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臺北高等行政法院判決
97年度簡字第493號
原 告 弘展實業有限公司
代 表 人 甲○○董事）住同
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年6 月30日台財訴字第09700285800 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
一、程序事項：本件因屬關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額為新台幣（下同）180,543 元，係在20萬元以下，依行政訴訟法第229條第1項第2款、第2項規定及司法院民國（下同）92年9月17日（92）院臺廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233條第1項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告94年度營利事業所得稅結算申報，原列報訓練費722,172 元，經被告初查以該訓練費係原告代表人之女林慈恩出國就學進修之費用，訴外人林慈恩自92年9 月至94年12月在臺僅23天，其餘時間在日本進修，且進修項目與原告營業項目無關，又通知原告提示訴外人林慈恩擔任之職務、工作紀錄、勞健保投保及支付薪資資金流程等相關資料供核，迄未提示，乃核定訓練費為0 元。
原告不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
三、原告訴稱：⑴原告於94年度營利事業所得稅結算申報，原列報公司員工林慈恩訓練費722,172 元，經被告核定訓練費為0 元，被告此一核定將使原告94年度全年所得額增加722,172 元，依現行營利事業所得稅率25% 計算，將使原告94年度所得稅稅額增加180,543（722,172 元×25% ）元。
⑵本件為原告94年度營利事業所得稅結算申報案，其主要爭點有二，即93年訴外人林慈恩是否為原告員工，其94年度訓練費是否適用原告「員工出國辦法」之「服務滿半年之正式編制員工」規定，及訴外人林慈恩赴日研修之課程是否與原告之本業及附屬業務相關：①就93年訴外人林慈恩是否為原告員工，其94年度訓練費是否適用原告「員工出國辦法」之「服務滿半年之正式編制員工」規定部分：訴外人林慈恩於92年即就職於原告，負責原告產品網站www.cap888.com之架設，以及產品網頁之設計、更新、維護和網路行銷推廣事宜，有原告產品網頁資料及歷次網頁更新紀錄可證，並有訴外人林慈恩93年度1 至12月自原告受領薪資給付313,000 元之薪資扣繳憑單，故訴外人林慈恩於93年度為原告提供技術、勞務並受領薪資，其為原告員工無疑，且訴外人林慈恩所負責之透過網路執行工作，即使人在國外亦能遂行無礙，原告之「員工出國進修辦法」其適用對象為「服務滿半年之正式編制員工」，並未明訂服務期間之工作地點，因此訴外人林慈恩93年度為原告員工且適用「員工出國進修辦法」無疑。
被告以訴外人林慈恩92年9 月至94年12月在臺僅23天與原告「員工出國進修辦法」鎖定適用對象為「服務滿半年之正式編制員工」規定不符，乃主觀偏頗之認定。
②就訴外人林慈恩赴日研修之課程是否與原告之本業及附屬業務相關部分：原告所代理行銷之無塵服、無塵室產品，其生產製作與一般服裝之生產製作乃為同一基礎，但在材料之選用和生產工法、生產環境，則強化其無塵潔淨之要求。
訴外人林慈恩乃原告代表人之女，畢業於國立臺灣大學，而原告為小型公司不易招募優秀人才，乃力邀訴外人林慈恩就職，並列為重點人才培育，期將來能承接公司經營之重任。
而依所得稅法第24條第1項、同法第38條及營利事業所得稅查核準則第86條第1款第6 目之規定，對於營利事業派遣員工赴國外進修或研習課程，並未明訂細目及多所置喙，乃係尊重各營利事業基於營運發展所需之專業經營決策判斷。
原告依據市場需求趨勢及公司營運發展之需要，派遣訴外人林慈恩進入日本文化服裝學院研習相關課程，若非基於公司未來經營發展需求，何需浪費公司資金及訴外人林慈恩數年之時間，進入並非名門大學，研修此等並無任何學位之專業課程，因此訴外人林慈恩所研修之課程究竟是否與公司本業及附屬業務相關，應本諸公司治理之精神，在不違背現有法令之原則下，宜尊重公司專業經營之決策判斷，方為允當。
被告指稱訴外人林慈恩所研修課程與原告經營顯不相關，既無客觀資料，又乏專業之文件可資佐證，乃出於主觀臆測認定，既違反經驗法則，亦違反邏輯之事實認定。
⑶被告以96年11月23日財北國稅法一字第0960254219號函文要求原告於96年12月3 日前往被告處所提示相關資料及說明，原告當日親往說明如下：①訴外人林慈恩93年1 月即已任職原告，擔任產品網頁之設計、更新、維護網路行銷推廣事宜，其工作紀錄如公司產品網頁資料。
②勞、健保投保：因原告承辦人員之疏忽，且訴外人林慈恩在國外，並未予以投保。
③薪資支付：因原告僅有員工數人，迄今為止，每月薪資皆以現金發放。
④除以上說明外，原告並應被告承辦人員之要求，分別於96年12月3 日、同年月10日、以及97年1 月31日以補充說明書，將訴外人林慈恩工作紀錄之網頁產品資料、薪資扣繳憑單、原告匯款予訴外人林慈恩之資料及訴外人林慈恩國外費用明細等相關資料，供被告參核，被告指稱原告「迄未提示」，乃非實情。
⑷原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報訴外人林慈恩赴日研修訓練費1,135,551 元，因原告內部作業疏失，未列報訴外人林慈恩92年度薪資，被告於查核相關資料並審酌實情後，依原告「員工出國進修辦法」核定准予列報93年度（下半年度）訓練費401,110 元，被告既已核定准予列報93年度訓練費，足證被告已認可訴外人林慈恩之赴日研修適用原告「員工出國進修辦法」，且所研修之課程與原告相關。
又被告於審核原告94年度營利事業所得稅所列報之訓練費，不僅未依行政程序法第9條之規定，對於當事人有利之情形給予應有之注意，而且明知已核定准予認列93年度訓練費，對於原告基於同一事實、同一案件所列報之94年度訓練費，竟以訴外人林慈恩不適用原告「員工出國進修辦法」，且其研修課程與原告「顯不相當」為由，核定94年度訓練費為0 元，被告94年度之核定，顯然與行政程序法第8條之信賴保護原則有所不合。
⑸綜上，原告主張訴外人林慈恩93年度為原告員工，且適用「員工出國進修辦法」；
而本諸公司治理之精神，原告依據市場需求趨勢及公司營運發展之需要，派遣訴外人林慈恩進入日本文化服裝學院研習相關課程，則訴外人林慈恩赴日研修之課程與原告之本業及附屬業務相關，本件應准予列報94年度訓練費722,172 元等情。
因而聲明：「訴願決定及原處分關於原告94年度營利事業所得稅結算申報所列報之訓練費722,172 元，經核定為0 元部分應予撤銷，暨判命准予依原告94年度營利事業所得稅申報列報訓練費722,172 元。
訴訟費用由被告負擔。」
。
四、被告抗辯：⑴「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」
為行為時所得稅法第24條第1項所明定。
又「一、營利事業為培育受雇員工，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動所支付之費用，應依左列規定核實認定：....㈥選派員工赴國外進修或研習所支付之費用，應訂有員工出國進修辦法，期滿並應返回公司服務，其由國外有關機構負擔部分，不得列支。」
為營利事業所得稅查核準則第86條之1第1款第6 目所規定。
⑵原告94年度列報訓練費722,172 元，被告以其係原告負責人之女林慈恩出國就學進修費用，而訴外人林慈恩自92年度出國進修，卻於93年度始支領薪資，非服務滿半年之正式編制員工，與原告員工出國進修辦法規定不符，且進修項目與原告營業項目無關，核定訓練費0 元。
⑶原告以代理銷售YAMAHA公司發電機、汽油引擎、抽水機及日本GUARDNER公司無塵服、無塵室產品為主要業務。
依原告員工出國進修辦法第2條規定，其適用對象為正式編制服務滿半年之員工，原告主張訴外人林慈恩93年度適用該辦法「留職留薪」至日本進修，惟原告92年度無給付訴外人林慈恩薪資之紀錄、相關工作紀錄及勞健保投保紀錄，訴外人林慈恩92年度自非原告之員工，又訴外人林慈恩自92年9 月至94年12月在臺僅23天，其餘時間在日本進修，顯無留職留薪前服務滿半年之可能，有原告92、93年度綜合所得稅BAN 給付清單及訴外人林慈恩入出境資料可稽，是訴外人林慈恩任職未滿半年，自無上開進修辦法之適用。
⑷原告所提出之學校證明書係由日本學校法人文化學園文化服裝學院所出具，係載明訴外人林慈恩自94年4 月進入該校進修時尚流通專門課程，於96年3 月畢業，時尚服裝與無塵服之消費者市場、製程、用途均不相同，是項研修與原告主張無塵服、無塵室產品製作之訓練，顯不相關，又被告通知原告於96年12月3 日提示訴外人林慈恩擔任職務、任職月份、工作紀錄、勞健保投保及薪資資金流程等相關資料供核，惟迄未提示，故原告主張，委無可採。
⑸綜上，被告以原告94年度列報之訓練費722,172 元係原告負責人之女林慈恩出國就學進修費用，而訴外人林慈恩非原告服務滿半年之正式編制員工，與原告員工出國進修辦法規定不符，且進修項目與原告營業項目無關，故核定訓練費0 元，於法並無違誤等語，資為抗辯。
而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。
五、得心證之理由：⑴營利事業所得稅查核準則第86條之1第1款第6 目規定：「一、營利事業為培育受雇員工，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動所支付之費用，應依左列規定核實認定：....㈥選派員工赴國外進修或研習所支付之費用，應訂有員工出國進修辦法，期滿並應返回公司服務，其由國外有關機構負擔部分，不得列支。」
，足見選派員工赴國外進修或研習所支付之費用作為成本者，①應訂有員工出國進修辦法，②參加與公司業務相關之訓練活動，③期滿並應返回公司服務，其由國外有關機構負擔部分，不得列支。
本件爭議在於林慈恩出國就學進修費用是否得以核定為原告之訓練費列計為成本，仍應依前開標準定之。
⑵原告之員工出國進修辦法（參原處分卷p187）第2條：「凡本公司正式編制之員工，不分男女，於公司服務滿半年後，因現有工作之需要，有必要赴國外合作廠商或學術單位進行技術研修、產品開發、市場行銷、語言進修等專業知識之學習，經公司考評合格並經董事長核可後，得選派出國進修」，按此規定應符合：①身分上，為正式編制之員工，且服務滿半年，②業務上，因現有工作之需要而有必要，③進修範圍，以進行技術研修、產品開發、市場行銷、語言進修等為限，④程序上，應經公司考評合格並經董事長核可。
經查：①身分上，為正式編制之員工，且服務滿半年。
所謂正式編制之員工，應為原告公司所聘任之編制內員工，但原告並無任何管理規章於卷供參以資認定原告有如何之編制，故按一般編制內員工之概念處理之，應屬非臨時僱傭，而享有法令規定之勞工權益（如相關勞工保險），應有之員工福利（如公司團體保險、健康保險等），而所謂服務滿半年以上，應有原告報到之基本資料以資計算，勞工正式報到時資方應為勞工辦理勞工保險，此參照勞工保險條例第72條第1項「投保單位不依本條例之規定辦理保險手續者，按自僱用之日起，至參加保險之日止應負擔之保險費金額，處以二倍罰鍰。
勞工因此所受之損失，並應由投保單位依本條例規定之給付標準賠償之。」
之規定自明，但原告卻稱因承辦人員之疏忽，且訴外人林慈恩在國外，並未予以投保，顯屬卸責之詞。
至於，原告稱林慈恩為原告設計、更新、維護網頁，及網路行銷推廣事宜，並有於93年度1 至12月受領薪資，有薪資扣繳憑單為憑而為正式編制之員工云云；
因提供勞務而受領薪資者，依據所得稅法第88條第1項「納稅義務人（如林慈恩）有下列各類所得者，應由扣繳義務人（如原告）於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：（略）」，足見薪資扣繳憑單是有所得就要課稅，無涉於身分，即使是非正式之臨時人員如有提供勞務而受領薪資者，扣繳義務人（如原告）於給付時扣取稅款，製發扣繳憑單，故原告執扣繳憑單稱林慈恩為正式編制之員工者為無可採。
②業務上與進修範疇之比對而言，原告之員工出國進修辦法以因現有工作之需要而有必要者為限，由原告之業務以代理銷售YAMAHA公司發電機、汽油引擎、抽水機，以及日本GUARDNER公司無塵服、無塵室產品為主，而原告稱林慈恩為原告設計、更新、維護網頁，及網路行銷推廣事宜，所謂業務上因現有工作之需要而有必要者，比對原告所提出林慈恩進修之學校證明書（係由日本學校法人文化學園文化服裝學院所出具，參原處分卷p291），係載明訴外人林慈恩自94年4 月進入該校進修時尚流通專門課程，而時裝課程與原告之業務，或原告之員工出國進修辦法所規定以進行技術研修、產品開發、市場行銷、語言進修等為限，無法為現有工作之需要而有必要者之審查。
正因為原告之員工出國進修辦法限制於與現有工作之需要而有必要，故原告所稱該範圍應本諸公司治理之精神，在不違背現有法令之原則下，宜尊重公司專業經營之決策判斷，方為允當者，即無足採。
⑶綜上所述，原告主張各節，依據原告自訂之員工出國進修辦法，在現有證據上，無法顯現林慈恩為原告正式編制之員工且服務滿半年以上，且林慈恩進修範疇亦無法與原告現有工作之需要而有必要之業務相連結，故原告所稱諉無可採，則原告94年度營利事業所得稅結算申報，原列報訓練費722,172 元，被告核定為0 元，應無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。
原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
至於，原告93年度營利事業所得稅結算申報，所列報訓練費部分如何核定，並非本案訟爭之爭點，本院無由置喙，但依據營利事業所得稅查核準則第86條之1第1款第6 目規定，本院自當就原告自訂之員工出國進修辦法為本案之審理，自無需行政機關其他認定之拘束，原告執93年度營利事業所得稅結算申報，論證本案亦應如此者，自無足憑。
本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 12 月 30 日
臺北高等行政法院第三庭
法 官 陳心弘
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 97 年 12 月 30 日
書記官 鄭聚恩
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