超額分配責令營利事業補繳」規定，係於營利事業未盡該條所定之協力義務，即「虛增」股東可扣抵稅帳戶金額時，營利事業始需為其股東償還因其超額分配所受之利益，因此該「責令補繳」之規定顯屬行政罰性質，依「虛」字之文義解釋，應於營利事業有「故意」時始該當該條之構成要件，至少應依行政罰法第7條之規定，於營利事業有過失時始該當法條之要件。

綜前法條所述，被告僅有在原告符合所得稅法第114條之2第1、2 及3款規定之要件時，始有權責令原告限期補繳超額分配之可扣抵稅額，而本案原告因債券前手息爭議而於申報後之年度發生行政和解，雙方於該申報後之年度同意以減少其可扣抵稅款之35% 來解決該債券前手息爭議，原告絕未於決算日超額分配，絕無所得稅法第114條之2應「責令補繳」之情形。

⑵本案原告並無違反所得稅法超額分配之情事：①原告自87年度起設置當年度股東可扣抵稅額帳戶之期初餘額為零，且以後年度股東可扣抵稅額帳戶申報之期初餘額等於其上年度期末餘額。

本案係被告於90年及91年核定原告87年及89年股東可扣抵稅額帳戶時，溯及調整「扣繳稅款」項目，造成原告89年底申報之股東可扣抵稅額與被告之核定數不同，惟被告於原告申報營利事業所得稅數年後之核定不應回溯調整原告之股東可扣抵稅額帳戶，使原告於90年7月23日分派股利時，申報之期初餘額為基礎計算依所得稅法第66條之6之規定，分配予股東之稅額扣抵比率及帶給股東之股東可扣抵稅額，超過被告以核定之期初餘額計算之稅額扣抵比率。

原告於90年7月23日分配89年度盈餘時係按原告帳載之股東可扣抵稅額帳戶餘額依所得稅法第66條之6計算稅額扣抵比率，分配時被告尚未核定調整87年度及89年度債券前手息扣繳稅款之股東可扣抵稅額帳戶（87年度債券前手息扣繳稅款相關之股東可扣抵稅額帳戶被告於90年2月8日如數核定並未調整，詳原證一，原告據以計算分配日之稅額扣抵比率並無違誤；

惶料被告嗣後於92年2月25日另於核定原告88年股東可扣抵稅額帳戶時始自期初數予以調整剔除，另於91年4月10日核定剔除89年度債券前手息扣繳稅款相關之股東可扣抵稅額帳戶，詳原證二，惟此時原告已將截至90年7月23日之股東可扣抵稅額分配予以股東），是以原告行為時絕無違反所得稅法第66條之2第2項之規定，而有「虛增」股東可扣抵稅額帳戶之情形。

②原告申報87、89及90年度營利事業所得稅，皆依法取具扣繳憑單，申報之扣繳稅款金額均確實取得以原告為抬頭之扣繳憑單，故無虛增或虛報等情形，申報當時將該等扣繳稅款用以抵繳90年度營利事業所得稅亦無虛增或虛報等情形。

是以原告並無違反所得稅法第66條之3或第66條之4規定，有虛增股東可扣抵稅額帳戶金額等情形存在。

被告依所得稅法第114條之2之規定責令原告限期補繳超額分配稅款，實有違誤。

③綜上，原告於90年7月23日實際分派股利時，股東可扣抵帳戶所計入之金額皆有所依據，縱屬前手息之扣繳稅款，亦有扣繳憑單為憑證，於分派股利時，尚無從得知被告可能就債券前手息扣繳稅款核定剔除，因此原告行為時並無「虛增」或「虛報」股東可扣抵稅額帳戶金額之情形。

是以被告認定原告有違反所得稅法第114條之2超額分配之情事實與所得稅法之規定不符，並與兩稅合一股東可扣抵稅額帳戶穩定性之精神相悖。

⒊被告於原告申報營利事業所得稅之數年度始核定剔除債券前手息扣繳稅款，依兩稅合一之精神應於核定剔除年度調整原告股東可扣抵稅額帳戶，實不應回溯調整扣繳稅款所屬各該年度之股東可扣抵稅額帳戶。

⑴假設納稅義務人採曆年制，87年度結算應納稅額為100元，暫繳稅款為0元，扣繳稅款為40元，則納稅義務人於87年12月31日可計入股東可扣抵稅額帳戶之金額為40元，俟88年5月申報87年度營利事業所得稅時，再就實際繳納之營利事業所得稅60元計入88年之股東可扣抵稅額帳戶。

假設稽徵機關於89年核定納稅義務人87年度營利事業所得稅時調整應納稅額，如為調整剔除費用而使「應納稅額」提高20元，納稅義務人應於89年實際補繳是項稅款時將20元計入股東可扣抵稅額帳戶；

反之，如為調整增加費用而使「應納稅額」減少20元，原告應於核定退稅通知書送達日自股東可扣抵稅額帳戶減除20元，均不會回溯調整納稅義務人87年度之股東可扣抵稅額，被告主管機關財政部亦曾於「實施兩稅合一制度後有關未分配盈餘及股東可扣抵稅額帳戶申報疑難問題」座談會議題及討論案號一（詳原證三）中說明股東可扣抵稅額帳戶餘額有前後年度銜接問題，是以應退補稅額計入股東可扣抵稅額帳戶之日期為為稅款繳納日或核定退稅通知書送達日，尚無應補退稅額應計入所屬年度股東可扣抵稅額帳戶之情事，即無回溯調整之情事。

⑵以本案而言，被告於核定原告各年度營利事業所得稅時將原告扣繳稅款中屬於債券前手息之部份全數剔除，然此部份並未影響原告之應納稅額。

查前揭法條及相關釋示函令，僅就稽徵機關核定調整「應納稅額」後股東可扣抵稅額帳戶如何調整明文規範，對於本案僅剔除「扣繳稅款」但未調整「應納稅額」者股東可扣抵稅額帳戶應如何調整並無明文。

⑶原告以為依前揭法令之精神及兩稅合一之基本精神，被告於以後年度核定剔除債券前手息扣繳稅款，亦不應回溯剔除其屬年度之股東可扣抵稅額帳戶，理由如下：①依前揭所得稅法第66條之3規定，以暫繳及扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，計入股東可扣抵稅額帳戶之日期為「年度結算日」，而非稽徵機關「核定日」可知，只要年度結算日止，原告確實取得以其為抬頭之扣繳憑單及暫繳申報書，其用以抵繳應納稅額部份均得於「年度結算日」將之計入股東可扣抵稅額帳戶，除非原告有將未取具扣繳憑單之扣繳稅款計入等「虛增」扣繳稅款之情形，而應回溯於各該年度扣除，至於本案被告於原告申報後年度始就「債券前手息扣繳稅款」所為之核定，此種徵納雙方認知之差異，並非「虛報」扣繳稅款之情形，依所得稅法相關條文之意旨，為避免稽徵機關落後核定而影響納稅義務人股東可扣抵稅額帳戶之銜接，應於核定剔除扣繳稅款年度調整納稅義務人股東可扣抵稅額帳戶，而非追溯各該年度調整之。

更何況債券前手息扣繳稅款之爭議，最終最高行政法院判決納稅義務人勝訴，是以既然原告均已取具以其為抬頭之扣繳憑單而無「虛報」之情形，且最高行政法院亦未否認原告取得該等扣繳稅款據以抵繳應納稅額之合法性，納稅義務人依前揭所得稅法於年度結算日計入股東可扣抵稅額即有其正當性，被告落後核定又回溯調整原告股東可扣抵稅額帳戶之核定方式，實破壞兩稅合一股東可扣抵稅額穩定之基本精神，且影響原告甚鉅（88年度及89年度遲至92年2月25日及91年4月10日核定影響原告90年7月23日有超額分配可見一斑）。

②如依原告之主張，於核定剔除扣繳稅款年度自股東可扣抵稅額帳戶減除，且因剔除扣繳稅款而補繳稅款時於實際繳納日計入股東可扣抵稅額帳戶，實與前述兩稅合一之精神及現行法令相關規定相符，且對國庫稅收並無影響（原告均依和解內容補繳稅款，僅係股東可扣抵稅額帳戶調整時間問題）。

然依被告之核定方式，將剔除之扣繳稅款回溯各歸屬年度調整股東可扣抵稅額，將使原告申報年度至被告核定年度間必然產生股東可扣抵稅額帳戶銜接問題及超額分配問題。

⒋本案發生超額分配爭議，主係原告就87年度與89年度之債券前手息扣繳稅款和解後，被告逕行調減原告89年度股東可扣抵稅額之期末餘額所致。

謹陳述原告債券前手息核定經過如下，原告無「虛增」股東可扣抵稅額帳戶致有超額分配之情事。

⑴87年度：原告87年度與債券前手息有關之扣繳稅款計16,352,641元，被告於90年2月8日核定87年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細表時係依原告申報數核定，惟於92年2月25日核定88年度營利事業所得稅時，將原告88年度股東可扣抵稅額帳戶「期初餘額」直接將前揭債券前手息扣繳稅款16,352,641元全數剔除，致原告87年度股東可扣抵稅額帳戶期末餘額之核定數與88年度期初餘額核定數不同。

雖被告經原告復查申請而另更正核定同意追認65%之扣繳稅款10,629,217元（16,352,641元X 65%）得計入股東可扣抵稅額帳戶(詳原證四)，惟仍剔除扣繳稅款和解35%部份之稅款5,723,424元（16,352,641 X35% = 5,723,424），並認定應回溯調整原告87年度之股東可扣抵稅額帳戶，惟該部分核定均發生於原告90年7月23日分配基準日之後。

⑵89年度：原告89年度申報及核定差異除股東可扣抵稅額帳戶之期初餘額申報數177,205,909元與被告核定數160,853,268元之差額16,352,641元，係因原告87年度債券前手息相關扣繳稅款產生（已於前述理由中說明）外，另本期被告核定原告89年度盈餘分配日之股東可扣抵稅額比率18.3%，使原告89年度股東可扣抵稅額帳戶盈餘分配減除項目之原申報數與被告核定數相差1,739,138元，惟該核定被告並未認定原告為超額分配而要求補稅或裁罰；

另被告於91年4月10日(亦於原告90年7月23日分配基準日之後)核定原告89年度有關債券前手息之扣繳稅額為12,044,997元，剔除扣繳稅款和解35%部份之稅款計4,215,749元（12,044,997 X 35%）(詳原證五)，並認定應回溯調整原告89年度之股東可扣抵稅額帳戶。

⑶綜上，原告89年度股東可扣抵稅額帳戶期末餘額(即90年度期初餘額)申報數134,366,658元與被告更正核定數126,166,623元之差異8,200,035元，係因原告於93年1月27日與被告就87年度及89年度債券前手息扣繳稅款和解35%所致（5,723,424 + 4,215,749 - 1,739,138 =8,200,035），是以原告據以計算稅額扣抵比率24.31%，並無逾越法律虛增股東可扣抵帳戶致有超額分配之情事。

⒌就調整之債券前手息扣繳稅款應何時自股東可扣抵帳戶餘額中減除而言，遍查我國所得稅法第3章第5節股東可扣抵稅額帳戶與財政部之函令之規定，皆無明文規定納稅義務人與稅捐稽徵機關進行協議和解時，導致變更之應納稅額，應於何時計入或減除股東可扣抵稅額帳戶餘額，應類推適用所得稅法第66條之3及第66條之4之規定，以核定通知書送達日為計入或減除時點。

⑴本爭議起於債券前手息扣繳稅款於抵繳應納稅額時，若稅捐稽徵機關與納稅義務人以協議和解之方式，決定其得以抵繳之扣繳稅額，則納稅義務人同意放棄之扣繳稅額，是否應自股東可扣抵稅額帳戶餘額減除，如應減除則何時應減除，目前所得稅法並無明文規定，且財政部亦未有明確函釋處理此種情形，合先敘明。

⑵查所得稅法第66條之3規定「營利事業左列各款金額，應計入當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額：一、…經稽徵機關調查核定增加之稅額及未分配盈餘加徵之稅額。」

另同法第66條之4規定「營利事業左列各款金額，應自當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額中減除：…二、…經稽徵機關調查核定減少之稅額。」

如稽徵機關有調查核定調整稅款均自核定調整年度調整當年度之股東可扣抵稅額帳戶，究其意旨，係因稽徵機關核定納稅義務人各該年度之應納稅額皆晚於納稅義務人次年度之盈餘分配基準日，且一般而言多有2年以上之時間差異（即90年案件多於92年才核定），惟就營利事業而言，該股東可扣抵稅額僅係導管，最終均將分配至自然人投資人作為個人綜合所得稅之扣抵項目，如果稽徵機關核定營利事業所得稅差異數須調整股東可扣抵稅帳戶，而逕行追溯調整之，則勢必將影響已分配予其股東之可扣抵稅額，如其股東為自然人，則須辦理更正綜合所得稅結算申報，如其股東為營利事業，其須更正其股東可扣抵稅額帳戶，並重新計算得分配予其股東之可扣抵稅額，將造成鉅額稽徵成本之浪費，且無實益，難謂符合比例原則之行政方式，因此所得稅法第66條之3始明文規定於核定增加稅額或核定減少稅額之實際繳納稅款之日或退還稅款之日再予計入股東可扣抵稅額帳戶或自股東可扣抵稅額帳戶減除即可，無須回溯調整之精神。

⑶被告對於因和解而調整營利事業所得稅額致須調整股東可扣抵稅額帳戶餘額時，除不應將調整之扣繳稅款視為虛偽不實之「虛報」情事外，應予類推適用或做齊一之解釋，即被告應於其於原告同意和解而作成之核定通知書送達日為計入及減除之時點，也就是原告在90年與91年收到被告87年度與89年度核定通知書分別剔除35%扣繳稅款5,723,424元與4,215,749元，原告分別自87年與89年之股東可扣抵稅額帳戶減除5,723,424元與4,215,749元，並於原告繳納補繳稅款時分別再將補繳稅款5,723,424元與4,215,749元計入股東可扣抵稅額帳戶，方不致造成前述之同一事實採取不同租稅措施卻有不同租稅負擔之情形。

原核定之做法絕非適法之行政行為。

⒍原告為一公開發行公司，如改採更正所有股東股利憑單之股東可扣抵稅額，其將形成資源無謂之浪費，並且徒增稅捐稽徵機關之稽徵作業成本。

⑴就被告主張追溯調整原計入股東可扣抵帳戶餘額與原告主張就以核定通知書送達日為減除時點作比較，若以原告主張以核定通知書送達日為減除時點，僅須於核定通知書送達日減少帳上股東可扣抵稅額帳戶餘額，並於日後少分配股東可扣抵稅額即可。

若依被告主張追溯調整股東可扣抵稅額帳戶，在原告採用補繳超額分配稅額之方式下，將有額外之租稅負擔，然若原告採用更正前述年度盈餘分配之股利憑單時，原告即無額外之租稅負擔。

於兩稅合一之制度下，股東可扣抵稅額僅係導管，依該法理之精神，無論原告採用更正股利憑單或採用補繳超額分配之稅額，國庫之總收入理應相同。

⑵此外，原告行為時為一上市公司，自然人股東數以千計，法人股東亦不在少數，如原告於被告本案見解確定後被迫採用財政部90年4月2日台財稅第900451147號函說明2之方式，雖不增加額外租稅負擔，然原告及被告更正前述年度盈餘分配之股利憑單，所耗資源甚鉅，包括數以千計個人股東之綜合所得稅結算申報之更正申報，及後續法人股東因此亦造成稅額扣抵比率超限而辦理更正，被告勢必亦須負擔相關鉅額之成本，實非立法者之原意。

⒎稅捐稽徵機關原不明確訂定有關債券稅務處理，反以和解方式便宜處理債券前手息爭議，於納稅義務人同意放棄扣繳稅款35%以抵減其應納稅額後，竟又執意追溯調整納稅義務人之股東可扣抵稅額帳戶，強徵所謂「超額」分配之稅額，不僅破壞原先原告與被告和解協議之美意，更將使納稅義務人於分配股東可扣抵稅額於股東時，面臨極大之不確定風險。

債券前手息之爭議於91年8月15日最高行政法院就萬通票券金融股份有限公司案撤銷原處分後（原證八），其他審級機關亦陸續撤銷原處分，依各級判決意旨，均認為納稅義務人得就前手持有債券期間產生之扣繳稅款據以抵繳其應納稅額，並非只有部份可以抵減、部份不准抵減，原告將全部扣繳憑單所示之扣繳稅額用以抵繳稅額亦無任何錯誤或過失。

惟稽徵機關採取與納稅義務人協商方式進行後續案件之核定，原告基於善意並避免不必要之行政爭訟，造成資源之浪費，同意依各業別之資金成本，以前手息扣繳稅款之65%抵減其應納稅額，其餘35%納稅義務人同意放棄抵減應納稅額，稽徵機關亦同意就債券前手息相關議題不再追究，徵納雙方各退一步，藉和解協議弭平爭議多年債券前手息之爭議。

⒏縱認被告有權追溯調整原告股東可扣抵稅額帳戶，逕而核定期有超額分配之情事，惟就被告現行之處理超額分配股東可扣抵帳戶餘額之作法，稽徵機關將核定之超額分配可扣抵稅額再列於項目6「核定超額分配可扣抵稅額」作為減除項目，惟因原告補繳該超額分配稅額又限制不得計入股東可扣抵稅額帳戶，此種作法實質上造成納稅義務人數倍於核定之超額分配可扣抵稅額之額外租稅負擔，國庫實有不當得利之情形存在，是以原告如應依所得稅法第114條之2補繳超額分配稅款之理由成立，仍不應將不存在於當時之超額分配稅額於該項次6中減除。

兩稅合一之基本精神係基於營利事業與其股東或業主兩者在實質上具有密不可分之關係，因此公司營利事業所繳納之營利事業所得稅，實際上就是預先替其股東所繳納之所得稅，故營利事業繳納之營利事業所得稅可以全額抵繳股東之綜合所得稅，若抵繳不足則需補稅，抵繳有餘尚可退稅，因此營利事業所得稅性質上已成為股東營利所得之扣繳稅。

是以股東可扣抵稅額帳戶僅係一導管體，最終營利事業階段所有繳納之營利事業所得稅原則上終將分配予股東作為股東可扣抵稅額，因此營利事業階段所繳納之營利事業所得稅將與股東所取得之股東可扣抵稅額原則上終將一致，若有營利事業階段所繳納之營利事業所得稅多於或少於股東所取得之股東可扣抵稅額，則會造成納稅義務人多繳稅讓國庫不當得利或納稅義務人少繳稅致使國庫稅收損失。

被告之核定方式，除前述核定剔除扣繳稅款時回溯調整原告各該年度股東可扣抵稅額帳戶，造成原告超額分配之不合理現象，另被告於核定超額分配可扣抵稅額時，已將該超額分配稅額列於項目6「核定超額分配可扣抵稅額」作為減除項目，惟依據財政部90年4月2日台財稅第0900451147號函說明2之規定，原告補繳該超額分配稅額時，又不得計入股東可扣抵稅額帳戶，實質上將造成納稅義務人額外租稅負擔，舉例說明（詳原證七）如下：⑴原告90年股東可扣抵稅額帳戶，因87年及89年債券前手息扣繳稅款和解35%放棄扣抵，使原告90年之股東可扣抵稅額帳戶期初餘額申報數與更正後核定數相差8,200,035元。

⑵被告於94年6月1日始核定原告90年股東可扣抵稅額帳戶。

⑶目前被告之核定方式下，原告如超額分配，一方面仍應依原申報分配金額所含之可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除，不得依核定之「正確稅額扣抵比例」計算所含之可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除，另一方面，原告超額分配補繳之稅款又不得計入股東可扣抵稅額帳戶中。

⑷假設無其他調整事項，如依被告之核定方式，將使原告自90年起至93年度（因系爭年度股東可扣抵稅額帳戶於94年6月1日始核定）每年之股東可扣抵稅額期初餘額申報數均較核定數高出8,200,035元，而導致原告因被告之落後核定4年期間，每年均超額分配。

⑸綜上，依原證七試算之結果，假設無其他調整之情形下，如依被告之核定方式，原告將因90年初股東可扣抵稅額帳戶之差異8,200,035元，於90年至93年間合計超額分配20,518,631元，遠超出12,318,596元。

⑹是證被告援引 鈞部90年4月2日台財稅第0900451147號函（原證六）說明2認為補繳該超額分配稅額不得計入股東可扣抵稅額帳戶規定之核定方式顯有錯誤，要知前揭函釋認定該補繳超額分配之稅款，不得計入股東可扣抵稅額帳戶之前提在於「多」計入股東可扣抵稅額帳戶之轉投資事業股利所含稅額之錯誤「無須調整」，與本案「已調減」被告認為「多」計入之前手息稅額完全不同。

被告此種核定方式將致國庫有不當得利之情形存在。

⑺如按原告之主張（詳原證七試算數2），在超額分配之情形下，計算分配總數所含之可扣抵稅額時，依「正確計算之稅額扣抵比例」計算，則不至於使90年之核定影響91年之股東可扣抵稅額帳戶，而有連續超額分配之情形，致使國庫發生不當得利之情事。

⒐原告與被告於93年1月27日始達成和解協議同意放棄35%之扣繳稅款以抵減其應納稅額，依法並無追溯調整納稅義務人之股東可扣抵稅額帳戶之規定，被告強徵所謂「超額」分配之稅額，實有違誠信原則。

⑴本案係因債券前手息扣繳稅款爭議所引起，是以有必要先說明債券前手息爭議之始末如下。

被告於91年就納稅義務人申報之扣繳稅款屬於債券前手息部份進行全面清查，並追溯自83年度起全數剔除，直至91年8月15日最高行政法院判字第1482號萬通票券股份有限公司判決納稅義務人勝訴後，行政救濟之各審級機關始撤銷有關債券前手息之原處分，並由稽徵機關依各業別（保險業20%、銀行業35%、票券業40%）與納稅義務人進行和解，就本案原告而言係於93年1月27日出具同意書進行和解協議。

⑵被告原對於納稅義務人申報之債券前手息扣繳稅款係全數剔除，並核定納稅義務人應補繳稅款或減少退還稅款外，同時對87年以後之案件核定剔除股東可扣抵稅額帳戶中，與債券前手息扣繳稅款相關之項目（申報書第09欄之扣繳稅款、第24欄之以結算申報應退稅額抵繳之金額）一併剔除。

然前揭最高行政法院判決意旨明揭，依司法院釋字第385號解釋，權利義務不得割裂適用，兌息日之債券持有人應就全部期間之利息收入負被扣繳之義務，自得享有就該全部之扣繳稅款用以抵繳應納稅額之權利，其抵扣之稅款自當可全數計入股東可扣抵稅額帳戶。

⑶然最高行政法院判決納稅義務人勝訴，但仍有相關與債券前手息相關衍生之問題滋生疑義，如附條件交易扣繳等問題，徵納雙方基於稽徵行政及稽徵效率之考量，是以同意依前揭各業別之比率達成和解，就原告而言，原告同意就債券前手息扣繳稅款之35%放棄抵減之權利，原告與被告達成和解之前提為原告放棄該35%扣繳稅款抵稅之權利後，其餘與債券前手息有關之爭議被告均不再追究，其自應包括股東可扣抵稅額帳戶變動明細表之核定，否則依被告之核定，原告除須放棄35%扣繳稅款之抵稅權外，尚須追溯調整股東可扣抵稅額帳戶剔除35%扣繳稅款致須補繳該部分超額分配之稅款，合計原告須放棄該扣繳稅款70%之稅額。

如前所述，依最高行政法院之判決，原告可就債券前手息之扣繳稅款全數用以抵繳稅款，豈有和解後反而需負擔較高之稅負，即自行和解卻仍就70%以上甚至是100%(視被告核定時間之長短而定) 前手息扣繳稅款實質上不得扣抵之理，由此可知，此絕非原告與被告達成和解之本意，被告之核定顯違反誠信原則。

⑷被告一直聲稱依所得稅法第66條之3及同法施行細則第48條之2規定，應以扣繳稅款實際抵繳應納稅額之數額方得計入於年度決算日之股東可扣抵稅額帳戶，依本案原告於93年1月27日方出具同意書進行和解協議，於93年1月27日以前所申報之91年度營利事業所得稅結算申報，確實均屬以扣繳稅款實際抵繳應納稅額之數額，而結算申報後，扣繳稅款則視有無抵繳應納稅額而稱之「應納稅額」或「應退還之稅款」，而不應適用追溯調整結算申報年度決算日之股東可扣抵稅額帳戶，以維租稅安定性，此可從所得稅法施行細則第48條之5及所得稅法第66條之4第1項第2款規定，不論是應退還之稅額減少或者應納稅額之減少，均無須追究其原來性質是否為扣繳稅款，一律調整至核定通知書送達之日之股東可扣抵稅額帳戶可資證明。

⒑被告對於超額分配之核定方式，一方面不同意原告就補繳之超額分配稅款計入股東可扣抵稅額帳戶，一方面又要求原告將超額分配金額自股東可扣抵稅額帳戶扣除，國庫顯有不當得利。

⑴被告以似是而非之觀念誤用財政部90年4月2日台財稅第0900451147號函釋，一方面核定原告補繳之超額分配稅款不得計入股東可扣抵稅額帳戶，一方面又否准原告依被告所稱「依所得稅法第66條之6規定計算之正確應分配於股東之可扣抵稅額」更正其股東可扣抵稅額帳戶餘額，造成原告二頭受損，國庫顯有不當得利，明顯違反稅捐法定原則及實質課稅原則，被告所援引高雄高等行政法院94年度訴字第435號判決，已被最高行政法院97年度判字第499號判決廢棄，且逕行判決撤銷原處分及訴願決定(證物三)。

以本案言因源起於前手息之爭議，如前所述不應逕行認定原告有超額分配之情事，惟如被告仍執意認定原告有超額分配之情事，其所核定按原告所申報之實際分配數228,061,289元應自股東可扣抵稅額帳戶中減除，實已違反所得稅法第48條之7應按所得稅法第66條之6計算應分配予股東之可扣抵稅額（正確分配數而非超額分配之錯誤數）予以減除之規定，且有前最高行政法院97年度判字第499號判決可資參酌。

⑵簡言之，原告90年度分配股息紅利所含可扣抵稅額申報228,061,289元，被告核定為223,654,655元，並認定原告超額分配4,406,634元，原告已就該超額分配金額繳納4,406,634元至國庫，惟被告依前揭財政部90年函釋核定原告不得就該補繳之4,406,634 元計入股東可扣抵稅額，一方面又要求原告應自股東可扣抵稅額帳戶減除228,061,289元（因屬前手息剔除之稅款已自股東可扣抵稅額帳戶中減除，溢減之4,406,634元將自嗣後原告實際繳納之稅款中扣除），此核定下國庫共收入232,467,923元，惟原告之股東僅享有228,061,289元之抵稅權，國庫顯有不當得利。

另如前所述，本案之超額分配爭議，主要係被告與原告就91年度與92年度之債券前手息扣繳稅款和解後，逕行調減原告91年與92年度扣繳稅款所造成。

惟被告此種核定方式，於和解年度回溯調整多年前原告之股東可扣抵稅額帳戶，可能使原告因超額分配而補繳之稅款超過債券前手息之扣繳稅款。

茲彙整相關債券前手息爭議時程表(證物四)說明如下：①納稅義務人90年股東可扣抵稅額帳戶，因87年及89年債券前手息扣繳稅款和解35%放棄扣抵，使納稅義務人民國90年之股東可扣抵稅額帳戶期初餘額申報數與更正後核定數相差8,200,035元。

②然依被告補充答辯狀所稱目前稽徵機關之核定方式，納稅義務人如超額分配，一方面應依原申報分配金額所含之可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除，不得依核定之「正確稅額扣抵比例」計算所含之可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除，另一方面，納稅義務人超額分配補繳之稅款又不得計入股東可扣抵稅額帳戶中。

即被告未依所得稅法施行細則第48條之7規定，逕行減除已不存在於分配日之股東可扣抵稅額帳戶餘額4,406,634元，又援引與本案不同之函釋認定納稅義務人補繳之超額分配稅款4,406,634元又不得計入股東可扣抵稅額帳戶中。

③設無其他調整事項，如依被告之核定方式，將使納稅義務人自90年起至93年度每年之股東可扣抵稅額期初餘額申報數均較核定數低，而導致納稅義務人因被告之落後核定期間，每年均超額分配。

⑶綜上，依上述試算之結果，假設無其他調整之情形下，如依稽徵機關之核定方式，納稅義務人將因90年初股東可扣抵稅額帳戶之差異8,200,035元，於90年至92年之3年間卻合計超額分配14,937,203元之不合理現象。

⑷以國庫總稅收而言，以被告核定方式則該補繳超額分配金額，將造成納稅義務人1倍以上成本。

是以最高行政法院97年度判字第499號判決明白指出原告補繳超額分配金額後，其原申報之「分配股東可扣抵稅額減項」之金額，即屬符合法律規定之正確扣抵金額，超額分配之情形亦不復存在，而補繳金額也不須計入股東可扣抵稅額帳戶餘額中，超額分配之情形即可避免，則最終國庫收到納稅義務人繳納之稅額及股東可扣抵稅額仍趨於一致，亦可維持股東可扣抵稅額帳戶之穩定。

⒒又被告所稱鈞院96年度訴字第2237號被告同意依原告請求和解之原因，係因該案屬應退稅額抵繳未分配盈餘稅，與本案欄位不同並無一致處理之必要，惟應退稅額之產生即來自納稅義務人申報當年度之扣繳稅款，如依被告答辯之見解，該應退稅款如有來自於前手息剔除之稅款，仍應追溯自結算申報當年度之決算日中扣除，為何該案件被告可以同意採納稅義務人申報數予以核定，本案卻不得同意原告按原申報數核定，足證被告對相同案情有不一致之處理，有違租稅核課之公平性原則。

⒓原告與被告就債券前手息扣繳稅款達成和解協議同意「放棄」35%之扣繳稅款以抵減其應納稅額，係為避免衍生後續稽徵作業及行政爭訟成本，浪費國家行政資源，原告同意放棄該扣繳稅款前，何有虛增股東可扣抵稅額帳戶之情事？被告於88年就納稅義務人申報之扣繳稅款屬於債券前手息部份進行全面清查，並追溯自83年度起就納稅義務人申報之下列項目剔除。

⑴用以扣抵應納稅額之扣繳稅款（應納稅額大於暫繳稅款與扣繳稅款之合計數），或申請退還之扣繳稅款（應納稅額小於暫繳稅款與扣繳稅款之合計數）。

⑵股東可扣抵稅額帳戶之扣繳稅款（87年度以後案件；

營利事業所得稅申報書第14頁，股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表第9欄）。

⑶直至91年8月15日最高行政法院判字第1482號萬通票券股份有限公司判決納稅義務人勝訴後，依該判決之意旨，司法院釋字第385號解釋權利義務不得割裂適用，兌息日之債券持有人應就全部期間之利息收入負被扣繳之義務，自得享有就該全部之扣繳稅款用以抵繳應納稅額之權利（包括前手息之扣繳稅款部份），即前手息扣繳稅款均屬原告所有，至被告於97年7月23日答辯書所援引最高行政法院92年12月18日判字第1774號函之末段：「另系爭債券如係附買回條件之交易，即僅形式上出售債券予客戶，協議於一段期間（付息日前）以約定利率（非票面利率）計算之本利和，向客戶買回債券，「債券實體」則交由賣方特約之金融機構代為保管，由該金融機構出具「債券存摺」辦理交割。

此在法律形式上，雖與一般買（賣）斷交易相同，就經濟事實而言，是否為「融資」或「買賣」行為，非無研究餘地。

如屬融資行為，則上訴人所得除按債券票面利率計算持有期間之利息收入外，如有因融資交易所賺取票面利率與約定利率間之利息差額，即應核實認列利息所得。

系爭債券如有上述情形，被上訴人於另為處分時，亦有併予斟酌之必要」，全段從未有要求被告如何依判決意旨就系爭扣繳稅款再予區分屬前手息扣繳稅款或不屬之意旨，顯見被告對前手息判決內容有所誤解。

⑷被告表示，雖最高行政法院判決納稅義務人可將前手息之扣繳稅款據以抵繳應納稅額或退還稅款，惟因終局係以和解收場故前手息非均屬原告所有之說法完全扭曲最高行政法院判決及雙方原來避免過多行政爭訟而進行和解之美意：①最高行政法院針對兌息日之債券持有人應就全部期間之利息收入負被扣繳之義務，自得享有就該全部之扣繳稅款用以抵繳應納稅額之權利之判決相當明確，惟與前手息相關之爭議尚包括如前手是否已就其持有期間計算之利息收入申報納稅、後手給付前手利息有無扣繳得否列為成本等等，因納稅義務人無法預知被告為查核相關爭議須配合之人力及物力，避免浪費無謂之作業成本，是以被告機關所提依各業別（保險業20%、銀行業35%、票券業40%）與被告機關進行和解。

故有關債券前手息之和解，徵納雙方係為避免前述前手息所衍生之相關爭議所引發後續之稽徵作業及行政爭訟成本，即被告顯會為查核相關資料要求原告提示甚多年前之相關帳證，原告顯必須投入相當配合之人力及物力，且被告仍可能作出不利原告之核定，原告勢必將就該等不利之核定提起行政救濟程序，惟相關稽徵作業成本及後續包括訴願、行政訴訟等行政爭訟成本難以估計，原告基於停止紛爭節省國家成本之考量，同意「被告」所提以固定比率和解之便宜行事方式，將有關債券前手息所衍生之全部問題，以放棄35%扣繳稅款之退讓方式，尋求解決，其中當然包括股東可扣抵稅額帳戶有關前手息扣繳稅款之部份。

②否則依最高行政法院之判決之意旨，本件系爭前手息扣繳稅款係得全數抵扣應納稅額，僅於該年度所申報之利息所得，有併予斟酌「融資交易所賺取票面利率與約定利率間之差額」之必要，被告充其量只能另就原告利息收入相對應之成本認列之問題另為處分，即調減原告之利息支出或調增原告之利息收入進而重新核定原告之應納稅額，惟被告不此之圖，明顯未遵照最高行政法院之判決意旨，而對納稅義務人提出將可抵繳之扣繳稅款打折認定之便宜做法，被告之做法自屬被告綜合判斷所有得於系爭爭議外再予主張之租稅事項（包括本件股東可扣抵稅額帳戶）後所為之行政行為，否則被告即屬直接行政訴訟法第216條之規定，而原告為此爭訟之平息，願與被告達成和解共識，如原告之理解係可能為停止債券前手息稅務紛爭而將引發另一稅務紛爭，原告又何須與被告進行和解協議？被告為本件核定之行政行為，顯係違法行政機關就行政和解所應遵守之誠信原則（行政程序法第8條），嚴重傷害納稅義務人對政府之信賴。

⑸換言之，依原告和解同意書（詳原證四及證五）內容所敘，被告應確保原告有關前手息之扣繳稅款65%得以抵扣應納稅額，實不應以其他前手息爭議事項另行補徵稅款，致原應確保原告前手息扣繳稅款65%得以抵扣應納稅額之權益不復存在，否則即有違行政和解契約之誠信。

原告於同意書敘明，「本公司XX年度營利事業所得稅結算申報案件，有關債券前手息相關之扣繳稅額XXXXX元，貴局原核定否准退(抵)稅，經與貴局協談，系爭前手息扣繳稅額XXXXX元之百分之六十五，即XXXXX元如蒙同意准退(抵)稅，則本公司同意放棄認列之百分之三十五，即XXXXX元，撤回復查、訴願、行政訴訟，不再續行爭執。」

此格式係由被告提供，原告深信徵納雙方和解之本意係就全部債券前手息相關爭議一併解決，是以原告同意「放棄」部分最高行政法院已認同原告前手息扣繳稅款之權利，如為被告所言，前手息扣繳稅款非完全為原告所有，原告何來「放棄」之權利？⑹原告本以為前手息爭議經和解補繳放棄抵稅權利之35%扣繳稅款而該稅款不再計入股東可扣抵稅額帳戶後（即放棄時扣繳稅款抵稅之權利才不存在，應自股東可扣抵稅額帳戶中減除，補繳該部份稅款後方得計入，故一減一增而無須調整股東可扣抵稅額帳戶），該爭議終將落幕，政府並無稅收之損失，就好比銀行存款因錯帳而致存款人存款餘額增加，嗣後雖被存款人超額提領，通常銀行發現後多會與存款人達成協議，要求存款人將錯帳之金額補繳予銀行，銀行不會再調整銀行存款帳戶。

而今被告卻嗣後片面破壞徵納雙方對該行政和解之誠信，將整個案件複雜化，認定原告應追溯調整股東可扣抵稅額帳戶餘額（就好比銀行帳戶應追溯調整原錯帳日之銀行存款帳戶），嗣後補繳稅款時再於補繳日另行計入該補繳稅款（即補匯入銀行帳戶日再行登帳），原本同一數額一減一增與不作任何調整其帳戶餘額之結果應相同，惟被告卻創造一似是而非認定原告超額分配之計算方式，無形中連續強徵原告之超額分配稅款（詳原告第一次補充理由狀理由三之說明）。

⑺詳言之，原告同意就債券前手息扣繳稅款之35%放棄抵減之權利，原告與被告達成和解之前提為原告放棄該35%扣繳稅款抵稅之權利後，其餘與債券前手息有關之爭議被告應均不再追究。

然被告卻於原告達成和解簽署同意書後，於核定時調整原告之股東可扣抵稅額帳戶，並據以認定超額分配而須就股東可扣抵稅額帳戶剔除35%扣繳稅款造成之超額分配補繳稅款，完全違反當初與原告達成和解之約定，原告如知悉被告之核定方式，原告除須放棄35%扣繳稅款之抵稅權外，尚須補繳35%超額分配之稅款，決不可能與被告達成和解，否則豈有前手息已獲最高行政法院判決勝訴之案例，而自行和解卻仍就70%以上甚至是100%（視被告核定時間之長短）前首手息扣繳稅款實質上不得扣抵之理，被告之核定顯違反誠信原則。

⑻末查，依稅捐稽徵法第29條規定「納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。

並於抵扣後，應即通知該納稅義務人。」

原告於93年1月27日就87年度與89年度之債券前手息扣繳扣稅款遞交和解書予被告，而原告係於94年6月1日接獲90年度營所稅核定通知書，足推論被告同意退還納稅義務人65%前手息扣繳稅款時，已認知納稅義務人並無股東可扣抵稅額超額分配且無須補繳稅款，否則被告應依稅捐稽徵法第29條規定先予以扣除該部份超額分配稅款後再退還納稅義務人該65%前手息扣繳稅款。

惟被告既已核定並退還原告有關前手息扣繳稅款65%，實不應以其他前手息爭議事項另行補徵稅款致原應確保原告前手息扣繳稅款65%得以抵扣應納稅額之權益不在，否則有違行政和解契約之誠信。

⒔本案原告並未違反所得稅法第114條之2超額分配之規定，何來有被告所援引鈞院96年度訴字第239號判決、高雄高等行政法院94年度訴字第435號判決、暨最高行政法院96年度判字第01195號判決及97年度裁字第00815號裁定之適用。

依現行所得稅法規定，稽徵機關得責令營利事業補繳超額分配稅款者，僅規範於所得稅法第114條之2，依所得稅法第114條之2規定：「營利事業有左列各款規定情形之一者，應就其超額分配之可扣抵稅額，責令營利事業限期補繳，並按超額分配之金額，處一倍之罰鍰：一、違反第66條之2第2項、第66條之3或第66條之4規定，虛增股東可扣抵稅額帳戶金額，或短計第66條之6規定之帳載累積未分配盈餘帳戶金額，致分配予股東或社員之可扣抵稅額，超過其應分配之可扣抵稅額者。

…三、違反第66條之6規定，分配股利淨額所適用之稅額扣抵比率，超過規定比率，致所分配之可扣抵稅額，超過依規定計算之金額者。」

，雖系爭年度被告並未處以罰鍰，被告仍稱原告係違反前揭所得稅法第114條之2第1項或第3項規定之1，惟原告並無違反前揭法令，理由如下：⑴所得稅法第114條之2第1項之構成要件：①有無違反所得稅法第66條之2第2項致虛增股東可扣抵稅額帳戶金額：原告自87年度起設置之當年度股東可扣抵稅額帳戶之期初餘額為零。

以後年度申報之股東可扣抵稅額帳戶期初餘額與上年度期末餘額相符，並無違反所得稅法第66條之2第2項之規定。

②有無違反所得稅法第66條之3致虛增股東可扣抵稅額帳戶金額：原告計入股東可扣抵稅額帳戶之各項金額均與取具之相關憑證相符，系爭債券前手息扣繳稅款亦均取具扣繳憑單並按扣繳憑單之扣繳金額計入股東可扣抵稅額帳戶中，且並無未依規定之日期計入股東可扣抵稅額帳戶或將不得計入股東可扣抵稅額帳戶之金額計入等情事，是以原告並無違反所得稅法第66條之3之規定。

惟被告堅稱依所得稅法第66條之3規定，以扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶日期為年度決算日，是以本案當日得計入之金額應為放棄前手息扣繳稅款後之淨額，原告已違反是項規定；

而如前所述，原告系爭債券前手息扣繳稅款均取具扣繳憑單並按扣繳憑單之扣繳金額所抵扣應納稅額之金額計入股東可扣抵稅額帳戶中，且依最高行政法院判字第1482號判決，兌息日之債券持有人應就全部期間之利息收入負被扣繳之義務，自得享有就該全部之扣繳稅款用以抵繳應納稅額之權利（包括前手息之扣繳稅款部份），是以原告遲至93年1月27日始「附條件放棄」87年度及89年度前手息扣繳稅款之部分（35%）權益，足證於90年1月1日原告並未虛增其股東可扣抵稅額帳戶餘額，且如原告早於90年1月1日前手息扣繳稅款已無抵稅之權利，則原告又何來有權放棄是項權益。

③有無違反所得稅法第66條之4致虛增股東可扣抵稅額帳戶金額：原告已依規定將應自股東可扣抵稅額帳戶減除之項目，依計算之金額自股東可扣抵稅額帳戶減除，且並無未依規定之日期自股東可扣抵稅額帳戶減除等情事，是以原告並無違反所得稅法第66條之4之規定。

④有無違反所得稅法第66條之6短計帳載累積未分配盈餘帳戶金額：原告每年計算股東可扣抵稅額比率時，均按原告帳載未分配盈餘作為分母計算稅額扣抵比率，並無短計未分配盈餘而企圖虛增稅額扣抵比率之情事。

綜上，原告並無虛增股東可扣抵稅額帳戶，或短計帳載累積未分配盈餘帳戶金額，而致分配予股東之可扣抵稅額，超過其應分配之可扣抵稅額之情形，是以本案原告並未有所得稅法第114條之2第1項規定之超額分配構成要件。

⑵所得稅法第114條之2第3項之構成要件：①如前所述，原告並無虛增股東可扣抵稅額帳戶之情事，是以原告於計算稅額扣抵比率時，確依規定計算稅額扣抵比率之分子。

②如前所述，原告計算股東可扣抵稅額比率時，均按原告帳載未分配盈餘作為分母計算稅額扣抵比率，並無短計未分配盈餘而企圖虛增稅額扣抵比率之情事。

③原告於計算稅額扣抵比率時，已依規定計算上限，並無因計算錯誤而有使稅額扣抵比率高於上限之情形。

綜上，原告於申報股東稅額扣抵比率時，確已依所得法第66條之6規定計算，並無計算錯誤而使股東受分配之可扣抵稅額超過依規定計算之金額之情事。

被告顯係將原告同意就債券前手息爭議以系爭扣繳稅款少退35%之做法「視同」原告於申報時將前手息扣繳稅款虛增1.53倍（實際僅有65元而虛報為100元），其判斷顯嚴重違法經驗法則至灼。

⑶綜上，原告並未有被告所稱違反所得稅法第114條之2第1項致虛增股東可扣抵稅額帳戶或短計未分配盈餘而企圖虛增稅額扣抵比率之情形，且未有未按所得稅法第114條第3項規定計算稅額扣抵比率或計算錯誤而使股東受分配之可扣抵稅額超過依規定計算之金額等情事，是以被告所援引鈞院96年度訴字第239號判決、高雄高等行政法院94年度訴字第435號判決、暨最高行政法院96年度判字第01195號判決及97年度裁字第00815號裁定，均屬當事人於申報時即直接違反所得稅法第114條之2第1款及第3款規定所為之，原告既無違反所得稅法第114條之2超額分配之規定，前揭判決對無適用。

另被告於97年7月23日答辯書所稱原告援引最高行政法院97 年判字第499號判決主張本件無超額分配情事，實屬誤解，原告援引該最高行政法院判決係為說明被告核定原告60欄超額分配減除數之見解係已不為最高行政法院所認同，與本件有無超額分配之情事無關。

⒕縱依被告之見解，所得稅法第66條之3及第66條之4規定係指「應納稅額」經稽徵機關調查核定而產生之差額，則被告所堅稱依所得稅法第66條之3第2項第1款規定，以扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶日期為年度決算日之邏輯，如遇有應納稅額核定產生差額者，應如何適用?⑴被告指稱所得稅法第66條之3及第66條之4規定以「現金繳納日」或「核定退稅通知書送達日」調整股東可扣抵稅額帳戶，均係指「應納稅額」經稽徵機關調查核定而產生之差額。

本案係扣繳稅款之調整，與應納稅額無涉，是以原告主張應比照「應納稅額」調整之情形，於前手息扣繳稅款和解年度始調整原告之股東可扣抵稅額核無足採，惟被告於97年7月23日答辯書末段（六）又稱「『扣繳稅款』、『實際抵繳應納稅額數』及『股東可扣抵稅額帳戶計入項目』本係相互連動，此為稅法『兩稅合一』設計之基本原理，換言之，『扣繳稅款』如有異動，不僅會影響營利事業所得稅，同時必將牽動影響股東可扣抵稅額之計算」，前後說詞矛盾。

原告同意所得稅法第66條之3及第66條之4均係指「應納稅額」調整之情形下股東可扣抵稅額帳戶之處理，與本案之「扣繳稅款」調整情形不同，惟依被告所堅稱依所得稅法第66條之3第2項第1款規定，以扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶日期為年度決算日之邏輯，如遇有應納稅額核定產生差額者，是否應先分辨其所退稅款是否屬扣繳稅款所抵繳者，所應補之稅款是否屬扣繳稅款所抵扣者，如果屬扣繳稅款所抵扣者而未回溯至結算申報日是否亦違反所得稅法第66條之3第2項第1款規定？足證被告對法條之解釋存有矛盾及爭議，況且本案源自於前手息爭議而來，如前說明所述，徵納雙方係為避免成本認列之稽徵作業及後續行政爭訟之成本所為之和解，實際上係為營利事業所得稅之補徵，而非單純之扣繳稅款調整（詳證物九之新聞稿），就如同被告答辯書所述該扣繳稅款之異動會影響營利事業所得稅，因此原告之主張應比照「應納稅額」調整之情形，於前手息扣繳稅款和解年度始調整原告之股東可扣抵稅額並非無據。

⑵事實上，徵納雙方於股東可扣抵稅額帳戶申報多年後始就「扣繳稅款」進行和解(但程序上仍由被告核定)，應比照所得稅法第66條之3及之4「應納稅額」調整之情形，於核定調整稅額年度自股東可扣抵稅額帳戶減除或增加，較為合理，以避免稽徵機關落後核定之情形下，造成納稅義務人申報年度至核定年度股東可扣抵稅額帳戶及股東可享稅額扣抵比率之稅負不確定情事，以維租稅之安定性。

否則依被告之核定方式，於94年6月1日才核定90年度原告之稅額，卻追溯調整原告90年度之股東可扣抵稅額帳戶之期初餘額，將造成原告90、91、92及93年等4年度之申報之稅額扣抵比率可能因和解與被告之核定數不符而有超額分配之不確定風險，此例一開將大大打擊納稅義務人之和解意願，徒增浪費未來行政爭訟之國家資源。

⒖原告已於被告核定超額分配稅款前，已自行補繳因和解而放棄得扣抵之35％扣繳稅款，對國庫而言並無損失，被告係於94年6月1日才核定90年度原告之股東可扣抵稅額帳戶變動明細表，並回溯調減原告90年度之股東可扣抵稅額帳戶，使原告90年度股東可扣抵稅額帳戶期初餘額之申報數與被告之核定數相差8,200,035元，致被告核定原告系爭年度超額分配4,406,634元而責令應補繳其超額分配稅款，惟原告係於93年1月27日方同意「放棄」35％最高行政法院已認同原告前手息扣繳稅款之權利，且所放棄之稅額已分別於91年1月25日及93年5月14日自行繳納（詳證物十：87年及89年復查決定書、稅額更正註銷單及營利事業所得稅繳款書）。

⑴換言之，原告於90年分配盈餘所含之股東可扣抵稅額時，原告並未放棄該扣繳稅款之抵稅權利，且於被告94年6月1日認定原告有未繳納營利事業所得稅而致股東有多抵(退) 綜合所得稅前，已補繳該部份營利事業所得稅，因此被告於核定超額分配時（94年6月1日）國庫並無（或已）無任何損失，原告又何來有應補繳超額分配稅款之情事，反之，如被告仍執意核定原告有超額分配之情事，則依現行被告之核定方式，就下列簡單例子即可證明國庫將有不當得利之情形產生。

⑵假設原告分配基準日股東可扣抵稅額帳戶100元，帶給股東之可扣抵稅額為100元，因前手息爭議被告認定應追溯調整分配日餘額為65元，則核定實際得帶給股東應為65元，惟期末餘額應均為0元，就本例被告如認定原告超額分配35元，則原告將補繳35元超額分配稅款，且該35元並不計入股東可扣抵稅額帳戶中，惟依被告之核定方式，已調整原告股東可扣抵稅額帳戶餘額為65 元並責令補繳超額分配稅款35元，其股東可扣抵稅額帳戶應減除正確之金額65元方符合所得稅法第66條之6及所得稅法施行細則第48條之7規定，如再行須減除超額分配稅款35元，除依現行所得稅法第66條之4並無是項調整減除項目外，將使核定應補繳超額分配稅款之營利事業，其股東可扣抵稅額帳戶仍呈現（-35）元之不合理現象，如同銀行存款錯帳誤計65元為100元後，被存款人領取100元而超額提領，銀行如調整正確提領時餘額為65元並將多提領之35元要求存款人回補款項下，其提領減除金額應為65 元，而非100元致其餘額為（-35）元一般，此種核定方式將造成原告即便補繳超額分配稅款，其所造成之錯誤仍無法改正，次一年度計算時，期初餘額仍有差異35元。

且就該年度而言，原告之股東僅有100元抵稅權，而國庫卻有135元之收入（補繳超額分配35元+原告股東可扣抵稅額帳戶減除數100元），是以國庫將顯有不當得利之情形。

⒗另原告所主張本件為何不得比照 鈞院96訴字第2237號案予以和解，被告答辯只說明股東可扣抵稅額帳戶變動明細表應依營利事業所得稅核定通知書核定內容予以核定，因該案營利事業所得稅係以申報數核定，故不宜逕行調整股東可扣抵稅額帳戶變動明細表，惟依被告於 鈞院96年訴字第2237號案件之和解結果，該案被告等於同意該案原告之股東可扣抵稅額帳戶得按當時取得之扣繳憑單金額如數計入（包括債券前手息扣繳稅款和解之35%部份），被告之前揭答辯顯與其於該案之處理方式有不一致之情形。

又除該案與前手息爭議有關而核定納稅義務人有超額分配情事採和解方式外，原告為其合併之消滅公司台北國際商業銀行股份有限公司93年度與本案相同之超額分配案件之行政訴訟案，業經 大院判決撤銷原處分（詳證物十一：宣判主文）。

㈡被告主張之理由：⒈按「營利事業左列各款金額，應計入當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額︰一、繳納屬87年度或以後年度中華營利事業所得稅結算申報應納稅額、經稽徵機關調查核定增加之稅額及未分配盈餘加徵之稅額。

……營利事業有前項各款情形者，其計入當年度股東可扣抵稅額帳戶之日期如左：一、前項第1款規定之情形，……以暫繳稅款及扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者為年度決算日。」

「營利事業分配屬87年度或以後年度之盈餘時，應以股利或盈餘之分配日，其股東可扣抵稅額帳戶餘額，占其帳載累積未分配盈餘帳戶餘額之比率，作為稅額扣抵比率，按各股東或社員獲配股利淨額或盈餘淨額計算其可扣抵之稅額，併同股利或盈餘分配。

其計算公式如下：稅額扣抵比率＝股東可扣抵稅額帳戶餘額÷累積未分配盈餘帳戶餘額股東（或社員）可扣抵稅額＝股利（或盈餘）淨額×稅額扣抵比率」為所得稅法第66條之3第1項第1款前段、第2項第1款及第66條之6第1項所明定。

次按「核釋營利事業投資於國內其他營利事業獲配股利總額所含之可扣抵稅額，因被投資營利事業提供之資料延誤或前後金額不一致，致計入當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額產生差異之處理原則。

說明︰……。

三、……。

（二）……。

2、營利事業已自動補繳超額分配之可扣抵稅額者，無須再更正其獲配股利或盈餘日之股東可扣抵稅額帳戶餘額。

但該項自動補繳之稅額，係就已多分配予股東申報扣抵之稅額予以彌補，不得再計入其股東可扣抵稅額帳戶餘帳，以免發生重複分配之情形。

……。」

為財政部部90年4月2日台財稅第0900451147號函所明釋。

⒉本件原告90年度列報代號01「期初餘額」134,366,658元、稅額扣抵比率24.79%（418,645,384÷1,688,465,925）、代號31「分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額」228,061,289元（原處分卷第62頁），被告初查分別核定115,537,406元、217,858,585元及代號60「核定超額分配可扣抵稅額」10,202,704元（原處分卷第310頁），嗣依其上年度股東可扣抵稅額帳戶期末餘額核定數107,708,158元，加計87及89年度協議和解追認債券前手息扣繳稅額，重行更正核定代號01「期初餘額」126,166,623元【89年度期末餘額107,708,158（原處分卷第94頁）＋87年度10,629,217（原處分卷第302頁）＋89年度7,829,248（原處分卷第264頁）】，並按分配日（90年7月23日）股東可扣抵稅額帳戶餘額410,445,349元【帳載數418,645,384（原處分卷第161頁）－90年度期初餘額核減數（134,366,658－126,166,623）】，核定稅額扣抵比率24.31%【股東可扣抵稅額帳戶餘額410,445,349÷累積未分配盈餘帳戶餘額1,688,465,925（原處分卷第16頁）】、代號31「分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額」223,654,655元【分配股利920,010,920（原處分卷第15頁）×24.31%】及代號60「核定超額分配可扣抵稅額」4,406,634元（原處分卷第311頁）【228,061,289（原處分卷第62頁）－223,654,655】。

原告復查時主張87及89年度債券前手息扣繳稅款於93年與被告協議和解，放棄部分扣繳稅款之抵稅權利，導致股東可扣抵稅額帳戶金額應配合調整，調整時點應係核定年度，非所屬年度云云。

申經復查結果，被告以依首揭所得稅法第66條之3規定，系爭扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之日期係年度決算日，原核定並無不合等由，復查決定駁回。

原告仍有不服，申請訴願遭相同理由駁回。

⒊原告90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表，被告依其上年度股東可扣抵稅額帳戶期末餘額核定數107,708,158元，加計87及89年度協議和解追認債券前手息扣繳稅額，重行核定代號01「期初餘額」126,166,623元（107,708,158＋87年度10,629,217＋89年度7,829,248），並按分配日（90年7月23日）股東可扣抵稅額帳戶餘額410,445,349元【帳載數418,645,384－90年度期初餘額核減數（134,366,658－126,166,623）】，核定稅額扣抵比率24.31%（410,445,349÷1,688,465,925），原告列報稅額扣抵比率24.79%，稅額扣抵比率申報有誤，產生可扣抵稅額超額分配，原告雖主張87及89年度債券前手息扣繳稅款於93年與被告協議和解，放棄部分扣繳稅款之抵稅權利，導致股東可扣抵稅額帳戶金額應配合調整，惟依首揭所得稅法第66條之3規定，系爭扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之日期係年度決算日，基於租稅法定主義，原告主張放棄扣抵之扣繳稅款，應以核定通知書送達日為減除時點，不應回朔調整扣繳稅款所屬各該年度之股東可扣抵稅額帳戶，核與所得稅法第66條之3第2項第1款規定不合。

⒋原告90年度分配股利所含可扣抵稅額，經被告核定超額分配4,406,634元，該差異數原告得採更正股利憑單或補繳稅額方式，原告如更正股利憑單，得免繳納超額分配應補繳之稅額4,406,634元，但獲配股利股東即應補繳綜合所得稅或營利事業所得稅；

若以補繳稅額方式係就已多分配予股東申請扣抵之稅額予以彌補，自不得再計入股東可扣抵稅額帳戶，以免發生重複分配，亦即補繳之超額分配稅額係代獲配股利之股東繳納，國庫並未增加收入，原告亦無增加稅負情事。

⒌原告主張其為一公開發行公司，如改採更正所有股東股利憑單之股東可扣抵稅額，其將形成資源無謂之浪費，並且徒增稅捐稽徵機關之稽徵作業成本乙節，依財政部90年4月2日台財稅第0900451147號函釋意旨，原告可採補繳超額分配之可扣抵稅額方式處理，且被告基於簡政便民之考量，並未要求原告採更正所有股東股利憑單之股東可扣抵稅額方式處理，原告所訴核無足採。

茲原告仍持原詞爭執，難謂有理由。

⒍本件原告雖主張系爭87年度及89年度債券前手息扣繳稅款於93年與被告協議和解，放棄部分扣繳稅款之抵稅權利，並無虛列扣繳稅款情事云云。

惟依上開法條施行細則第48條之2第1項規定，既應以扣繳稅款實際抵繳各該年度營利事業所得稅結算申報應納稅額之金額計入股東可扣抵稅額帳戶，本件因系爭扣繳稅款實際抵繳87年度及89年度應納稅額之數額業已變動，為原告所不爭，有原告同意書可稽（附件1），又依上開法條第2項第1款規定，以暫繳稅款或扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之日期為年度決算日，是被告各依系爭扣繳稅款所屬年度決算日時點，調整90年度期初餘額126,166,623元，並無不合。

⒎系爭扣繳稅額實際抵繳應納稅額業已變動，其發生原因及所涉情事，與稽徵機關對收入及費用之核定調整，以致課稅所得與申報所得產生差異，核定增減應納稅額而有應補（退）稅迥異，故其股東可扣抵稅額帳戶調整時點，自有不同。

本件依所得稅法第66條之3第2項第1款規定，以暫繳稅款或扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之日期為年度決算日，是被告基於租稅法定原則，原告主張放棄扣抵之扣繳稅款，應以核定通知書送達日為減除時點，不應回朔調整扣繳稅款所屬各該年度之股東可扣抵稅額帳戶云云，委無可採。

⒏本件原告申報90年度實際分配股東可扣抵稅額228,061,289元（包含核定分配股東可扣抵稅額223,654,655元及超額分配4,406,634元），依首揭規定，應全數自91年度股東可扣抵稅額帳戶餘額中減除，準此，原告將超額分配可扣抵稅額3,385,154元計入減項，僅係還原原告實際分配金額，況原告對已實際分配予股東之可扣抵稅額並未予追回，另依首揭函釋規定，就其多分配於股東申報扣抵之稅額於94年度予以彌補，有原告徵銷明細資料可稽（附件2），故原告核定系爭超額分配之可扣抵稅額應列入90年度股東可扣抵稅額帳戶減除項目，並無不合，有 鈞院96年度訴字第239號判決及高雄高等行政法院94年度訴字第435號判決可參（附件３）。

⒐原告90年度分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額實際分配數為228,061,289元，則此數額自應如數自股東可扣抵稅額帳戶餘額內減除，不得將原告於94年度彌補超額分配股東可扣抵稅額，再予計入90年度股東可扣抵稅額帳戶中，而於往後年度再次分配予股東扣抵，否則即生重複分配予股東扣抵稅額之情形，⑴參諸所得稅法第66條之4立法理由「……二、實施兩稅合一制後，營利事業階段繳納之所得稅得併其股利分配予股東，扣抵其應納之綜合所得稅，故營利事業分配股利或盈餘之可扣抵稅額，應於分配日自股東可扣抵稅額帳戶減除，……」揭示營利事業分配股利或盈餘之可扣抵稅額應於分配日自股東可扣抵稅額帳戶減除意旨益明。

而財政部90年4月2日函釋揭示營利事業依所得稅法計算併同股利或盈餘分配之股東可扣抵稅額發生錯誤情事時之辦理方式，合於所得稅法第3章第5節之立法意旨，未逾越法律規定，被告援以作成原處分，於法尚無違背，況原告所補繳之超額分配股東之可扣抵稅額4,406,634元，本質係用以彌補股東多抵（退）綜合所得稅，所造成國庫之損失，既非屬所得稅法第66條之3第1項列示之應計入當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額之項目或金額，則原告主張其自動補繳超額分配之可扣抵稅額亦可計入當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額及財政部90年4月2日函釋，有不當得利情事云云，自無可採，有鈞院96年度訴字第239號判決可參。

⑵是核定補徵之超額分配稅額係代溢抵綜所稅之股東繳納，國庫並未增加收入，並無重複課稅，本案核定90年12月31日ICA餘額，就會計科目之登載，應於第60欄減除超額分配數4,406,634元，始可核算正確之期末餘額。

至嗣後原告於以後年度實際補繳超額分配數時，是否計入可扣抵稅額帳戶之問題，與本案系爭年度股東可扣抵稅額帳戶無涉。

是以，就90年度時點可言，原告實際分配股東可扣抵稅額為228,061,289元，惟依規定應分配股東可扣抵稅額僅223,654,655元，差額為超額分配4,406,634元，若未於第60欄減除，將造成實際分配股東可扣抵稅額為228,061,289元，惟ICA帳戶僅減除223,654,655元之不合理現象，實已違反租稅法定原則及穩定原則，有最高行政法院96年度判字第01195號及97年度裁字第00815號判決可參，故原告是項主張，委無可採。

⒑至於原告於97年6月25日準備庭主張 鈞院96年度訴字第02237號案情相同，並經和解在案乙節，查該案係因原告91年度營利事業所額稅結算申報第116欄「以本年度應退稅額抵繳上年度未分配盈餘申報自繳稅額之金額」及未分配盈餘申報第26欄「以91年度結算申報應退還營利事業所得稅稅額抵繳之金額」，經被告依申報數核定，惟上開欄項核定數與91年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細表第24欄「以結算申報應退稅額抵繳之金額」未合（附件4），遂與原告和解在案。

然本件既無上開和解案情事，爭點亦非上開欄項，故原告主張被告應依上開和解案，作一致處理乙節云云，委無可採。

⒒原告主張依最高行政法院判決意旨，前手息扣繳稅額屬原告所有，應計入股東可扣抵稅額帳戶，本件不應回溯調整扣繳稅款所屬年度各該年度之股東可扣抵稅額帳戶，且無所得稅法第114條之2超額分配情事乙節。

⑴「行政訴訟法第4條『行政法院之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力』，乃本於憲法保障人民得依法定程序，對其爭議之權利義務關係，請求法院予以終局解決之規定。

故行政法院所為撤銷原決定及原處分之判決，如係指摘事件之事實尚欠明瞭，應由被告機關調查事證另為處分時，該機關即應依判決意旨或本於職權調查事證。

倘依重為調查結果認定之事實，認前處分適用法規並無錯誤，雖得維持已撤銷之前處分見解；

若行政法院所為撤銷原決定及原處分之判決，係指摘其適用法律之見解有違誤時，該管機關即應受行政法院判決之拘束。」

為司法院大法官83年12月9日大法官會議釋字第368號解釋所釋示。

依最高行政法院92年12月18日判字第1774 號前手息判決「……撤銷訴願決定及原處分（復查決定），由被上訴人另為適法處分。

另系爭債券如係附買回條件之交易，……如有因融資交易所賺取票面利率與約定利率間之利息差額，即應核實認列利息所得。

系爭債券如有上述情形，被上訴人於另為處分時，亦有併予斟酌之必要，附此指明。」

（附件一），被告依判決內容，重為事實之調查，因債券附買回條件交易之利息所得與前手息扣繳稅額相關，然因後手仍尚難提供前手企業之利息所得資料予稽徵機關，憑以區分屬於前手息之扣繳稅款及歸課前手利息所得，從而為免案件曠日費時，徵納雙方爰透過與銀行、證券商業同業公會等之協商，訂定各業別前手息退（抵）稅比率俾資遵行，被告並據此重為適法處分，該等案件未再爭訟亦均確定在案。

依前揭第368號解釋，因前手息扣繳稅額重核事實基礎變更，為解決雙方權利義務紛爭，致訂定之各業別前手息退（抵）稅比率經徵納雙方所肯認，自不違最高行政法院之法律意見。

故前手息爭議之終局結果非認定前手息扣繳稅額均屬原告所有，亦為原告所不爭，可由原告主張「同意放棄之前手息扣繳稅額」可見一斑。

是原告主張依最高行政法院對前手息判決意旨，前手息扣繳稅額全額屬原告所有乙節，委無足採，系爭事項仍應回歸法律規定。

⑵原告雖主張系爭87年度及89年度債券前手息扣繳稅款於93年與被告協議和解，放棄部分扣繳稅款之抵稅權利，並無虛列扣繳稅款情事云云。

惟依所得稅法施行細則第48條之2第1項明文規定，應以扣繳稅款「實際抵繳」各該年度營利事業所得稅結算申報應納稅額之金額計入股東可扣抵稅額帳戶，本件既因系爭扣繳稅款實際抵繳87年度及89年度應納稅額之數額業已變動，為原告所不爭，有原告同意書可稽，又依上開法條第2項第1款規定，以暫繳稅款或扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之日期為「年度決算日」，是被告各依系爭扣繳稅款所屬年度決算日時點，調整90 年度期初餘額126,166,623元，並無不合。

⑶所得稅法第66條之3第1項及同法施行細則第48條之2規定，係以扣繳稅款實際抵繳應納稅額之數額，計入股東可扣抵稅額帳戶，因此「扣繳稅款」、「實際抵繳應納稅額數」及「股東可扣抵稅額帳戶計入項目」本係相互連動，此為稅法「兩稅合一」設計之基本原理，換言之，「扣繳稅款」如有異動，不僅會影響營利事業所得稅，同時必將牽動影響股東可扣抵稅額之計算，依協商約定銀行業持有65%之前手息扣繳稅額之抵稅權，為原告所接受肯認，則系爭35%前手息扣繳稅款，既經協談調減，自有拘束到ICA，故35%前手息扣繳稅款自不應計入ICA，而由原告股東享有抵稅權，此為兩稅合一之當然法理。

又扣繳稅額計入時點於所得稅法第66條之3訂有明文，扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之時點係年度決算日，基於租稅法定主義，被告依系爭扣繳稅款所屬年度決算日，調整股東可扣抵稅額帳戶，並無不合。

⒓原告主張被告依財政部90年4月2日台財稅第0900451147號函釋意旨，補徵超額分配稅額不得計入股東可扣抵稅額帳戶顯有錯誤，被告有不當得利情事，並援引最高行政法院97年度判字第499號判決，主張本件無超額分配情事乙節。

⑴原告90年度分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額實際分配數為228,061,289元，則此數額自應如數自股東可扣抵稅額帳戶餘額內減除，不得將原告於94年度彌補超額分配股東可扣抵稅額，再予回溯計入90年度股東可扣抵稅額帳戶中，而於往後年度再次分配予股東扣抵，否則不僅產生重複分配予股東扣抵稅額之情形，且將使90以後年度股東可扣抵稅額帳戶之核定，產生高度不確定性。

此參諸所得稅法第66條之4立法理由「……二、實施兩稅合一制後，營利事業階段繳納之所得稅得併其股利分配予股東，扣抵其應納之綜合所得稅，故營利事業分配股利或盈餘之可扣抵稅額，應於分配日自股東可扣抵稅額帳戶減除，……」揭示營利事業實際分配股利或盈餘之可扣抵稅額應於分配日自股東可扣抵稅額帳戶減除意旨益明。

而財政部90年4月2日函釋揭示營利事業依所得稅法計算併同股利或盈餘分配之股東可扣抵稅額發生錯誤情事時之辦理方式，合於所得稅法第3章第5節之立法意旨，未逾越法律規定，被告援以作成原處分，於法尚無違背，況原告於94年度補繳之超額分配股東之可扣抵稅額4,406,634元，本質係用以彌補股東多抵（退）「綜合所得稅」，所造成國庫之損失，並非原告所稱之「不當利得」，故原告主張，自無可採，有鈞院96年度訴字第239號判決、最高行政法院97年度裁字第00815號裁定「該項自動補繳之稅額，係就已多分配予股東申報之扣抵之稅額予以彌補，不得再計入其股東可扣抵帳戶餘額，以免發生重複分配之情形。

且上訴人前揭彌補股東超額扣抵綜合所得稅，亦非屬所得稅法第66條之3第1項規定應計入股東可扣抵稅額帳戶餘額之項目，是被上訴人否准前揭自動補繳超額分配可扣抵稅額計入可扣抵稅額帳戶餘額，核定期末餘額70,077,709元，於法並無不合」可參。

⑵至最高行政法院97年度判字第499號判決理由認為，該案原告既（１）業已補繳超額分配可扣抵稅額。

（２）並於稽徵機關核定系爭年度股東可扣抵稅額帳戶前自動補繳，故判決已無超額分配之情事。

惟查本件原告未於90年度股東可扣抵稅額帳戶核定前自動補繳超額分配可扣抵稅額，為不爭之事實，是案情與上開判決迥異。

原告既於90年度實際分配股東可扣抵稅額228,061,289元，為原告不爭之事實，依首揭規定，當應全數自91年度股東可扣抵稅額帳戶餘額中減除，縱然原告於以後年度補繳超額分配可扣抵稅額，亦另屬是否得依所得稅法第66條之3第1項規定，於實繳補繳時點（94年度），計入可扣抵稅額帳戶之問題，與本件90年度股東可扣抵稅額帳戶無涉，就90年度時點可言，斷不能就此追溯消除超額分配股東可扣抵稅額之事實，否則就造成原告實際分配股東可扣抵稅額228,061,289元，而可扣抵稅額帳戶卻僅減除223,654,655元之不合理現象（即超額分配股東可扣抵稅額4,406,634元，不予計入90年度可扣抵稅額帳戶減項），實已違反租稅法定原則及穩定原則，有最高行政法院96年度判字第01195號及97年度裁字第00815號判決可參（附件二），故原告是項主張，委無可採。

⒔原告主張系爭前手息扣繳稅款，應類推適用所得稅法第66條之3及第66條之4規定核定增減應納稅額，其計入及減除時點為以實際繳納或核定通知書送達日為時點，不應追溯調整乙節，經查：⑴查上開法條所規範「核定增減應納稅額」之情事，係因稽徵機關對收入及費用之核定調整，故課稅所得與申報所得產生差異，致應納稅額變動所致。

本件為系爭「扣繳稅款」實際抵繳數額發生變動，致依法應於實際抵繳所得年度決算日，計入股東可扣抵稅額帳戶，於「應納稅額」並無二致，故所涉情事與發生原因，與上開法條意旨不同，自無參照適用之餘地。

⑵本件原告申報90年度實際分配股東可扣抵稅額228,061,289元（包含核定分配股東可扣抵稅額223,654,655元及超額分配4,406,634元），依首揭規定，應全數自90年度股東可扣抵稅額帳戶餘額中減除，準此，原告將超額分配可扣抵稅額3,385,154元計入減項，僅係還原原告實際分配金額。

況原告對已實際超額分配予股東之可扣抵稅額並未予追回，另選擇依首揭函釋規定，就其多分配於股東申報扣抵之稅額於94年度予以彌補，有原告徵銷明細資料可稽，故原告核定系爭超額分配之可扣抵稅額應列入90年度股東可扣抵稅額帳戶減除項目，並無不合，有 鈞院96年度訴字第239號判決可參。

⒕原告主張本件與 鈞院96年度訴字第02237號案情相同，並經和解在案，被告應依上開和解案，作一致處理云云。

查該案係因原告91年度營利事業所額稅結算申報第116 欄「以本年度應退稅額抵繳上年度未分配盈餘申報自繳稅額之金額」及未分配盈餘申報第26欄「以91年度結算申報應退還營利事業所得稅稅額抵繳之金額」，經被告依申報數核定，惟上開欄項核定數與91年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細表第24欄「以結算申報應退稅額抵繳之金額」未合，遂與原告和解在案。

然本件既與上開和解案情事實迥異，爭點亦非上開欄項，致原告主張被告應依上開和解案，作一致處理乙節云云，委無可採。

⒖原告主張除放棄35%扣繳稅款之抵稅權（即營利事業所得稅）外，尚須追溯調整股東可扣抵稅額帳戶剔除35%扣繳稅款致須補繳該部分超額分配之稅款，合計原告須放棄該扣繳稅款70%之稅額，絕非原告與被告達成和解之本意，被告之核定違反誠信原則云云。

查所得稅法第66條之3第1項規定，係以扣繳稅款實際抵繳應納稅額之數額，計入股東可扣抵稅額帳戶，因此「扣繳稅款」、「實際抵繳應納稅額數」及「股東可扣抵稅額帳戶計入項目」本係相互連動，此為稅法「兩稅合一」設計之基本原理，換言之，「扣繳稅款」如有異動，不僅會影響營利事業所得稅，同時必將牽動影響股東可扣抵稅額之計算。

故原告主張放棄前手息扣繳稅款其影響效果，應僅侷限營利事業所得稅，不包括股東可扣抵稅額帳戶之計算云云，委無可採。

更遑論單憑潛藏於原告心中之意圖，難以推翻前開租稅原理，逕謂被告違反誠信原則。

⒗依最高行政法院92年12月18日判字第1774號前手息判決「……撤銷訴願決定及原處分（復查決定），由被上訴人另為適法處分。

另系爭債券如係附買回條件之交易，……如有因融資交易所賺取票面利率與約定利率間之利息差額，即應核實認列利息所得。

系爭債券如有上述情形，被上訴人於另為處分時，亦有併予斟酌之必要，附此指明。」

，被告依判決內容，重為事實之調查，因債券附買回條件交易之利息所得與前手息扣繳稅額相關，然因後手仍尚難提供前手企業之利息所得資料予稽徵機關，憑以區分屬於前手息之扣繳稅款及歸課前手利息所得，從而為免案件曠日費時，徵納雙方爰透過與銀行、證券商業同業公會等之協商，訂定各業別前手息退（抵）稅比率俾資遵行，前手息扣繳稅款既經上訴人透過與銀行公會、證券商業同業公會之協商，訂定各業別前手息退（抵）稅比率俾資遵行，依協商約定銀行業持有65%之前手息扣繳稅額之抵稅權，為原告所接受肯認，則系爭35%前手息扣繳稅款，既經原告放棄，自有拘束到ICA，故35%前手息扣繳稅款自不應計入ICA，而由原告股東享有抵稅權，此為兩稅合一之當然法理。

又扣繳稅額計入時點及金額於所得稅法第66條之3訂有明文，若如原告主張扣繳稅款100%計入，非依徵納雙方協議內容計入65%扣繳稅款，則有違前揭法令計入時點之規定。

且原告股東不時更替，其扣繳稅款未依規定時點計入致抵稅權提前享用，圖利前手股東，顯違平等原則。

⒘原告所稱「被告卻嗣後片面破壞徵納雙方對該行政和解之誠信，…認定原告應追溯調整股東可扣抵稅額帳戶餘額，嗣後補繳稅款時再於補繳日另行計入該補繳稅款，原本同一數額一增一減與不作任何調整其帳戶餘額之結果應相同，惟被告卻創造一似是而非認定原告超額分配之計算方式…」乙節，如前述，系爭扣繳稅款既與同業公會協議抵稅比率，該銀行業可計入ICA之金額為65%扣繳稅額，嗣後補繳35%時再行計入，與原告主張按100%計入，係不同時間點、不同會計事項，會計係序時入帳，會計事項發生即需入帳，不可兩者包裹處理，且涵攝不同年度並以終局繳納結果為考量，顯有違ICA係以各別年度計算扣抵比率及超額分配之原則。

又法令之適用性應安定明確，以繳納與否之未定事項干擾法律之適用，不啻造成法令適用不明確、不安定，亦使案件之核課停滯，若原告未繳35%稅款，屆時再補徵超額分配，將有逾核課期間之虞，必然不易徵起（因35%稅款已未繳，遑論超額分配），惟股東早已扣抵綜所稅，造成國庫雙重損失，違反公平課稅原則。

扣繳稅款計入ICA之金額及時點，所得稅法第66條之3已有明定，因扣繳稅款之核認影響營利事業所得稅核課及股東抵稅權，法令規定有其全盤性及邏輯性，不能割裂處理，若如原告主張，則前手股東提前抵稅，有抵稅權之股東卻落空，難謂適宜。

查前手息扣繳稅額不論形式或實質均屬扣繳稅款，前手息扣繳稅款之和解或別含內情，惟亦不能否定其扣繳稅款之性質，自不能別於法令規定，而異其處理，是本案前手息扣繳稅額基於租稅法定原則，其計入ICA之金額及時點，應依所得稅法第66條之3及同法施行細則第48條之2第1項規定認定，並無違誤。

⒙被告依所得稅法相關規定核定原告系爭65%扣繳稅額應於90年12月31日計入ICA，於補繳35%時另計入ICA，原告若依法繳稅，則計入ICA之金額徵納雙方將一致，僅時間點有間。

至補徵超額分配係原告提前於90年12月31日計入100%扣繳稅額，並超額分配可扣抵稅額與股東，致股東綜所稅遭溢抵，原告又捨更正股利憑單以補回股東溢抵之綜所稅款不為，是核定補徵之超額分配稅額係代溢抵綜所稅之股東繳納，國庫並未增加收入，並無重複課稅，且嗣後補繳35%稅款可計入ICA，股東將享有抵稅權，並未減損其權利，本案核定90年12月31日ICA餘額，就會計科目之登載，應於第60欄減除超額分配數4,406,634元，始可核算正確之期末餘額。

至嗣後原告於以後年度實際補繳超額分配數時，是否計入可扣抵稅額帳戶之問題，與本案系爭年度股東可扣抵稅額帳戶無涉。

是以，就90年度時點可言，原告實際分配股東可扣抵稅額為228,061,289元，惟依規定應分配股東可扣抵稅額僅223,654,655元，差額為超額分配4,406,634元，若未於第60欄減除，將造成實際分配股東可扣抵稅額為228,061,289元，惟ICA帳戶僅減除223,654,655元之不合理現象。

⒚所得稅法第66條之3第1項及同法施行細則第48條之2規定，係以扣繳稅款實際抵繳應納稅額之數額，計入股東可扣抵稅額帳戶，因此「扣繳稅款」、「實際抵繳應納稅額數」及「股東可扣抵稅額帳戶計入項目」本係相互連動，此為稅法「兩稅合一」設計之基本原理，換言之，「扣繳稅款」如有異動，不僅會影響營利事業所得稅，同時必將牽動影響股東可扣抵稅額之計算，如前述，系爭35%前手息扣繳稅款，既經原告放棄，自不屬於原告所有，自不應計入ICA；

本件既因系爭扣繳稅款實際抵繳87年度及89年度應納稅額之數額業已變動，為原告所不爭，有原告同意書可稽，又依上開法條第2項第1款規定，以暫繳稅款或扣繳稅款抵繳結算申報應納稅額者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之日期為「年度決算日」，是被告各依系爭扣繳稅款所屬年度決算日時點，調整90年度期初餘額126,166,623 元，核定分配股利所適用之扣抵比率24.31%較申報數24.79%為低，違反所得稅法第114條之2第1款及第3款規定甚明，故原告所稱未違反上揭法條，委無足採。

⒛所得稅法第66條之3及第66條之4規定核定增減應納稅額，其計入及減除時點為以實際繳納或核定通知書送達日為時點。

查上開法條所規範「核定增減應納稅額」之情事，係因稽徵機關對收入及費用之核定調整，故課稅所得與申報所得產生差異，致補徵稅額或減少退稅額所致，本件應納稅額並無變動，僅系爭「扣繳稅款」實際抵繳數額發生變動，依前揭所得稅法第66條之3第2項第1款規定，應於實際抵繳所得年度決算日，計入股東可扣抵稅額帳戶，被告核定並無不合。

理 由

一、原告起訴後，其代表人已變更為甲○○，並經新代表人具狀聲明承受訴訟，於法有據，應予准許，合先敘明。

二、查原告90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表，列報代號01「期初餘額」134,366,658 元、代號31「分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額」228,061,289 元及代號60「核定超額分配可扣抵稅額」0 元，經被告初查分別核定為115,537,406 元、217,858,585 元及10,202,704元，嗣又重行分別核定為126,166,623 元、223,654,655 元及4,406,634 元（即系爭超額分配），應補稅額4,406,634 元（即系爭補稅款）。

原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟之事實，有原告90年度ICA 簽證報告及核定書、原告90年度股東可扣抵稅額扣抵比率申報書、原告87-89 年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、原告93年1 月27日對87、89年度前手息扣繳稅額為65% 之同意書、復查申請書、系爭處分及訴願書等，各附原處分卷足稽。

兩造主張之事實、理由及陳述，有如上述整理，雙方主要爭執在：被告依所得稅法第66條之3第1項第1款前段、第2項第1款及第66條之6第1項規定（下稱系爭法條），對原告核定應補稅額4,406,634元，是否適法？

三、經查：㈠本件超額分配之爭執係肇因於原告87、89年度營利事業所得稅結算申報之前手息爭執，因最高行政法院91年度判字第1482號判決（該案原告萬通票券金融股份有限公司）認為納稅義務人得就前手持有債券期間產生之扣繳稅款據以抵繳其應納稅額，並非僅部份可以抵減、部份不准抵減，而撤銷原處分。

被告機關因而就前手息案件之爭議，未再堅持其對所得稅法相關法規之主觀法律見解，改採與納稅義務人協商和解方式，進行後續之核定，以期彌平徵納雙方之紛爭。

而原告基於非屬不利之考量，同意以前手息扣繳稅款之65% 抵減其應納稅額，其餘35% 納稅義務人同意放棄抵減應納稅額，不再爭訟，雙方達成行政和解，分別有原告及被告之同意書函附本院卷第37、59及61頁足稽。

是兩造係以相互退讓之方式處理原告系爭87、89年度營利事業所得稅之結算申報爭議，洵堪認定。

㈡按「稱和解者，謂當事人約定，互相讓步，以終止爭執或防止爭執發生之契約。」

民法第736條定有明文。

可知和解本質上，具有互相讓步，以終止或防止紛爭之意涵。

被告既不再堅持以所得稅法相關法規之主觀法律見解處理原告87、89年度營利事業所得稅之結算申報之爭議，其身為稅務案件之專業主管機關，於就本件前手息協議和解之際，理應就前手息協議和解之後相牽連之超額分配列入考量，始不失行政機關與民和解終止紛爭之美意。

縱或於系爭前手息協議和解之際，未及注意相互牽動之超額分配問題，亦非不得於事後處理時秉持原先互相讓步，終止或防止紛爭之和解初衷，採取不違法且共利之態度，以達前後行政作為一致而符行政程序法第8條之誠信原則。

乃被告於原告系爭前手息爭議和解之時，並未就系爭前手息所牽動之超額分配問題予以考量，卻於事後再堅持以其主觀對系爭法條之見解課徵原告超額分配之系爭稅款，顯見其先前以專業稅務機關所為之和解，並未能達到實質終局解決原告系爭87、89年度營利事業所得稅之結算申報紛爭，反衍生更多之訴訟，實有違行政和解應有之精神與誠信原則，其因而引起民怨，良有以也。

㈢況且，被告所引系爭法條之適用，係針對一般納稅義務人之申報案件所為之規定，本件系爭稅款既係因系爭前手息之行政和解所衍生，自未能與適用系爭法條之一般案件同視，被告處理解讀系爭法條時，欠缺彈性，仍與一般申報案件同視，難謂與行政程序法第1條立法目的之規定意旨：「．．．保障人民權益，提高行政效能，增進人民對行政之信賴．．．。」

相符，自有未合；

而且，原告原將100%利息扣繳稅額列入股東可扣抵帳戶，因和解而退讓35% ，原告於和解後已將此35% 之稅款繳納完畢，有該繳款書附本院卷第37頁足稽，復為被告所不爭執（見本院卷第174 頁言詞辯論筆錄）。

該補繳之35% 利息扣繳稅額，既可放入股東可扣抵稅額帳戶（被告於本院言詞辯論時亦採相同見解），則當初因和解而被認為超列之35% 稅款，已因補繳而彌平，是原告股東可扣抵稅額帳戶餘額即不生虛列問題，亦不生股東超額分配可扣抵稅額問題。

㈣縱如被告所稱該股東可扣抵稅額帳戶餘額（ICA ），因和解時原告減讓35% 而造成虛列35% 之問題，致使股東可扣抵稅額超額分配，可知系爭超額分配真正獲利者為原告之股東，並非原告，被告本應通知股東退還該超額分配部分（補稅），竟命原告代股東繳納，於法並無所據；

再者，依被告之論述，原告可將其依和解條件繳納之35% 減讓稅款列入ICA （股東可扣抵稅額）帳戶，供股東將來可扣抵稅額之分配。

惟如此一來，股東勢必將重複獲得可扣抵稅額之分配，致使原告蒙受損失，難符事理之平，亦違反實質課稅原則；

況，如被告所稱，原告代股東繳納系爭超額分配可扣抵稅款後，回過頭來即可向股東追討代繳之稅款，惟其工程浩大，涉及另發函通知所有股東更正可扣抵稅額之金額及重新製作所有股東之更正股利憑單，並重新送達各股東，再通知股東應將其超額分配之可扣抵稅款交付原告（因原告已代其先繳給被告）。

股東如有不從者，原告可能又對股東興訟，豈不衍生更多訟源，致使兩造、原告與股東間之法律關係益形複雜化，顯然浪費司法及社會資源，未符比例原則及國家「節能減碳」之政策。

㈤末查，被告身為專業稅務機關，並立於稅務行政指導地位，關於兩造間系爭前手息之行政和解必然涉及原告系爭超額分配問題，被告不能諉為不知，其本應注意並能注意於系爭前手息協議和解時一併處理系爭超額分配問題，卻疏未注意一併處理，以致衍生訟源，斲喪行政和解之法制，難謂無可歸責之事由，其基於高權地位卻於事後責令非直接獲利之原告補繳系爭稅款，於難謂符合公平原則。

質言之，系爭超額分配可扣抵稅額之原因，係原告當初先以前手息扣繳稅額之100%歸入股東可扣抵稅額帳戶，讓股東分配以扣抵所得稅，因事後與被告和解同意減讓35% 可抵繳之稅額，致發生超額分配之情形，而原告於與被告就系爭前手息達成協議和解後，即依和解同意書所載之金額（即原告放棄抵減應納稅額之數額）分別於被告指定期限內以現金繳納完畢，有如前述。

顯見原告亦已依和解內容繳納系爭前手息達成和解同意放棄35% 抵減應納稅額後所應補繳之數額，超額分配之情形已獲彌補。

而本件被告向原告補徵系爭超額分配稅款，其目的不外乎在維護國庫稅收之利益，以防國庫稅收遭侵蝕，然原告既已就系爭35% 放棄抵減應納稅額之數額以現金繳交，原先因原告退讓35% 抵繳稅額而產生股東超額分配可扣抵稅款之問題，已獲得彌平，國庫稅收之利益顯然已被維護，何況系爭超額分配真正獲利者為原告之股東，並非原告，被告本應通知股東退還該超額分配部分（補稅），竟命原告代股東繳納，於法亦難謂有據。

⒈「核釋營利事業投資於國內其他營利事業獲配股利總額所含之可扣抵稅額，因被投資營利事業提供之資料延誤或前後金額不一致，致計入當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額產生差異之處理原則。

說明︰．．．（二）2 、營利事業已自動補繳超額分配之可扣抵稅額者，無須再更正其獲配股利或盈餘日之股東可扣抵稅額帳戶餘額。

但該項自動補繳之稅額，係就已多分配予股東申報扣抵之稅額予以彌補，不得再計入其股東可扣抵稅額帳戶餘額，以免發生重複分配之情形。

．．．」固為財政部90年4 月2 日台財稅第0900451147號函所明釋，惟僅係指營利事業自動補繳而言，並不能援引作為命原告補繳超額分配可扣抵稅額之依據。

⒉復因原告業已繳納上開35% 前手息和解退讓之抵繳稅款，原先股東超額分配可扣抵稅款之問題已獲得彌平，如再命原告補繳該超額分配之可扣抵稅款，無異重複課稅，亦即否認業已繳納之營所稅款，可以供股東扣抵其個人所得稅，顯然違反兩稅合一之精神。

⒊另，被告所舉類似本件案情，本院判決原告之訴駁回等情，核屬另案，亦非判例，自無拘束本件判決之餘地，附此敘明。

四、綜上，原告90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表，列報代號01「期初餘額」134,366,658 元、代號31「分配股利總額所含之可扣抵稅額」228,061,289 元及代號60「核定超額分配可扣抵稅額」0 元，核與兩造系爭前手息行政和解內容精神一致；

被告對於系爭前手息為行政和解時，必然涉及系爭超額分配問題部分，本應根據行政和解之精神，即終極解決爭端之意旨，將之一併納入和解協議範圍考量，始能定紛止爭，卻未為此圖，有失身為專業稅務機關對納稅義務人負有稅務行政指導之責任，其就本件系爭超額分配問題容有可歸責之事由；

且未慮及系爭超額分配與一般申報案件有別，系爭超額分配可扣抵稅款業已由原告藉著補繳因減讓35%抵繳稅額所生補稅款項而獲得彌平等因素，遽然責令原告補繳系爭稅款，難謂於法有據，亦未符事理之平。

從而被告否准原告90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表，列報代號01「期初餘額」134,366,658 元、代號31「分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額」228,061,289 元及代號60「核定超額分配可扣抵稅額」0 元，重行分別核定為126,166,623 元、223,654,655 元及4,406,634 元，應補稅額4,406,634 元，容有違誤。

復查及訴願決定未予糾正，亦有未合。

原告據以訴請撤銷，為有理由，應予准許，均應予以撤銷。

五、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 97 年 12 月 4 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 林 文 舟
法 官 許 瑞 助
法 官 陳 鴻 斌
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 12 月 9 日
書記官 陳 清 容