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臺北高等行政法院簡易判決
97年度簡字第563號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 陳文宗（局長）
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年7 月11日台財訴字第09700311340 號訴願決定( 案號：第00000000 號)，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、程序說明：本件因屬稅捐課徵事件，其標的之金額為新臺幣( 下同）16,080元，係在20萬元以下，依行政訴訟法第229條第1項第1款、第2項規定及司法院民國（下同）92年9 月17日（92）院臺廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233條第1項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告91年度綜合所得稅結算申報，原列報其所有坐落桃園縣龍潭鄉○○○段256 、259-4 及259-12地號3 筆土地( 下稱系爭土地) ，租賃所得63,687元，經被告初查核定256,750元，併課原告91年度綜合所得稅，核定綜合所得總額1,334,700 元，補徵應納稅額16,086元。
原告不服，主張承租人乙○○並未依照租賃契約支付租金，91年度已依龍佳高爾夫球練習場開立之扣繳憑單申報租賃所得63,687元，實際收到之租金與扣繳憑單相符云云，向被告申請復查，經被告審查後，以原告將所有上開土地面積9,958 平方公尺，持分二分之一，持分面積合計4,979 平方公尺（1,506 坪）出租予乙○○供龍佳高爾夫球練習場（負責人為乙○○）營業使用，有土地租賃契約書影本可稽，原查乃依該契約書核定租賃所得256,750 元，惟依該契約書第3條約定前3 年（89年2 月1日至92年1 月31日）每台甲（2,934 坪），每年租金500,000 元，全年租賃所得應為256,646 元（500,000 ×1,506/2,934），應予追減與原核定租賃所得之差額104 元等為由，作成97年4 月23日北區國稅法二字第0970012312號復查決定 (下稱原處分) 追減租賃所得104 元。
原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
三、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分(即復查決定)不利部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：按所得稅法第14條第1項第5款規定：「個人綜合所得總額，以全年所列各類所得合併計算，參酌同條第5款：租賃所得及權利金所得，凡以財產出租金所得，財產出典之典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權之祕密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得：一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額... 。」
條文規定甚明，所謂減除必要損耗費用及費用後之餘額為所得額，係以認定實際收受之所得額為所得額，自明。
按該稅法關係，亦為原告之上開主張。
承租人乙○○並未依照租賃契約之約定履行向出租人即原告給付其91年度租金，原告僅收受63,687元，因此實際收受之所得餘額為所得額。
就承租人乙○○並未依照租賃契約之約定，向原告履行給付租金部分，事經台灣桃園地方法院核發支付命令與確定判決具有同一效力，有該院97年度促字第18 259號支付命令書暨確定證明書，為確認有其該事實之認定可稽，並有次要待證之證人乙○○為本件待證之證人之可稽，以上足證原告前述僅收租金之事由為真實。
其次，被告所核課之初查僅依( 土地租賃契約書課徵應補徵應納額，非以原告實際收受之所得餘額為所得額) 可稽，核定租賃所得256,750 元，併課91年度綜合所得稅總額1,334,700 元，應補徵應納稅額16,086元，並追減與原核定租賃所得之差額104 元，懇請鈞院判決撤銷訴願決定與原處分不利原告部分，以資救助，使原告免受冤罰，賜判決如訴之聲明。
㈡被告主張之理由：⒈按「財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。
」為行為時所得稅法第14條第1項第5 類第1款所明定。
次按「當事人主張事實須負舉證責任。
倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。
」行政法院36年度判字第16號著有判例。
⒉原告91年度列報所有系爭土地租賃所得63,687元，被告大溪稽徵所依土地租賃契約書核定租賃所得256,750 元。
原告不服，申經復查獲追減租賃所得104 元。
原告主張承租人乙○○並未依照租賃契約支付租金，91年度已依龍佳高爾夫球練習場開立之扣繳憑單申報租賃所得，實際收到之租金與扣繳憑單相符等語。
⒊查龍佳高爾夫球練習場被檢舉未依規定取得統一發票及未據實申報承租球場土地支出等，經被告所屬大溪稽徵所多次函請該球場負責人乙○○提示相關資料備詢說明，惟林君均未配合辦理（龍佳高爾夫球練習場於94年5 月1 日辦理停業），另又查得該球場88年至92年間委託聯華會計事務所處理帳務期間，林君給付記帳費用未辦理扣繳申報，有被告所屬大溪稽徵所各次通知函及聯華會計事務所負責人施淑蓮談話筆錄可稽（詳答辯卷第25頁至30頁、第36頁及第37頁、第46頁至第49頁），另依檢舉人檢附另一出租人鍾秀娥之土地租賃契約書（詳答辯卷第21頁及第22頁），其第4條載明甲方（乙○○）未按期繳納租金則即日起自動終止契約，終止契約同時土地保證金和地上物即歸出租人沒收，不得異議等，施淑蓮為該契約書之見證人，又系爭土地租賃期間係自89年2 月1 日起至95年1 月31日止計6 年，租金為按月給付，如原告之主張林君未依租賃契約支付租金，則租賃期間第1 個月林君即未依約給付，而原告等人均未終止契約或提出民事告訴，而繼續出租於林君至94年5 月1 日而無異議，顯違一般經驗法則，復查決定依契約書約定之租金及系爭土地原告之持分面積等重新計算租賃所得並無不合，請予維持。
⒋綜上論述：復查及訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
五、得心證之要領：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：……第五類：租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得：一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」
為行為時所得稅法第14條第1項第5 類第1款所明定。
㈡上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、被告91年度綜合所得稅及罰鍰事件復查案件審查報告書、被告97年4 月23日北區國稅法二字第0970012312號函、被告97年4 月23日北區國稅法二字第0970012312號復查決定書、被告法務二科彙報( 討論) 案件審查表、審查結果增減金額變更比較表、被告91年度綜合所得稅核定稅額繳款書( 已申報核定) 、被告91年度綜合所得稅核定通知書、原告91年度綜合所得稅結算申報書、被告所屬大溪稽徵所97年1 月15日北區國稅大溪二字第0971000315號函、被告91年度綜合所得稅復查決定應補稅額更正註銷單、桃園縣大溪地政事務所土地建物異動清冊、桃園縣大溪地政事務所民眾閱覽( 異動索引) 、256 、259-4 及259-12等地號之臺灣省桃園縣土地登記簿影本、被告所屬大溪稽徵所97年9 月23日北區國稅大溪二字第0971008921號函、被告所屬大溪稽徵所查獲違章(JVP) 案件簽報單、88年至93年龍佳高爾夫球練習場短漏報所得統計表、土地租賃契約書、被告所屬大溪稽徵所96年3 月28日與施淑蓮之談話紀錄、被告所屬大溪稽徵所96年2 月27日北區國稅大溪二字第0960000318號函、被告所屬大溪稽徵所96年3 月16日語施淑蓮之談話紀錄、被告所屬大溪稽徵所96年2 月16日北區國稅大溪三字第0960000485號函、被告所屬大溪稽徵所95年12月4 日北區國稅大溪二字第0950003031號函、被告營業稅欠稅查詢情形表、龍佳高爾夫球練習場營業稅稅籍資料查詢作業、被告所屬大溪稽徵所94年6 月22日北區國稅大溪二字第0940001424號函、被告所屬大溪稽徵所94年6 月7 日北區國稅大溪二字第0940000989號函、被告所屬大溪稽徵所94年3 月23日北區國稅大溪二字第0940000349號、乙○○89年1 月24日與陳文龍、陳文鴻土地租賃契約書、聯華事務所收款明細表、營業稅查定資料查詢作業、被告所屬大溪稽徵所第三股查緝案件派查單( 查核情形表) 、被告所屬中壢稽徵所93年9 月7 日北區國稅中壢三字第0930018704號函、被告所屬中壢稽徵所93年9 月7 日北區國稅中壢三字第0930018702號函、被告所屬大溪稽徵所96年12月20日北區國稅大溪二字第0960002390E 號函、被告所屬大溪稽徵所復查案件初審紀錄表、被告復查案件移案清單、臺灣桃園地方法院支付命令確定證明書、臺灣桃園地方法院97年度司促字第18259 號支付命令等件附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
則原告將其所有系爭土地面積9,958 平方公尺，應有部分二分之一，面積4,979 平方公尺(1,506坪) 出租予乙○○供龍佳高爾夫球練習場（負責人為乙○○）營業使用，依土地租賃契約書第3條約定「前3 年（89年2 月1 日至92年1 月31日）每台甲（2,934 坪），每年租金500,000 元」計算( 見原處分卷第53-54 頁) ，全年租賃所得應為256,646 元（計算式:500,000×1,506/2,934＝256,646 ），堪以憑認。
㈢原告雖主張承租人乙○○承租系爭土地作為高爾夫球練習場，因經營業績未達理想，雙方口頭承諾減租，91年度僅收到63,687元，差額192,959 元並未實現所得，此部分所得稅請予免繳。
原告因不諳法律而未修正租賃契約，以致有此困擾。
請求訊問承租人乙○○是否有付足額租金予原告云云。
㈣按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」
行政訴訟法第133條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；
是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。
然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」
於上述範圍依行政訴訟法第136條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。
又負擔處分之要件事實，基於依法行政原則，為原則事實者，如所得稅有關所得計算基礎之進項收入，依上開規定，固應由行政機關負舉證責任，惟稽徵機關對於上開收入之事實已盡證明之責後，納稅義務人對其主張，如抗辯其不實並提出反對之主張者，則不論由舉證責任分擔之原則或證據掌控之觀點，均應由納稅義務人對其反對之主張，負證明之責。
本件原告既主張於91年度僅收到租金63,687元，差額192,959 元並未實現所得云云，依照前開說明，自應負擔客觀的舉證責任。
㈤經查，證人即系爭土地之承租人乙○○於本院97年度簡字第359 號綜合所得稅事件行準備程序時到庭證稱: 「( 問: 如何給付租金給原告？) 每月以現金支付，如果依契約每個月應該給原告4 萬元左右，有時候高爾夫球場生意不好沒有錢就欠原告一點租金。
( 問: 何時有少給租金？證人能否提出明細？) 我手上沒有資料，必須回去查明。
( 問: 回去查何資料？) 查欠原告錢的資料，原告有記錄我欠他多少錢。
(問: 證人自己有沒有記錄起來？) 我沒有記錄起來。
( 問:證人給原告錢都沒有要原告簽收據嗎？) 每個月以現金支付租金，有時候不夠就沒有簽收據，原告只有記錄我欠他多少錢。
( 問: 證人給原告租金都沒有要求原告簽收據？) 是的。
( 問: 原告有記錄欠錢的資料，原告記錄的資料你有簽名嗎？) 有時候租金不是我拿去給原告的，所以沒有每次記錄欠錢資料，也沒有每次簽名，只有在原告要告我之前拿明細給我簽。」
等語( 見本院卷第46-47 頁) 可知，承租人乙○○依系爭契約，每月應給付出租人( 原告及訴外人鍾敏雄)租金約4 萬元，核與系爭租賃契約第3條「前3 年（89年2月1 日至92年1 月31日）每台甲（2,934 坪），每年租金500,000 元」之約定相符，並未有租金減少之情事，是原告主張雙方口頭承諾減租乙節( 見原告訴願書附訴願卷第22頁)，尚非可採。
又乙○○每月以現金支付租金，卻未要求原告逐筆簽發收據，亦未自行記錄積欠原告之租金，要與常情有違，即有可議之處。
本院97年度簡字第359 號綜合所得稅事件行準備程序時質之原告有關收取租金之情形、有無簽發收據、積欠租金記錄等相關細節，答稱: 「( 問: 依照租約證人每個月應該給原告多少租金？) 一台甲一年50萬元，我兄弟一人一半25萬元，證人一個月應該給我多少租金我忘記了，就是依照契約折算。
( 問: 證人如何給付租金？) 證人拿現金給我，都是他本人拿來的。
( 問: 證人每次都有拿足額租金給原告嗎？) 沒有，自始就沒有足額，證人說他經營不好。
每個月少給的錢都是固定數額，89年每個月給我8000多元，90年給我8000多元，91、92年比較少，94年沒有收租金。
( 問: 原告收租金有無簽收據給證人？) 有。
( 問: 關於短收租金的金額原告自己有記錄嗎？) 沒有。」
等語( 見本院卷第48頁) ，是原告陳稱有簽發收據給乙○○，未記錄短收租金之金額，每次都是由乙○○親自給付租金等情，核與上開乙○○證述之情形，均有未合，已難憑採。
而龍佳高爾夫球練習場被檢舉未依規定取得統一發票及未據實申報承租球場土地支出等，經被告所屬大溪稽徵所函請該球場負責人乙○○提示相關資料備詢說明( 見原處分卷第36-37 頁)，均未配合辦理（龍佳高爾夫球練習場於94年5 月1 日辦理停業），是龍佳高爾夫球練習場就承租球場土地支出部分，迄未提供相關資料供核，無從採認。
㈥本院97年度簡字第359 號綜合所得稅事件行準備程序時訊問原告有關扣繳憑單填載之情形，原告答稱: 「( 問: 扣繳憑單數額是如何來的？) 是證人給我的。
( 問: 證人扣繳憑單所載金額是從何而來？) 就是我們實際領的數額。
( 問: 數額是原告告訴證人的嗎？) 不是，是證人給我的。
( 問: 扣繳憑單上的數額不是原告告訴證人的？) 不是。
( 問: 證人要開扣繳憑單給你之前，會不會問你當年度他到底給你多少錢？) 沒有問我。」
等語( 見本院卷第49頁) ，惟證人乙○○證稱: 「( 問: 證人有開立扣繳憑單給原告，扣繳憑單數據從何而來？) 依原告記錄資料開立的，因為申報是原告在申報，我租原告的地他要申報租賃所得，我要申報扣繳憑單就去看原告記錄的數目。」
等語( 見本院卷第47頁) ，故扣繳憑單租金之金額是否由乙○○提供，已非無疑，縱原告申報租金所得之金額係由乙○○提供，惟乙○○已證稱未自行記錄積欠原告之租金，如前所述，又如何知悉該年度給付原告租金之金額? 又如何提供正確之資料與原告填載扣繳憑單? 況乙○○證稱申報租金之金額是依原告之記錄，惟原告陳稱未記錄短收租金之金額，如前所述，乙○○如何知悉積欠原告租金之金額? 足見，原告與證人乙○○之證述，互相矛盾，證人乙○○之證詞尚難採為有利於原告之認定。
則原告雖依其主張之金額向臺灣桃園地方法院聲請支付命付，經該院裁定「債務人( 即乙○○) 應向債權人( 即原告及訴外人鍾敏雄) 清償新台幣壹佰玖拾陸萬肆仟陸佰元，及自支付命令送達之翌日起至清償日止，按週年利率百分之五計算之利息，並賠償督促程序費用壹仟元，否則應於本命令送達後二十日之不變期間內，向本院司法事務官提出異議。」
確定在案，並經本院依職權調閱全卷查明，尚難認乙○○於系爭年度確實積欠原告租金192,959元。
㈦綜上所述，本件爭執之重點在於原告系爭年度向乙○○收取之租金數額若干? 依系爭土地租賃契約書第3條約定「前3年（89年2 月1 日至92年1 月31日）每台甲（2,934 坪），每年租金500,000 元」計算( 見原處分卷第53-54 頁) ，原告全年租賃所得應為256,646 元（500,000 ×1,506/2,934），已如前述。
本件原告主張於91年度僅收到租金63,687元，差額192,959 元並未實現所得云云，依照前開說明，自應負擔客觀的舉證責任。
原告提出之證人乙○○及臺灣桃園地方法院97年度司促字第18259 號支付命令，不能證明乙○○系爭年度實際支付原告之租金金額，原告復無法提示其他足資證明系爭年度僅收到租金63,687元之相關文件供核，即難謂原告已善盡客觀的舉證責任。
此外，復查無其他積極證據足資證明上開待證事實，則此無法證明導致事實真偽不明之不利益自應歸諸原告，難認原告之主張為有理由。
六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採，被告核定原告91年度租賃所得256,646 元，認事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分不利原告部分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 12 月 31 日
臺北高等行政法院第一庭
法 官 林惠瑜
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 97 年 12 月 31 日
書記官 劉道文
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