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臺北高等行政法院判決
97年度簡字第443號
原 告 令譽實業有限公司
代 表 人 甲○○董事）住同
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年6 月27日臺財訴字第09700272700 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序說明：本件因屬不服行政機關所為補稅及罰鍰處分而涉訟，其標的金額為新臺幣（下同）74,827元，系爭稅額及罰鍰係在200,000 元以下，依行政訴訟法第229條第1項第1款、第2款、第2項規定及司法院民國（下同）92年9 月17日（92）院臺廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233條第1項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告於94年9 月間進貨，金額680,544元，未依法取得憑證，卻取具非實際交易對象之隆特佳企業有限公司（下稱隆特佳公司）開立之統一發票1 張，銷售額計680,544 元，營業稅額34,027元，充作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額34,027元，案經財政部臺灣省北區國稅局查獲訴外人李家隆及張錫僑係隆特佳公司登記之前後任負責人，因涉嫌幫助他人逃漏稅，違反稅捐稽徵法及商業會計法等規定，乃以96年3 月21日北區國稅審四字第0960003402號刑事案件移送書移送偵辦，被告所屬大同稽徵所審酌該刑事案件移送書、隆特佳公司94年度進項來源明細及專案申請調檔統一發票查核清單等相關資料後，認定其違章成立，乃核定補徵營業稅34,027元，另依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第5款規定及稅捐稽徵法第44條規定，以96年12月12日Ｚ0000000000000號處分書檢附罰鍰繳款書，從重按所漏稅額34,027元處1.2 倍罰鍰40,800元。
原告不服，主張其係第一次向隆特佳公司進貨，除取得進貨發票外，並要求對方提供營利事業登記證影本，且以支票支付貨款，確有進貨事實云云，申請復查。
案經被告審查認為：依本件刑事案件移送書所載，隆特佳公司於92年3 月至95年2 月間無銷貨事實，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，進項憑證均取自其他虛設行號或異常進項之營業人，原告自無可能與其交易；
又原告付款支票未載明禁止背書轉讓，無法證明隆特佳公司為其實際交易對象，經依財政部95年5 月23日臺財稅字第09504535500 號令釋審酌，原告確無向隆特佳公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額34,027元及核處罰鍰40,800元並無不合，遂作成97年4 月15日財北國稅法一字第0970203893號復查決定（下稱原處分）。
原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、當事人聲明：
（一）原告聲明：⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、兩造爭點要領：
（一）原告主張之理由：⒈原告於94年9 月1 日與隆特佳公司負責人李家隆簽立買賣合約書，並向隆特佳公司進貨，取得其開立銷售額680,554 元、營業稅額34,027元之統一發票1 張，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，並以支票支付貨款，足證原告確有向隆特佳公司進貨。
原告於同年9 月5 日收受貨品，遂開立94年10月26日兌現之支票1 張，金額714,571 元，載明受款人為隆特佳公司。
嗣隆特佳公司於支票上背書提示支票後始取得該支票款，若原告未向隆特佳公司進貨而係向其購買不實之統一發票，怎可能簽發與統一發票金額一致之支票或僅購買1 張統一發票，此均與常情不符。
⒉又隆特佳公司是否為虛設行號，在交易前非原告所能得悉，然原告向隆特佳公司進貨前，為慎重起見，乃要求其提供94年7月至8月營業稅繳款書與申報書、營利事業登記證影本、93年營利事業所得稅結算申報書等資料，原告取得上述文件後認為隆特佳公司應為正常公司，才於取得隆特佳公司發票後交付支票，故原告確已積極預防取得虛設行號之統一發票，亦足證確有進貨事實。
⒊原告已舉證有進貨事實，被告卻仍要求先行支付稅款34027 元（原告業於96年7 月30日繳納）似嫌速斷。
綜上所述，原處分及訴願決定實有違誤。
（二）被告主張之理由：⒈補徵營業稅部分：⑴按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」
「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」
為營業稅法第19條第1項第1款及同法施行細則第52條第1項所明定。
次按「…（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：…2.有進貨事實者：…（2 ）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。
…」「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日臺財稅第83160137 1號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。
二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」
為財政部83年7 月9 日臺財稅第831601371 號函及95年5 月23日臺財稅字第09504535500 號令所明釋。
⑵原告於94年間9 月進貨，取具虛設行號隆特佳公司開立之統一發票1 張，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額34, 027 元。
查李家隆、張錫僑係隆特佳公司登記之負責人，於92年3 月至95年2 月間，基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知隆特佳公司無銷貨事實，竟虛開不實統一發票526 張，銷售額計299,350,124元，交付予盛豐實業有限公司等營業人充當進貨憑證使用，該等取得虛開統一發票之營業人已持全數申報扣抵銷項稅額，其涉嫌間接幫助他人逃漏營業稅額計14,967,5 06 元，已嚴重侵害國家稅捐之稽徵，影響稅收至鉅，業經財政部臺灣省北區國稅局96年3 月21日北區國稅審四字第0960003402號刑事案件移送書移送臺灣板橋地方法院檢察署偵辦在案，其中涉案期間負責人之一張錫僑經臺灣板橋地方法院檢察署檢察官以96年度偵緝字第2303號簡易判決處刑書向臺灣板橋地方法院提起公訴在案。
又分析隆特佳公司94年度申報之進項憑證均取自其他虛設行號，益證其係以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號，準此，原告與隆特佳公司間自無真實交易之情事，又現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各個銷售階段之營業人藉由當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，作為當期應納（或溢付）營業稅額，負有營業稅之申報及納稅義務，惟原告取得隆特佳公司開立之統一發票期間，隆特佳公司縱有申報及繳納少額稅款之事實，然而藉由各個銷售階段之進、銷項稅額相互扣抵後，政府實際上並未收到系爭稅款。
本件經依財政部95年5 月23日臺財稅字第09504535500 號令釋規定審酌，原告確無向隆特佳公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額34,027元並無不合。
⑶依財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單列示，原告於94年9 月間取得隆特佳公司開立發票1 張扣抵屬實，合計銷售額680,544 元，虛報進項稅額34,027元。
又原告付款支票未載明禁止背書轉讓，於兌領後即以現金提領，無法證明隆特佳公司為其實際交易對象。
⒉罰鍰部分：⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」
為營業稅法第51條第5款所明定。
⑵本件違章事證明確，原告進貨時縱然要求對方提供94年7 至8 月份營業人銷售額與稅額申報書影本及營利事業登記證影本，且係以支票支付貨款，惟查原告付款支票未載明禁止背書轉讓，銀行以現金支付，未留兌領人資料，無法追查資金流向，核難證明隆特佳公司為其實際交易對象，是以原告自認交易對象為隆特佳公司，惟付款過程並無禁止背書轉讓，致兌領人為何無法追查，原告亦有過失之責。
原告於裁罰處分前已承認違章事實及補繳稅款，惟未承諾繳清罰鍰，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，應按所漏稅額34,027元處3 倍罰鍰102,000 元（計至百元止），大於原處罰鍰40,800元，惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，原處罰鍰40,800元並無違誤。
五、心證要領：
（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」
「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」
「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」
「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」
「營利事業依法規定應給他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」
復經稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定甚明。
分別為營業稅法第15條第1 、3 項、第19條第1項第1款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條所明定。
另「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」
亦為同法施行細則第52條第1項所明定。
核該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因此，對同條項第5款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的。
上開施行細則規定，內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。
又「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。
前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」
復經行為時所得稅法第21條定有明文。
依該條授權制定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條所規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。
給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。
前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」
核此規定，乃為執行母法之細節性技術性事項加以規定，合乎立法使營利事業保持足以正確計算其銷售額及營利事業所得額之帳簿憑證之意旨，且未逾越母法之限度，本院自得適用。
是營業人有交易之事實，即應依規定取得實際交易對象開立之進貨憑證，或給與對方銷貨憑證，若有未取得或未給與憑證，即屬違章行為，應受處罰。
（二）次按，修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關「營業稅稅目第51條第5款虛報進項稅額者」部分：「一、有進貨事實者：…（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵：一、按所漏稅額處三倍之罰鍰。
但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處二倍之罰鍰；
其屬下列違章情事，減輕處罰如下：…（二）漏稅額逾新臺幣一萬元至新臺幣十萬元及承諾繳清罰鍰者，處一‧二倍之罰鍰。
…」上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。
從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
另「…對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件…⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。
⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。
…」「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按財政部83年7 月9 日臺財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。
二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」
為財政部83年7 月9 日臺財稅第831601371 號函及95年5 月23日臺財稅字第09504535500 號令所明釋在案。
上開有關營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵處罰原則之函令，係中央財稅主管機關財政部基於職權，依上開規定之立法意旨所作成之解釋，既未於法律規定之外另行創設新的權利義務，增加人民之負擔，亦未牴觸憲法或法律，自應於所解釋法律生效之日起，適用於與此有關之未確定案件。
此外，「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。
說明…（二）營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9 月20日9 月份第2 次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。
…」亦經財政部85年4 月26日臺財稅第851903313 號函釋在案。
（三）上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、徵銷明細檔查詢、罰鍰繳款書、營業人銷售額與稅額申報書、原告與隆特佳公司94年9 月1 日買賣合約書、案關支票、隆特佳公司營業稅繳款書、營利事業登記證、93年度營利事業所得稅結算申報書、臺灣中小企業銀行支票存款對帳單、核定稅額繳款書、被告所屬大同稽徵所96年12月12日Ｚ0000000000000號處分書、原告96年5 月8 日承諾書、財政部臺灣省國稅局96年3 月21日北區國稅審四字第0960003402刑事案件移送書、財政部臺灣省北區國稅局查緝涉嫌虛設行號進銷情形分析表、營業人取得虛設行號隆特佳公司不實統一發票派查表、專案申請調檔統一發票查核清單、統一發票、送貨單、估價單、94年度綜合所得稅BAN 給付清單、營業稅進項來源明細排行前9900名、逐筆發票明細查詢單、臺灣板橋地方法院檢察署檢察官96年度偵緝字第2303號聲請簡易判決處刑書、臺灣臺北地方法院96年度簡字第970 號判決、97 年 度訴字第467 號判決、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵緝字第1811號起訴書、等件附卷可稽，為可確認之事實。
（四）歸納兩造上開之主張，本件之爭執重點厥為：依原告所提資料是否足證其與隆特佳公司間之交易屬真實？有無虛報進項稅額？原告是否具備本件違章之故意或過失？被告所核定補徵稅額及所處罰鍰有無違誤？茲分述如下：⒈按行政訴訟法第133條前段固規定：「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；
…」惟司法院釋字第537 號解釋：「…因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」
因此，在租稅稽徵之程序當中，納稅義務人仍有申報及提示與課稅要件事實有關之帳簿、憑證等協力義務，不因行政機關或法院應依職權調查證據而受影響。
⒉本件原告主張其用以充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之系爭統一發票，是因向隆特佳公司購買尼龍原絲所取得，交易確實存在一節，雖提示買賣合約書、支票、統一發票、送貨單、估價單等件為證。
但查，原告所提示之上開憑證資料，在形式外觀上固可證明原告與隆特佳公司進行相關交易之事實，惟其實質內容為何，原告是否確實進貨、交付價款，有無相互勾串、虛偽不實，仍待進一步查證，尤其當被告主張隆特佳公司為「虛設行號」，並提出相關反證時，則以上疑點成為真實之可能性將大為增加，故本件尚難僅憑以上資料即遽予認定。
⒊茲就本件訴訟進行中所呈現之相關證據認定如下：⑴按所謂「虛設行號」係指依法登記之營業人，無進貨事實，而同意由他人利用其名義以他人之進貨作為其本身之進貨者；
或營業人無銷貨之事實，而代他人開立銷貨統一發票或將空白統一發票交付他人使用，以他人之銷貨作為本身之銷貨者；
或營業人無銷貨之事實，開立統一發票供他人作為進貨或費用憑證者而言（參考財政部高雄市國稅局93年3 月2 日財高國稅法字第0930000406號函令意旨）。
本件原告所稱之交易對象隆特佳公司，經財政部臺灣省北區國稅局調查發現，其登記之負責人李家隆、張錫僑涉及基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知無銷貨事實，於92年3 月至95年2 月間虛開不實之統一發票，交付予包括原告在內之等多家公司充當進貨憑證使用，該等公司亦確實持以申報扣抵銷售額，因而幫助他人逃漏營業稅，乃移送臺灣板橋地方法院檢察署偵辦，經檢察官調查屬實後對張錫僑部分予以提起公訴，並經臺灣板橋地方法院判處罪刑在案，有財政部臺灣省北區國稅局96年3 月21日北區國稅審四字第0960003402號刑事案件移送書、臺灣板橋地方法院檢察署96年度偵緝字第2303號聲請簡易判決處刑書、臺灣板橋地方法院97年度訴字第3620號刑事判決附卷可稽。
另依據隆特佳公司於94年度之進項來源分析，其全年度申報扣抵進項金額為173,884,586 元，主要進項來源包含彼邦有限公司等7 家公司，其中6 家經稅捐稽徵機關認定為虛設行號，另1 家公司則被認定為部分虛進虛銷，其異常進項金額173,844,261 元，元，占全部進項金額比例99.97%，有隆特佳公司之進項來源明細表附卷可稽（參見原處分卷第77頁），顯無正常之進項金額，不但可佐證隆特佳公司確為虛設行號外，且因無任何進貨可供銷售，自無於94年9 月間銷售尼龍原絲予原告之可能。
據上，隆特佳公司在系爭期間內既無正常之進貨行為，且其進、銷項間之對應關係亦達顯不合理之程度，參酌前開說明，應可合理認定該公司係屬以虛開統一發票幫助他人逃漏營業稅之虛設行號，原告應未與之有系爭交易無疑。
⑵本件隆特佳公司既係以虛開統一發票幫助他人逃漏營業稅之虛設行號，原告自無可能與該公司交易，則原告所提示之買賣合約書、支票、統一發票、送貨單、估價單等件，即應係為虛應上開不實交易之相關文件，其真實性如何已不言可喻，自難採為認定本件待證事實之證據。
況且，依原告所提示之買賣合約書顯示，簽約日期為94年9 月1 日，但估價單日期竟在簽約後之94年9 月5 日，有原告所提示之上開買賣合約書及估價單可資比對（參見原處分卷第73頁及第74頁），顯與常情有違；
又估價日期與送貨日期為同一日，有上開估價單及送貨單在卷足憑（參見原處分卷第第74頁），亦不合理。
再者，原告亦於96年5 月8 日本件裁罰前出具承諾書，坦承於94年9 月向隆特佳公司取得不得扣抵之進項憑證（統一發票）1 張，銷售額計680,544 元，營業稅額34,027元，充作為進項憑證申報扣抵銷項稅額等語屬實（參見原處分卷第51頁），更見上開原告所提示用以證明與隆特佳公司間有買賣行為之資料，不能證明本件確有系爭交易之待證事實甚明。
⑶本件原告所主張之系爭交易既非真實，則其持取自虛設行號隆特佳公司所開立之上開統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額680,544 元，自已發生漏稅之事實。
從而，被告認定原告虛報進項金額680,544 元，逃漏營業稅額34,027元，即非無據。
⒋另按，行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。
法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」
又同法第45條第1項規定：「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第十五條、第十六條、第十八條第二項、第二十條及第二十二條規定外，均適用之。」
本件原告與隆特佳公司無交易行為，為其所明知，其既明知與該公司無交易，猶以該公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，而未向真實交易對象取得憑證，自有違反營業稅法第51條第5款及稅捐稽徵法第44條之主觀故意，甚為明顯。
又隆特佳公司既能在無實際交易之情況下交付統一發票，供他人申報扣抵銷項稅額，原告自當能預見其為虛設行號，是原告訴稱「隆特佳公司是否為虛設行號，在交易前非原告所能得悉，然原告向隆特佳公司進貨前，為慎重起見，乃要求其提供94年7 月至8月營業稅繳款書與申報書、營利事業登記證影本、93年營利事業所得稅結算申報書等資料，原告取得上述文件後認為隆特佳公司應為正常公司，才於取得隆特佳公司發票後交付支票，故原告確已積極預防取得虛設行號之統一發票。」
云云，藉以解免其違章責任，洵無可採。
因此，參酌上開規定，原告自應承擔本件違章責任。
本件原告有進貨事實，雖以書面承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，惟未於裁罰處分核定前補繳稅款，依上開營業稅法第51條第5款、同法施行細則第52條第1項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，本應按其所漏稅額34,027元，處以3 倍罰鍰102,000 元，惟被告誤為處以1.2 倍罰鍰40,800元（計至百元止），基於不利益變更禁止原則，則被告處以1.2 倍罰鍰40,800元，即應予以維持；
另原告未依法給與他人憑證部分，依稅捐稽徵法第44條規定，以經查明認定之總額680,544 元處5%罰鍰34,027元，並依財政部85年4 月26日臺財稅第851903313 號函令意旨，應與上開漏稅罰擇一重處漏稅罰40,800元，經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。
⒌再按，「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。
又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。
故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」
業經最高行政法院87年7 月份第1 次庭長評事聯席會議決議闡釋明確。
本件原告既未與隆特佳公司有交易事實，已如前述，則原告取具該公司之進項憑證，申報扣抵其銷項稅額，顯違反首揭稅法規定，有逃漏稅之違章事實，被告據以補徵營業稅自無不合。
至隆特佳公司有無申報及繳稅事實，並不影響原告是否需補稅。
且隆特佳公司於系爭年度進項來源均取自其他虛設行號或有部分虛進虛銷之公司，已如前述，其於94年度無營業事實卻虛開統一發票幫助他人逃漏稅，本質上即屬虛設行號，因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號統一發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實。
因此，本件並無財政部95年5 月23日臺財稅字第09504535500 號函令第1項後段：「…如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」
所稱之情形甚明。
（五）綜上所述，原處分以原告與隆特佳公司並無實際交易之事實，竟取其開立之統一發票1 張，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，事證明確，乃補徵營業稅4,027 元，並按漏稅額處以1.2 倍罰鍰計40,800元，其認事用法均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合（原處分及訴願決定雖未論述原告違反稅捐稽徵法第44條之違章事實，然因該部分已因擇一重處罰而不復存焉，故上開漏述並未影響原處分之結果，故均應維持），原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，即無理由，應予駁回。
（六）兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 12 月 31 日
臺北高等行政法院第一庭
法 官 劉錫賢
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 97 年 12 月 31 日
書記官 陳德銘
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